會(huì)計(jì)委派制與非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的治理

　　會(huì)計(jì)委派制是政府部門(mén)通過(guò)會(huì)計(jì)人員的資格確認(rèn)、業(yè)績(jī)考核、職權(quán)規(guī)范、人員任免甚至報(bào)酬統(tǒng)籌等行政手段和法律手段，對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行管制的一系列制度和機(jī)制上的安排，是國(guó)家治理企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的一個(gè)全新嘗試。

　　隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，特別是企業(yè)改革進(jìn)入了實(shí)質(zhì)性的產(chǎn)權(quán)重組階段，我國(guó)非國(guó)有企業(yè)得到了長(zhǎng)足的發(fā)展，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的地位和作用日顯突出。但是，由于非國(guó)有企業(yè)健康發(fā)展所賴(lài)以生存的制度環(huán)境尚不完善，非國(guó)有企業(yè)發(fā)展中的一些負(fù)面效應(yīng)，諸如因虛報(bào)會(huì)計(jì)信息而造成的偷漏稅收、侵害債權(quán)人利益等現(xiàn)象也越來(lái)越普遍和嚴(yán)重，引起了人們廣泛的關(guān)注。那么如何治理非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題，在非國(guó)有企業(yè)中是否可以實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，本文將就上述問(wèn)題進(jìn)行探討。

　　一、非國(guó)有企業(yè)中實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的難點(diǎn)

　　在非國(guó)有企業(yè)中以會(huì)計(jì)委派的形式來(lái)治理其會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題是完全必要的，但是否可行呢？

　　在一定的制度環(huán)境下，不同產(chǎn)權(quán)形式所形成的企業(yè)治理機(jī)制決定了廠長(zhǎng)（經(jīng)理）的行為，而廠長(zhǎng)（經(jīng)理）的行為又制約著會(huì)計(jì)行為，從而影響會(huì)計(jì)委派的成本與收益。目前，我國(guó)非國(guó)有企業(yè)基本以中小企業(yè)為主，其不斷演進(jìn)的產(chǎn)權(quán)形式和外部環(huán)境，使會(huì)計(jì)委派制在運(yùn)作過(guò)程中不可避免地存在以下難題：

　　從產(chǎn)權(quán)形式來(lái)看，盡管非國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)形式具有多樣性、復(fù)雜性，但隨著企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度改革的深入，非國(guó)有企業(yè)開(kāi)始向私人獨(dú)資企業(yè)、私人控股企業(yè)轉(zhuǎn)變。私人獨(dú)資企業(yè)最基本的特點(diǎn)是，一是廠長(zhǎng)（經(jīng)理）既是所有者，又是經(jīng)營(yíng)者；既享有剩余索取權(quán)，又承擔(dān)經(jīng)營(yíng)失敗的全部損失，產(chǎn)權(quán)與利潤(rùn)動(dòng)機(jī)結(jié)合在一起便形成了最有效的激勵(lì)機(jī)制。二是鑒于會(huì)計(jì)信息在企業(yè)運(yùn)行中的重要作用，這類(lèi)企業(yè)雇用會(huì)計(jì)人員的標(biāo)準(zhǔn)是：忠誠(chéng)、可靠、絕對(duì)服從。由此可見(jiàn)，私人獨(dú)資企業(yè)的會(huì)計(jì)行為受制于業(yè)主行為，并以業(yè)主的利益為核心進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督。私人控股企業(yè)因私人持大股，因此在性質(zhì)上接近于私人獨(dú)資企業(yè)，但由于有小股東參加并且其經(jīng)營(yíng)范圍和經(jīng)營(yíng)規(guī)模較大，這類(lèi)企業(yè)的透明度要高于私人獨(dú)資企業(yè)。總的來(lái)說(shuō)，非國(guó)有企業(yè)所反映出的會(huì)計(jì)信息對(duì)業(yè)主的相關(guān)性、可靠性則很低，這是由非國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)組織結(jié)構(gòu)所決定的。如果對(duì)這類(lèi)企業(yè)實(shí)施會(huì)計(jì)委派制，不僅有悖于其內(nèi)在的邏輯性，同時(shí)也會(huì)加大企業(yè)與政府之間的對(duì)抗性。可能的情況是，企業(yè)會(huì)針對(duì)政府委派行為采取若干對(duì)策：一是訴諸法律，打一場(chǎng)有把握的官司（《會(huì)計(jì)法》對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員任免做了明確規(guī)定：會(huì)計(jì)人員由企業(yè)自主任免）；二是“架空”委派的會(huì)計(jì)人員，對(duì)其進(jìn)行職權(quán)制約，從而增加會(huì)計(jì)委派的成本。

　　從監(jiān)督機(jī)制來(lái)看，會(huì)計(jì)人員的行為與業(yè)主、政府及行業(yè)協(xié)會(huì)的監(jiān)督有關(guān)�，F(xiàn)階段由于我國(guó)管理會(huì)計(jì)人員協(xié)會(huì)尚沒(méi)有建立，因此，會(huì)計(jì)人員的行為主要受制于業(yè)主和政府的力量。如果實(shí)施會(huì)計(jì)委派制，從初期的反應(yīng)看，政府監(jiān)督力量有所增強(qiáng)，會(huì)計(jì)人員客觀公正地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的獨(dú)立性有所提高，但隨著時(shí)間的推移，會(huì)計(jì)人員可能會(huì)權(quán)衡利弊，進(jìn)而在政府和業(yè)主之間作出理性選擇。

　　目前，會(huì)計(jì)委派制在以下兩方面對(duì)會(huì)計(jì)人員實(shí)施激勵(lì)：一是通過(guò)報(bào)酬統(tǒng)籌盡可能化解會(huì)計(jì)人員正確履行其職能的風(fēng)險(xiǎn)；二是通過(guò)年度業(yè)績(jī)考核對(duì)會(huì)計(jì)人員稱(chēng)職與否進(jìn)行評(píng)價(jià)，如果稱(chēng)職繼續(xù)聘用，否則下崗另聘。報(bào)酬統(tǒng)籌通過(guò)行政手段自然不難解決，但業(yè)績(jī)考核卻面臨不少問(wèn)題。首先，會(huì)計(jì)委派機(jī)構(gòu)扮演著對(duì)會(huì)計(jì)人員監(jiān)管的角色。但是如果缺乏一個(gè)有效的監(jiān)督系統(tǒng)，會(huì)計(jì)委派機(jī)構(gòu)的監(jiān)督力量就會(huì)大打折扣，并有可能成為新的尋租者或變相的收費(fèi)者。其次，會(huì)計(jì)委派機(jī)構(gòu)是否有足夠的信息來(lái)實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)人員的考核，如果沒(méi)有，則需要從與會(huì)計(jì)活動(dòng)相關(guān)的政府部門(mén)中收集，但由于各部門(mén)均站在自身的角度對(duì)企業(yè)行使部分監(jiān)督權(quán)，如稅務(wù)部門(mén)只關(guān)注企業(yè)是否依法納稅，行業(yè)主管部門(mén)傾向于關(guān)注企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，財(cái)政部門(mén)更注重會(huì)計(jì)政策的貫徹執(zhí)行，因而即便有一個(gè)統(tǒng)一、規(guī)范的考核會(huì)計(jì)人員業(yè)績(jī)的規(guī)則，具體操作起來(lái)卻很難協(xié)調(diào)各方面的矛盾，統(tǒng)一各方面的意志，進(jìn)而也不可能對(duì)會(huì)計(jì)人員作出全面、客觀、公正的評(píng)價(jià)。此外，對(duì)會(huì)計(jì)人員的約束離不開(kāi)業(yè)主的逆向監(jiān)督，即業(yè)主有權(quán)就會(huì)計(jì)人員的工作努力程度、違法亂紀(jì)問(wèn)題向委派機(jī)構(gòu)報(bào)告，以此作為會(huì)計(jì)人員稱(chēng)職與否的重要依據(jù)。很顯然，在信息不對(duì)稱(chēng)的情況下，如果會(huì)計(jì)人員與業(yè)主合作就會(huì)得到較高的評(píng)價(jià)，反之，將可能遭到報(bào)復(fù)，從而增加會(huì)計(jì)委派的風(fēng)險(xiǎn)。

　　綜上所述，我們不難得出如下結(jié)論：第一，對(duì)非國(guó)有企業(yè)實(shí)行會(huì)計(jì)委派制必然存在風(fēng)險(xiǎn)，其代價(jià)也是昂貴的；第二，鑒于非國(guó)有企業(yè)所具有的屬性，要將其列入國(guó)有企業(yè)管理序列既不可能也不現(xiàn)實(shí)；第三，治理會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)鍵在于建立一個(gè)嚴(yán)格有效的監(jiān)督系統(tǒng)，否則任何好的改革方案都會(huì)因執(zhí)行乏力而夭折。

　　治理非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真沒(méi)有速效藥，也不能僅僅從會(huì)計(jì)管理體制上尋找原因，許多外部制度因素不可等閑視之。目前，非國(guó)有企業(yè)所面臨的融資渠道不暢、政府管制不規(guī)范、私有財(cái)產(chǎn)法律地位不明確等難題在一定程度上直接或間接地?fù)p害了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性。總之，要解決好非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，推進(jìn)會(huì)計(jì)人員管理體制改革是重要的一環(huán)，但核心在于營(yíng)造一個(gè)非國(guó)有企業(yè)健康發(fā)展所賴(lài)以生存的規(guī)范化的制度環(huán)境。

　　二、治理非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的政策建議

　　轉(zhuǎn)軌時(shí)期，治理非國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的機(jī)制主要從以下幾方面著手進(jìn)行：

　　第一，逐步實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)人員職業(yè)化。職業(yè)化的核心就是將每個(gè)為企業(yè)工作的會(huì)計(jì)人員集中起來(lái)，組成行業(yè)協(xié)會(huì)，使會(huì)計(jì)人員的目標(biāo)從單一的為企業(yè)謀利益轉(zhuǎn)到為公共謀利益上來(lái)。盡管職業(yè)化并非易事，其成效也不是在短期內(nèi)可以見(jiàn)到的。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，職業(yè)化至少有以下幾點(diǎn)好處：一是會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)是非贏利組織，因而不存在利用會(huì)計(jì)人員來(lái)贏利的動(dòng)機(jī)；二是通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)人員任職資格的確認(rèn)，形成會(huì)計(jì)人員進(jìn)入市場(chǎng)的壁壘，從而增加會(huì)計(jì)人員的競(jìng)爭(zhēng)壓力；三是通過(guò)職業(yè)聯(lián)合形成的行業(yè)協(xié)會(huì)必然受到社會(huì)輿論的壓力，職業(yè)道德會(huì)在很大程度上約束會(huì)計(jì)人員的行為。需要指出的是，盡管會(huì)計(jì)委派制與會(huì)計(jì)職業(yè)化有相似之處，但有很大的不同。會(huì)計(jì)委派機(jī)構(gòu)是官方或半官方組織，而會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)是民間自律組織。會(huì)計(jì)委派機(jī)構(gòu)通過(guò)行政手段對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行任免，而會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)不對(duì)任何企業(yè)委派會(huì)計(jì)人員，只是通過(guò)職業(yè)道德來(lái)約束會(huì)計(jì)人員的行為。

　　第二，加快會(huì)計(jì)立法。會(huì)計(jì)立法活動(dòng)要從當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)出發(fā)，盡快制定《會(huì)計(jì)法實(shí)施細(xì)則》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法實(shí)施細(xì)則》，增加違法處理的具體內(nèi)容，明確對(duì)違法事件由誰(shuí)來(lái)負(fù)責(zé)，負(fù)什么責(zé)，如何處理等，對(duì)會(huì)計(jì)信息失真行為的懲處辦法應(yīng)在法規(guī)條文中作出詳細(xì)而具體的規(guī)定。

　　第三，激勵(lì)稅務(wù)人員的征管積極性。非國(guó)有企業(yè)與政府之間的關(guān)系首先是稅收關(guān)系，而征稅必須依靠相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。因此，稅收征管是確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠的第一道關(guān)口。為了提高稅務(wù)人員的工作努力水平，必須采取激勵(lì)機(jī)制。一是實(shí)行激勵(lì)工資制。將稅務(wù)人員的獎(jiǎng)金與征收業(yè)績(jī)掛鉤，用經(jīng)濟(jì)手段鼓勵(lì)稅務(wù)人員多征稅。二是實(shí)行排名制，排名根據(jù)征收業(yè)績(jī)確定，排名在先的稅務(wù)人員調(diào)劑到重要崗位上，排名在后的稅務(wù)人員則調(diào)到次要崗位上，用競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制激發(fā)稅務(wù)人員努力工作；三是嚴(yán)格稅務(wù)稽查制，加大企業(yè)提供虛假會(huì)計(jì)信息的風(fēng)險(xiǎn)。

　　第四，完善社會(huì)監(jiān)督體系。為制止和防范利用會(huì)計(jì)報(bào)表弄虛作假，提高會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量，應(yīng)當(dāng)依法實(shí)行企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的制度。另一方面，為保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，要積極推進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所體制改革，加強(qiáng)對(duì)社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)的再監(jiān)督，切實(shí)改變社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)起不到社會(huì)監(jiān)督作用的狀況。

　　第五，消除非國(guó)有企業(yè)健康發(fā)展的外部障礙。一是規(guī)范政府行為，對(duì)現(xiàn)有的收費(fèi)項(xiàng)目進(jìn)行清理，徹底杜絕亂收費(fèi)的現(xiàn)象；二是加大對(duì)中小企業(yè)的扶持力度，創(chuàng)造條件，拓寬融資渠道，降低中小企業(yè)的融資難度；三是進(jìn)一步明確非國(guó)有企業(yè)的法律地位，切實(shí)保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)；四是轉(zhuǎn)變政府職能，樹(shù)立小政府大服務(wù)的思想，對(duì)非國(guó)有企業(yè)提供一系列的政策、信息、管理、技術(shù)服務(wù)等。