一、債務(wù)重組
會計準則規(guī)定： 1998年《企業(yè)會計準則－債務(wù)重組》
稅務(wù)規(guī)定2003年6號令《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》
（一）以低于債務(wù)帳面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)
1、會計處理
�。�1）債務(wù)人：將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認為資本公積
�。�2）債權(quán)人：將重組債權(quán)的賬面價值與收到的現(xiàn)金之間的差額確認為當期損失
2、稅務(wù)處理
�。�1）債務(wù)人：將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額間的差額確認為債務(wù)重組所得，計入當期應(yīng)納稅所得額，期末計算出重組所得應(yīng)交所得稅額后相應(yīng)沖減資本公積
�。�2）債權(quán)人：將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金之間的差額確認為當期損失，沖減應(yīng)納稅所得額
舉例：A公司2002年3月購入B公司價值234萬元的貨物，貨款未付，現(xiàn)因A公司發(fā)生財務(wù)困難無法償還欠款，2003年4月雙方達成債務(wù)重組協(xié)議，A公司一次性支付所欠貨款200萬元給B公司，其余貨款不再支付。對該筆貨款B公司計提了24萬元的壞賬準備。
1、則A公司會計處理為：
�。�1）支付貨款時：
借：應(yīng)付賬款—B公司 2340000
貸：銀行存款 2000000
資本公積-其他資本公積 340000
（2）假定2003年度A公司企業(yè)所得稅匯算清繳時，在對債務(wù)重組所得進行納稅調(diào)整前的企業(yè)應(yīng)納稅所得額為-14萬元，在將34萬元債務(wù)重組所得進行納稅調(diào)整后，本年度無其他調(diào)整項目，則當期應(yīng)納稅所得額為20萬元，應(yīng)交企業(yè)所得稅6.6萬元，會計處理為：
借：資本公積-其他資本公積 66000
貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅 66000
如果A公司對債務(wù)重組所得一次性繳納企業(yè)所得稅有困難，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核準后將其分五年計入應(yīng)納稅所得額，當年應(yīng)計入6.8萬元，在彌補生產(chǎn)經(jīng)營虧損后無須計稅，則資本公積額保持不變。
2、B公司的會計處理
借：銀行存款 2000000
壞賬準備 240000
營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失 100000
貸：應(yīng)收賬款-A公司 2340000
稅法規(guī)定的債務(wù)重組損失為：234-200=34萬元，在納稅申報時應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額24萬元。
�。ǘ┮苑乾F(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
1、會計處理
（1）債務(wù)人：將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值和相關(guān)稅費之和的差額確認為資本公積或當期損失
�。�2）債權(quán)人：將重組債權(quán)的賬面價值作為 受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值不產(chǎn)生損益
2、稅務(wù)處理
�。�1）債務(wù)人：分解為先按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理，依規(guī)定按其公允價值計算抵債金額和重組所得
（2）債權(quán)人：按該資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)和稅費）確定其計稅成本。同時將收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與重組債權(quán)計稅成本之間的差額確認為當期的債務(wù)重組損失沖減當期應(yīng)納稅所得額
�。ㄈ┮詡鶆�(wù)轉(zhuǎn)為資本
1、會計處理
�。�1）債務(wù)人：按債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的面值（股權(quán)份額）確認為股本（實收資本），按債務(wù)賬面價值轉(zhuǎn)銷債務(wù)，將重組債務(wù)賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的份額之間的差額確認為資本公積－股本（資本）溢價
（2）債權(quán)人：將重組債權(quán)的賬面價值作為受讓的股權(quán)的入賬價值
2、稅務(wù)處理：
�。�1）債務(wù)人：將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股份的公允價值之間的差額確認為債務(wù)重組所得，計入當期應(yīng)納稅所得額
（2）債權(quán)人：將享有的股權(quán)的公允價值確認為該項投資的計稅成本
舉例：A公司2002年8月購入B公司一批貨物應(yīng)付賬款300萬元，因財務(wù)困難一直未償還。雙方于2003年8月達成債務(wù)重組協(xié)議，A公司以其增發(fā)的50萬普通股抵債，每股市價為5.5元，面值1元。不考慮其他稅費。
1、A公司的會計處理為：
借：應(yīng)付賬款-B公司 3000000
貸：股本 500000
資本公積-股本溢價 2500000
A公司應(yīng)確認的債務(wù)重組所得為3000000-500000*5.5=250000，相應(yīng)的應(yīng)交所得稅應(yīng)沖減已入賬的資本公積。
2、B公司如已對該債權(quán)提取了60萬元的壞賬準備，則會計處理為：
借：長期股權(quán)投資 2400000
壞賬準備 600000
貸：應(yīng)收賬款-A公司 3000000
B公司應(yīng)確認的股權(quán)投資計稅成本為股票市價275萬元，同時應(yīng)將重組債權(quán)的計稅成本300萬元與其差額25萬元確認為當期重組損失沖減應(yīng)納稅所得額，沖減的壞賬準備將在期末對該項目進行納稅調(diào)整時一并處理。
（四）修改其他債務(wù)條件的債務(wù)重組：延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減產(chǎn)債務(wù)本金或債務(wù)利息等
1、會計處理：
（1）債務(wù)人：如果重組債務(wù)的賬面價值大于將來應(yīng)付金額，應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值減計至將來應(yīng)付金額，減計的金額確認為資本公積；如果重組債務(wù)的賬面價值等于或小于將來應(yīng)付金額，不做帳務(wù)處理。如修改后的債務(wù)條款涉及或有支出，應(yīng)將或有支出包括在將來應(yīng)付金額中。實際發(fā)生時應(yīng)沖減重組后的賬面價值；結(jié)清債務(wù)時，或有支出如未發(fā)生，應(yīng)將該或有支出的原估計金額確認為資本公積
�。�2）債權(quán)人：如果重組債權(quán)的賬面價值大于將來應(yīng)收金額，應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價值減計至將來應(yīng)收金額，減計的金額確認為當期損失；如果重組債權(quán)的賬面價值等于或小于將來應(yīng)收金額，不做帳務(wù)處理。如修改后的債務(wù)條款涉及或有收益，不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中，實際收到時作為當期收益處理
2、稅務(wù)處理：
�。�1）債務(wù)人：將重組債務(wù)的計稅成本減計至將來應(yīng)付金額，減計的金額確認為當期的債務(wù)重組所得；對重組債務(wù)的賬面價值等于或小于將來應(yīng)付金額，未作規(guī)定，以不做帳務(wù)處理為宜。
�。�2）將重組債權(quán)的計稅成本減計至將來應(yīng)收金額，減計的金額確認為當期的債務(wù)重組損失；將來應(yīng)收金額等于或大于重組債權(quán)的賬面價值時，未作規(guī)定，以同會計處理為宜。
舉例：2002年6月30日，A公司從某商業(yè)銀行取得年利率為5%、一年期的貸款100萬元，現(xiàn)因A公司發(fā)生財務(wù)困難，于2003年6月30日進行債務(wù)重組，銀行同意延期至2004年6月30日，到期一次還本付息，利率改為4%，同時免除已積欠的一年利息5萬元，本金降至90萬元。補充條件為：自債務(wù)重組后，如果A公司經(jīng)審計后年度報表出現(xiàn)盈利，則利率回復(fù)至5%，反之仍為4%.
1、A公司的會計處理和納稅處理為：
A公司在債務(wù)重組日重組債權(quán)的賬面價值=1000000*（1+5%）=1050000
將來應(yīng)付金額=900000+900000*4%*2+900000*（5%-4%）*2=990000
以上兩者的差額6萬元于債務(wù)重組日確認為資本公積。
�。�1）債務(wù)重組日
借：短期借款 1050000
貸：長期借款-債務(wù)重組 990000
資本公積-其他資本公積 60000
在企業(yè)所得稅處理上，應(yīng)對A公司減記的借款金額6萬元確認為當期的債務(wù)重組所得，相應(yīng)的應(yīng)交所得稅應(yīng)沖減已入賬的資本公積。
�。�2）債務(wù)重組后，A公司出現(xiàn)盈利并一直保持，則在債務(wù)到期日按5%的利率支付利息9萬元，其中含或有利息支出18000
借：長期借款-債務(wù)重組 990000
貸：銀行存款 990000
此時不產(chǎn)生納稅影響。
�。�3）假定重組后，A公司仍一直處于虧損狀態(tài)，則在債務(wù)到期日按4%的利率支付利息72000，會計處理為：
借：長期借款-債務(wù)重組 990000
貸：銀行存款 972000
資本公積-其他資本公積 18000
在企業(yè)所得稅納稅處理上，應(yīng)將無須支付的或有利息18000確認為債務(wù)重組所得，相應(yīng)地應(yīng)交所得稅應(yīng)沖減已入賬的資本公積。
2、商業(yè)銀行的會計和納稅處理
債務(wù)重組日重組債權(quán)的賬面價值=1000000*（1+5%）=1050000
如果銀行按規(guī)定將部分利息納入表外核算，則不應(yīng)包括在重組債權(quán)的賬面價值中。
將來應(yīng)收金額=900000*（1+4%）=972000
以上兩者的差額78000元于債務(wù)重組日確認為當期的債務(wù)重組損失。假設(shè)商業(yè)銀行未對該貸款提取呆賬準備金，則會計處理為：
�。�1）債務(wù)重組日
借：中長期貸款-債務(wù)重組 972000
營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失 78000
貸：短期貸款 1000000
應(yīng)收利息 50000
該債務(wù)重組損失可在稅前扣除，無須納稅調(diào)整。
（2）債務(wù)重組后，A公司出現(xiàn)盈利并一直保持，則在債務(wù)到期日按5%的利率支付利息9萬元，其中含或有利息支出18000
借：銀行存款 990000
貸：中長期貸款-債務(wù)重組 972000
利息收入 18000
該項利息收入應(yīng)計入當期應(yīng)納稅所得額。
�。�3）假定重組后，A公司仍一直處于虧損狀態(tài)，則在債務(wù)到期日按4%的利率支付利息72000，會計處理為：
借：銀行存款 972000
貸：中長期貸款-債務(wù)重組 972000
�。ㄎ澹╆P(guān)聯(lián)方之間的債務(wù)重組
會計規(guī)定：關(guān)聯(lián)方之間的債務(wù)重組，在債務(wù)重組會計準則中未作專門規(guī)定，但受關(guān)聯(lián)方交易會計準則一般規(guī)定的約束。
稅務(wù)規(guī)定：如果關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的、含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤的讓步條款的債務(wù)重組，除非有合理的經(jīng)營需要，并符合以下條件之一，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準，可以分別執(zhí)行以上所述的債務(wù)重組納稅處理規(guī)定：
1、經(jīng)法院裁決同意的；
2、有全體債權(quán)人同意的協(xié)議；
3、經(jīng)批準的國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股。
不符合上述規(guī)定條件的關(guān)聯(lián)方之間的含有讓步條款的債務(wù)重組，原則上債權(quán)人不得確認重組損失，而應(yīng)當視為捐贈，債務(wù)人確認捐贈收入，如果債務(wù)人是債權(quán)人的股東，債權(quán)人所作的讓步應(yīng)當推定為企業(yè)對股東的分配，按［2000］118號《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》的規(guī)定處理。
二、企業(yè)合并
�。ㄒ唬┢髽I(yè)合并的會計處理-財政部《關(guān)于企業(yè)兼并有關(guān)會計處理問題暫行規(guī)定》（財會字[1997]30號）
1、被兼并企業(yè)的帳務(wù)處理
（1）經(jīng)批準被兼并的企業(yè)，應(yīng)對固定資產(chǎn)、流動資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資以及其他資產(chǎn)進行全面清查登記，編造財產(chǎn)清冊，同時對各項資產(chǎn)損失以及債權(quán)債務(wù)進行全面核對查實。對財產(chǎn)清查過程中發(fā)現(xiàn)的資產(chǎn)盤盈、盤虧、毀損、報廢等，應(yīng)按會計制度的規(guī)定計入當期損益，同時轉(zhuǎn)銷相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值。對尚未處理的潛虧、產(chǎn)成品清查損失和虧損掛帳，經(jīng)主管財政機關(guān)審批后，沖減盈余公積和資本公積，不足部分沖銷資本，借記“盈余公積”、“資本公積”、“實收資本”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”、“利潤分配-未分配利潤”科目。
（2）經(jīng)批準被兼并的企業(yè)，按照規(guī)定由法定資產(chǎn)評估機構(gòu)對其財產(chǎn)進行資產(chǎn)評估，然后按照評估確認的價值與帳面價值之間的差額，借記（或貸記）有關(guān)資產(chǎn)科目，貸記（或借記）“資本公積”科目。其中固定資產(chǎn)則是按評估確認的固定資產(chǎn)原值與原帳面原值之間的差額，借記（或貸記）“固定資產(chǎn)”科目，按評估確認的固定資產(chǎn)凈值與固定資產(chǎn)原帳面凈值之間的差額，貸記（或借記）“資本公積”科目，按照兩者之間的差額，貸記（或借記）“累計折舊”科目。
�。�3）結(jié)束舊賬：喪失法人資格的企業(yè)結(jié)束舊帳時，借記所有負債和所有者權(quán)益科目的余額，貸記所有資產(chǎn)科目的余額；保留法人資格的企業(yè)，仍然可繼續(xù)沿用原企業(yè)帳冊；也可以結(jié)束舊帳，另立新帳。企業(yè)無論是繼續(xù)沿用原企業(yè)帳冊，還是另立新帳，均應(yīng)將被兼并企業(yè)的凈資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)入實收資本。
2、兼并企業(yè)的帳務(wù)處理
（1）被兼并企業(yè)喪失法人資格情況下的處理
采取有償方式兼并的，按照各項資產(chǎn)評估確認的價值，借記所有資產(chǎn)科目，按照成交價高于評估確認的凈資產(chǎn)的差額，借記“無形資產(chǎn)-商譽”科目，按照確認的各項負債數(shù)額，貸記所有負債科目，按照確定的成交價，貸記“專項應(yīng)付款-應(yīng)付兼并企業(yè)款”科目。企業(yè)支付價款時，借記“專項應(yīng)付款-應(yīng)付兼并企業(yè)款”科目，貸記“銀行存款”科目。
采取無償劃轉(zhuǎn)方式兼并的，應(yīng)按各項資產(chǎn)、負債評估確認的價值，借記所有資產(chǎn)科目，貸記所有負債科目，兩者之間如有差額，貸記“實收資本”科目。
�。�2）被兼并企業(yè)仍保留法人資格情況下的處理
企業(yè)有償兼并其他企業(yè)，作為投資處理，按支付的價款，借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等科目。
企業(yè)采取無償劃轉(zhuǎn)方式取得被兼并企業(yè)資產(chǎn)的，按劃轉(zhuǎn)的凈資產(chǎn)，借記“長期投資”科目，貸記“實收資本”科目。
�。ǘ┢髽I(yè)合并的納稅處理-《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》（國稅發(fā)[1998]97號）、《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2002]119號）
1、合并企業(yè)以支付現(xiàn)金方式收購被合并企業(yè)，且被合并企業(yè)不需要經(jīng)過法律清算程序而解散，這實際上是被合并企業(yè)的股東向合并企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓股權(quán)的行為，因而應(yīng)視為應(yīng)稅合并重組。由于合并行為是作為法人實體的被合并企業(yè)在解散前的最終行為，因此不管被合并企業(yè)在會計核算上是否作轉(zhuǎn)讓收入的記錄，計稅時首先要求對被合并企業(yè)計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，繳納企業(yè)所得稅，被合并企業(yè)股東取得合并收購價款后，再依法計算其股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
按稅法規(guī)定，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。
合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本，這與會計核算的計價標準一致，不過對于成交價高于評估確認值的差額－商譽價值，稅法規(guī)定，合并企業(yè)以后不得攤銷扣除。
2、合并企業(yè)通過與被合并企業(yè)股東交換股份實現(xiàn)對被合并企業(yè)的吸收合并：
合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)的收購價款中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價值20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核，可按下列規(guī)定進行所得稅處理：
�。�1）被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計繳所得稅。被合并企業(yè)以前年度虧損未超過彌補期限的可在凈資產(chǎn)比例限額內(nèi)由合并企業(yè)彌補。
�。�2）被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)（舊股）交換合并企業(yè)的股權(quán)（新股），不視為出售舊股購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。
未交換新股的被合并企業(yè)股東取得的全部非股權(quán)支付額，應(yīng)視為其持有舊股的轉(zhuǎn)讓收入，按規(guī)定計算確認財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失計繳所得稅。
�。�3）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被合并企業(yè)原帳面凈值為基礎(chǔ)確定。這不同于會計處理中按公允價值（或評估確認值）記錄的方法。在這些資產(chǎn)在以后計提折舊、進行攤銷或結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時應(yīng)作納稅調(diào)整。
3、合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)的負債為代價實現(xiàn)對被合并企業(yè)的合并，由于幾乎無須支付非股權(quán)支付額，故該類合并視為免稅重組。
如被合并企業(yè)的資產(chǎn)與負債基本相等即凈資產(chǎn)幾乎為零，合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實現(xiàn)吸收合并，不視為被合并企業(yè)按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，須以被合并原帳面凈值為基礎(chǔ)確定。被合并企業(yè)的股東視為無償放棄所持的舊股。
三、企業(yè)分立
�。ㄒ唬┢髽I(yè)分立的會計處理
1、存續(xù)分立方式下：分立企業(yè)對分立資產(chǎn)、負債以評估確認值作為入賬價值，被分立企業(yè)可不對存續(xù)經(jīng)營的資產(chǎn)按評估確認值作財務(wù)上的調(diào)整。
2、新設(shè)分立方式下：分立后的兩個或兩個以上的分立企業(yè)，其股東權(quán)益均以評估確認值作入賬價值。
3、不管何種方式分立，分立企業(yè)均按確認并將注冊登記的股本貸記“實收資本”，將評估確認的凈價值高于其的部分記錄為“資本公積”。
�。ǘ┢髽I(yè)分立的納稅處理
1、免稅企業(yè)分立的納稅處理：
分立企業(yè)支付給被分立的交換價款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價值20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核各方可按下列規(guī)定進行所得稅處理：
�。�1）被分立企業(yè)可不確認分立資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算所得稅。但如果被分立企業(yè)股東以被分立企業(yè)的股權(quán)交換獲取合并企業(yè)股權(quán)的同時還獲得了部分非股權(quán)支付額，且企業(yè)合并被核準為免稅重組的，應(yīng)將換出股權(quán)中包含的與補價或非股權(quán)支付額對應(yīng)的增值部分確認為當期應(yīng)納稅所得額。
�。�2）被分立企業(yè)與分立資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承接。被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損可按凈資產(chǎn)比例繼續(xù)彌補。
�。�3）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負債的成本，須以被分立企業(yè)的帳面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評估確認的價值進行調(diào)整。
�。�4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（新股），如需部分或全部放棄原持有被分立企業(yè)的股權(quán)（舊股），新股的成本應(yīng)以放棄的舊股的成本為基礎(chǔ)確定。
如不需放棄舊股，則新股成本確定方法為：直接將新股總投資成本確定為零或以被分立出凈資占原全部凈資產(chǎn)比例先調(diào)低舊股成本再將其平均分配到新股上。
2、應(yīng)稅企業(yè)分立的納稅處理：
被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。對被分立企業(yè)的股東，其股權(quán)投資的計稅成本應(yīng)保持不變。
舉例：A公司系由甲、乙、丙、丁四個投資者共同投資設(shè)立的一家有限責(zé)任公司，每位股東均出資500萬元，A公司注冊資本2000萬元，現(xiàn)擬將公司的一個分部分立設(shè)立B公司，A公司存續(xù)經(jīng)營且股東不變。B公司成立后，除向A公司原股東支付股權(quán)外，未向A公司及其股東支付其他任何利益。A、B公司分立時的有關(guān)財務(wù)資料和評估確認數(shù)據(jù)如下：
公司分立相關(guān)財務(wù)資料和數(shù)據(jù)表
單位：萬元
項目：A公司（分立前）
資產(chǎn)帳面價值：5800 評估價值：6800
負債帳面價值：3000 評估價值：3000
凈資產(chǎn)帳面價值：2800 評估價值：3800
B公司：
資產(chǎn)帳面價值：2600 評估價值：3000
負責(zé)帳面價值：1000 評估價值：1000
凈資產(chǎn)帳面價值：1600 評估價值：2000
有關(guān)當事各方的所得稅處理為：
1.由于企業(yè)分立時未發(fā)生非股權(quán)支付額，對A公司不計算分立資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，即分立出去的凈資產(chǎn)雖然高于賬面價值400萬元，但視為免稅重組，免于計入A公司的當期應(yīng)納稅所得額，這一點與會計處理是一致的，因為在會計核算上A公司也不產(chǎn)生重組收益。
2.A公司在分立時如果有未超過法定補虧期限的虧損，可按B公司分立得的凈資產(chǎn)占A公司原全部凈資產(chǎn)的比例進行分配（稅法中未明確按公允價值還是按賬面價值計算比例），由B公司在分立后的剩余補虧年限內(nèi)彌補。這一點與會計核算完全不同，首先是A公司的可彌補虧損既不是其賬面“未分配利潤”的余額，也不是以前年度的會計虧損，而是有關(guān)年度按稅法作納稅調(diào)整后的余額尚可彌補虧損。其次，B公司在將分立資產(chǎn)、負債入賬時，將凈資產(chǎn)直接記入“實收資本（股本）”和“資本公積”項目，并不按分立資產(chǎn)比例將A公司的“未分配利潤”在B公司人賬。
另外，在分立時如將A公司的部分應(yīng)交稅金分入B公司，在報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準后，可由B公司承續(xù)納稅義務(wù)。
3.由于B公司在建賬時，系按評估確認價值作為資產(chǎn)的入賬價值，對其高于賬面價值的4d0萬元在以后各年應(yīng)逐項據(jù)實調(diào)整或進行綜合調(diào)整，假定采用綜合調(diào)整，期限10年，則每年調(diào)增應(yīng)納稅所得額為40萬元。
出于謹慎性考慮，B公司可將評估增值枷萬元的應(yīng)納稅所得額132萬元在人賬時記入“遞延稅款”貸項，這樣其人賬的資產(chǎn)價值為3000萬元，負債為1132萬元，凈資產(chǎn)則為1868萬元。
4.假設(shè)B公司的注冊資本為1600萬元，甲、乙、丙、丁在B公司仍平均持股，每位股東的股權(quán)份額為400萬元。由于在免稅分立業(yè)務(wù)中對A公司的四位股東未計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，為防止有關(guān)各方利用分立業(yè)務(wù)進行避稅，“119號文”中對被分立公司股東分立后的股權(quán)投資計稅成本的變化作了限制性規(guī)定，簡單來說原股東在分立后各相關(guān)企業(yè)的股權(quán)投資計稅成本應(yīng)與分立前持平。不管甲、乙、丙、丁四位股東在其公司賬面如何記錄長期股權(quán)投資，其在A、B公司股權(quán)的計稅成本只能從下列兩種方法中選擇：
�。�1）甲、乙、丙、丁四位股東在B公司股權(quán)投資的計稅成本為零，在A公司股權(quán)投資的計稅成本仍為各500萬元；
�。�2）調(diào)整計算，首先計算在B公司股權(quán)投資的計稅成本總額為：
股東持有舊股（A公司）的總成本*B公司分立的凈資產(chǎn)（公允價值）/A公司原總凈資產(chǎn)（公允價值） =2000*（2000/ 3800）＝1052（萬元）
甲、乙、丙、丁四位股東可平均獲得的新股計稅成本為263（1052/4）萬元，其所持的A公司股份（舊股）計稅成本調(diào)低到237（500—263）萬元。
在上式中，“119號文”中并未明確規(guī)定應(yīng)按公允價值還是按賬面價值的比例調(diào)整舊股，這里是按公允價值計算。
5.A公司被分立后，應(yīng)相應(yīng)轉(zhuǎn)銷分立出去的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益賬面價值，但在轉(zhuǎn)銷所有者權(quán)益項目時，如果轉(zhuǎn)銷了“未分配利潤”和“盈余公積”項目，應(yīng)經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)核準，因為轉(zhuǎn)銷的未分配利潤和盈余公積具有應(yīng)稅屬性，其中視為對股東所作的分配額，股東應(yīng)按規(guī)定計繳所得稅。
