近日，遼寧長(zhǎng)城公司財(cái)務(wù)人員向當(dāng)?shù)?a href="http://m.galtzs.cn/shuishou/" target="_blank" class="bule">稅務(wù)部門(mén)咨詢：公司準(zhǔn)備將其整體資產(chǎn)評(píng)估后與遼寧克大公司的整體資產(chǎn)相互交換，應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理。
經(jīng)了解，雙方在資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日的資產(chǎn)情況為：遼寧長(zhǎng)城公司全部資產(chǎn)賬面價(jià)值1200萬(wàn)元，公允價(jià)值1500萬(wàn)元。其中，存貨賬面價(jià)值400萬(wàn)元，公允價(jià)值500萬(wàn)元；長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值160萬(wàn)元，公允價(jià)值220萬(wàn)元；固定資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)元（其中原值620萬(wàn)元，已提折舊120萬(wàn)元），公允價(jià)值580萬(wàn)元；無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值140萬(wàn)元，公允價(jià)值200萬(wàn)元。遼寧克大公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬(wàn)元，公允價(jià)值1350萬(wàn)元。其中，存貨賬面價(jià)值300萬(wàn)元，公允價(jià)值400萬(wàn)元；長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值150萬(wàn)元，公允價(jià)值200萬(wàn)元；固定資產(chǎn)賬面價(jià)值320萬(wàn)元（其中原值420萬(wàn)元，已提折舊100萬(wàn)元），公允價(jià)值400萬(wàn)元；無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值230萬(wàn)元，公允價(jià)值350萬(wàn)元。差額150萬(wàn)元由遼寧克大公司以銀行存款支付。
企業(yè)整體置換的會(huì)計(jì)處理：依據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)置換實(shí)際上是指多種非貨幣性資產(chǎn)的置換，應(yīng)按公允價(jià)值銷(xiāo)售全部資產(chǎn)和按公允價(jià)值購(gòu)買(mǎi)另一方全部資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。會(huì)計(jì)上對(duì)換出的整體資產(chǎn)不確認(rèn)銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)，只有涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，收到補(bǔ)價(jià)的一方由于資產(chǎn)交易過(guò)程中部分資產(chǎn)價(jià)值的盈利過(guò)程已經(jīng)完成，因此要確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)部分的利潤(rùn)，在確定實(shí)現(xiàn)部分利潤(rùn)時(shí)，按照換出資產(chǎn)賬面價(jià)值中相當(dāng)于補(bǔ)價(jià)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值的比例來(lái)確定。
企業(yè)整體置換的稅務(wù)處理：企業(yè)整體資產(chǎn)置換原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售全部資產(chǎn)和按公允價(jià)值購(gòu)買(mǎi)另一方全部資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
1.如果整體資產(chǎn)置換交易中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)（雙方全部資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25％的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。不在同一�。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）的企業(yè)之間進(jìn)行的整體資產(chǎn)置換，須報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。
2.按規(guī)定進(jìn)行所得稅處理的企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易，交易雙方換入資產(chǎn)的成本應(yīng)以換出資產(chǎn)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。具體方法是按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的原賬面凈值總額進(jìn)行分配，據(jù)以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易中支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)以換出資產(chǎn)原賬面凈值與支付的補(bǔ)價(jià)之和為基礎(chǔ)，確定換入資產(chǎn)的成本。企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易中收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面凈值扣除補(bǔ)價(jià)，作為換入資產(chǎn)成本確定的基礎(chǔ)。
結(jié)合上述案例，假設(shè)雙方整體資產(chǎn)置換固定資產(chǎn)均為機(jī)器設(shè)備且公允價(jià)值均低于原值，存貨公允價(jià)值均為不含稅價(jià)值，無(wú)形資產(chǎn)均為土地使用權(quán)（不考慮土地增值稅），雙方均為一般納稅人，增值稅稅率均為17%，企業(yè)所得稅稅率為33％，不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加。分析如下：
一、確認(rèn)資產(chǎn)置換是否屬于非貨幣性交易。遼寧克大公司支付的補(bǔ)價(jià)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值的比例為：150÷1500×100％＝10％<25％，屬于非貨幣性交易。根據(jù)非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與換入全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
二、計(jì)算遼寧長(zhǎng)城公司應(yīng)確認(rèn)的收益。
應(yīng)確認(rèn)的收益：150－150÷1500×1200－150÷1500×（500×17%＋200×5%）＝20.5（萬(wàn)元）。
由于該項(xiàng)交易中涉及部分補(bǔ)價(jià)，對(duì)于收到補(bǔ)價(jià)的遼寧長(zhǎng)城公司而言，應(yīng)確認(rèn)部分收益。
三、遼寧長(zhǎng)城公司換出資產(chǎn)價(jià)值總額：1200＋500×17%＋200×5%＋20.5－150－400×17%＝1097.5（萬(wàn)元）。
四、遼寧長(zhǎng)城公司各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值和計(jì)稅成本。
存貨應(yīng)分配的價(jià)值＝400÷1350×1097.5＝325.18（萬(wàn)元）；
長(zhǎng)期投資應(yīng)分配的價(jià)值＝200÷1350×1097.5＝162.60（萬(wàn)元）；
固定資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值＝400÷1350×1097.5＝325.18（萬(wàn)元）；
無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值＝350÷1350×1097.5＝284.54（萬(wàn)元）。
會(huì)計(jì)的入賬價(jià)值與稅務(wù)的計(jì)稅成本是一致的。
五、遼寧長(zhǎng)城公司換出資產(chǎn)按照稅法規(guī)定應(yīng)繳納的稅金：
1.應(yīng)繳納的增值稅＝500×17%＝85（萬(wàn)元）；
2.應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅＝200×5%＝10（萬(wàn)元）；
3.收取補(bǔ)價(jià)部分中應(yīng)確認(rèn)的收益為：150－150÷1500×1200－150÷1500×（500×17%＋200×5%）＝20.5（萬(wàn)元）；
增值20.5萬(wàn)元在會(huì)計(jì)上確認(rèn)為收益，在稅務(wù)處理時(shí)，作為應(yīng)納稅所得額，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝20.5×33%＝6.77（萬(wàn)元）；
合計(jì)應(yīng)繳納稅金＝85＋10＋6.77＝101.77（萬(wàn)元）。
六、遼寧長(zhǎng)城公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn)清理5000000累計(jì)折舊 1200000
貸：固定資產(chǎn)6200000
借：原材料 3251800
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 680000
長(zhǎng)期股權(quán)投資1626000
固定資產(chǎn)3251800
無(wú)形資產(chǎn)2845400
銀行存款1500000
貸：存貨 4000000
應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）850000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 100000
長(zhǎng)期股權(quán)投資1600000
固定資產(chǎn)清理5000000
無(wú)形資產(chǎn)1400000
營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益 205000.