會(huì)計(jì)委派制并非解決“內(nèi)部人控制”的出路

　　理論界一般認(rèn)為，“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象是當(dāng)前國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的一個(gè)重要原因。出現(xiàn)“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象的根本原因在于國(guó)家所有者身份的缺位。我國(guó)在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過程中，由于國(guó)家作為國(guó)有企業(yè)所有者主體身份的缺位、國(guó)有企業(yè)所有者代表人身份的模糊不清等原因，對(duì)“內(nèi)部人”（經(jīng)營(yíng)者）的行為一直缺乏有效的監(jiān)督和激勵(lì)機(jī)制，使國(guó)有企業(yè)變成了“內(nèi)部人控制”的企業(yè)。會(huì)計(jì)委派制的倡導(dǎo)者試圖通過委派的形式賦予會(huì)計(jì)人員一個(gè)相對(duì)“超然”、“獨(dú)立”的身份，排除來自“內(nèi)部人”方面的干擾，最大限度地發(fā)揮會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用。但會(huì)計(jì)委派制在實(shí)施過程中，受到了許多主、客觀因素的制約，影響到會(huì)計(jì)人員作用的有效發(fā)揮。

　　國(guó)家作為國(guó)有企業(yè)所有者主體缺位、所有者代表人身份的不明確，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)的委派主體不明確。由政府、財(cái)政、人才交流服務(wù)中心還是紀(jì)檢部門成立專門委派機(jī)構(gòu)，成為人們爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。即使國(guó)家花費(fèi)大量的人力、財(cái)力成立了專門的委派機(jī)構(gòu)，依然存在著委派機(jī)構(gòu)與主管部門的協(xié)調(diào)問題，解決不了國(guó)家作為所有者主體缺位問題。

　　會(huì)計(jì)人員的委派崗位和來源的選擇受到制約。從目前試點(diǎn)情況看，一般只是對(duì)企業(yè)派出財(cái)務(wù)總監(jiān)或財(cái)務(wù)主管，而不是全部會(huì)計(jì)人員。這樣，即使財(cái)務(wù)總監(jiān)能夠忠實(shí)代表國(guó)家所有者的利益，如果其他會(huì)計(jì)人員代表的是經(jīng)營(yíng)者的利益，二者不可避免地會(huì)發(fā)生矛盾。另外，國(guó)有企業(yè)一般都有大大小小的下屬單位，經(jīng)營(yíng)者若想作弊，完全可以繞過本單位會(huì)計(jì)，通過下屬單位達(dá)到自己的目的。

　　會(huì)計(jì)人員的來源則決定了委派人員的素質(zhì)高低。如繼續(xù)使用原來的會(huì)計(jì)人員，經(jīng)營(yíng)者和會(huì)計(jì)人員原存的關(guān)系無疑加大了二者合謀的風(fēng)險(xiǎn)。如重新委派，則會(huì)給企業(yè)帶來生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)上的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)�，不同的行業(yè)、不同的企業(yè)有自己不同的特點(diǎn)。如果會(huì)計(jì)人員不了解被派駐企業(yè)的特點(diǎn)、不具備相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)、不經(jīng)過一定時(shí)間的實(shí)踐熏陶，是很難發(fā)揮應(yīng)有的作用的，甚至?xí)�給企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理帶來負(fù)面的影響。并且，會(huì)計(jì)人員的流動(dòng)也會(huì)導(dǎo)致企業(yè)商業(yè)秘密泄露的風(fēng)險(xiǎn)增加，使企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中處于被動(dòng)地位。

　　會(huì)計(jì)人員身份的界定和報(bào)酬來源。會(huì)計(jì)人員身份的界定至少在形式上決定了會(huì)計(jì)人員能否保持相對(duì)“超然”、“獨(dú)立”。一是賦予國(guó)家公務(wù)員的身份，這不僅將給國(guó)家財(cái)政帶來巨大的負(fù)擔(dān)，而且也不符合政府機(jī)構(gòu)改革方向。即使國(guó)家下決心將會(huì)計(jì)人員作為公務(wù)員管理，依然存在與經(jīng)營(yíng)者合謀的可能性。二是將會(huì)計(jì)人員作為企業(yè)職工看待，由企業(yè)支付薪金報(bào)酬。這種做法顯然割斷不了企業(yè)與會(huì)計(jì)人員的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，不能使會(huì)計(jì)人員相對(duì)獨(dú)立于企業(yè)，也不可能發(fā)揮出想象中的監(jiān)督作用。并且，企業(yè)的薪金報(bào)酬存在高低之分，在責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)一定的情況下，作為“理性的經(jīng)濟(jì)人”，會(huì)計(jì)人員肯定不愿意向報(bào)酬低的企業(yè)流動(dòng)，這也影響到委派人員工作積極性的發(fā)揮。

　　會(huì)計(jì)人員主觀能動(dòng)性難以發(fā)揮。會(huì)計(jì)委派制片面地強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能，而忽視會(huì)計(jì)參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的職能。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，風(fēng)險(xiǎn)是不可避免的。經(jīng)營(yíng)者依據(jù)會(huì)計(jì)人員提供的資料做出決策，導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)失敗，責(zé)任誰負(fù)？顯然，會(huì)計(jì)委派制會(huì)使會(huì)計(jì)人員陷于兩難境地。最后的結(jié)果會(huì)使會(huì)計(jì)人員不敢參與經(jīng)營(yíng)管理決策，即使參與其行為也趨于保守，企業(yè)會(huì)因此坐失發(fā)展的良機(jī)。

　　以上問題不解決，委派的會(huì)計(jì)人員必然在各方面與企業(yè)存在著千絲萬縷的聯(lián)系，不能對(duì)“內(nèi)部人”的行為實(shí)施有效的監(jiān)督和控制，就不可能從根本上解決會(huì)計(jì)信息失真的問題。

　　另外，從法律的角度看，會(huì)計(jì)委派制不符合《會(huì)計(jì)法》的立法精神，并與《企業(yè)法》、《公司法》相沖突。

　　如前所述，會(huì)計(jì)作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理系統(tǒng)的一個(gè)組成部分，應(yīng)該歸屬企業(yè)，由企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行管理和使用。而“內(nèi)部人控制”不消除，會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象也是不可避免的。解決“內(nèi)部人控制”問題，應(yīng)從多方面入手，如產(chǎn)權(quán)制度改革，使國(guó)有資本從競(jìng)爭(zhēng)性領(lǐng)域逐步退出；培養(yǎng)經(jīng)理人市場(chǎng)，形成有效的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)者業(yè)務(wù)水平的道德素質(zhì)；對(duì)經(jīng)營(yíng)者實(shí)行更有效的激勵(lì)方式（如年薪制、股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)等）；提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，建立、健全審計(jì)法規(guī)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德水準(zhǔn)，使其充分發(fā)揮“不吃皇糧的經(jīng)濟(jì)警察”應(yīng)有的作用；堅(jiān)持依法治國(guó)的方針，完善立法、認(rèn)真執(zhí)法，提高公民的法制意識(shí)和道德素養(yǎng)，形成有利于經(jīng)營(yíng)者、會(huì)計(jì)從業(yè)人員自律的氛圍等等。這是一項(xiàng)浩大的系統(tǒng)工程，其解決需要不懈地實(shí)踐和探索。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，要徹底解決“內(nèi)部人控制”問題，必須堅(jiān)定不移地深化改革，建立真正意義上的現(xiàn)代企業(yè)制度，即國(guó)家應(yīng)放棄企業(yè)所有者的身份，只行使其作為社會(huì)管理者的職能，這是解決國(guó)有企業(yè)問題的根本出路。