內(nèi)容提要：傳統(tǒng)的對農(nóng)業(yè)、農(nóng)民單獨設(shè)置的農(nóng)業(yè)稅體系，不僅誘發(fā)了農(nóng)民負(fù)擔(dān)沉重，城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間居民負(fù)擔(dān)嚴(yán)重不公，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)效率低下等一系列問題，而且也不利于與國際稅制接軌，致使我國農(nóng)業(yè)在激烈的國際稅收競爭中的地位無法得到保障。因此，面對入世后中國農(nóng)業(yè)向國際市場開放的挑戰(zhàn)，應(yīng)把農(nóng)業(yè)稅制改革與WTO規(guī)則聯(lián)系起來，取消專門面向農(nóng)業(yè)和農(nóng)民的稅費，走國際通行的城鄉(xiāng)一體、以增值稅為主、多稅種并存的道路。

　　關(guān)鍵詞： 農(nóng)業(yè)稅制  經(jīng)濟(jì)全球化  城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制

　　近年來很多學(xué)者對如何根據(jù)WTO規(guī)則消除我國稅收體制上業(yè)已存在的內(nèi)外有別、不同地區(qū)有別、不同所有制有別等不合理現(xiàn)象，建立一個有利于市場經(jīng)營主體公平、規(guī)范的稅收環(huán)境這一問題予以了較多的關(guān)注和研究。然而，筆者卻注意到這樣一個現(xiàn)象，在社會各界都在呼吁稅收環(huán)境需要公平、規(guī)范的呼聲中，人們似乎忽略了同樣作為市場主體并且占我國人口3/4的農(nóng)民，在稅賦上一直未能享受“國民待遇”這一現(xiàn)實。目前，我國每年征收的農(nóng)業(yè)稅費約1200億元，這種專門面向農(nóng)業(yè)和農(nóng)民征收并致使農(nóng)民負(fù)擔(dān)沉重的稅費，在WTO成員國中只有我國一例。雖然近幾年來，政府及理論界也在探索減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)的各種舉措，如農(nóng)村稅費改革試點方案等，但是，這些方案的改革思路仍局限在農(nóng)村稅費制度之內(nèi)，其目標(biāo)無非是追求鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與農(nóng)民之間的公平合理分配，至于農(nóng)村居民與城市居民之間存在多年的稅負(fù)不公、我國農(nóng)民與WTO其他成員國農(nóng)民之間稅收待遇的差異問題，不但現(xiàn)行改革方案未能根本觸及，而且理論界對此也是問者寥寥。筆者認(rèn)為，我國農(nóng)民負(fù)擔(dān)沉重的根本原因，在于我國一直以來實行的城鄉(xiāng)有別的二元稅制結(jié)構(gòu)。農(nóng)業(yè)稅制問題不僅僅是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與農(nóng)民的利益分配問題，更重要的是國家與農(nóng)民之間、城市居民與農(nóng)村居民之間的利益分配問題。同時，在世界上許多國家已普遍采用稅收競爭政策杠桿的今天，我國加入世界貿(mào)易組織，還意味著農(nóng)業(yè)稅制問題還是一個我國與WTO其他成員國的利益分配問題。因此，本文認(rèn)為，我國農(nóng)業(yè)稅制的改革走向也即減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)的治本之策，在于消除城鄉(xiāng)有別的二元稅制結(jié)構(gòu)，調(diào)整傾向城市的國民收入分配政策。

　　一、WTO基本原則對我國農(nóng)業(yè)稅制的挑戰(zhàn)及我國現(xiàn)行的城鄉(xiāng)二元稅制結(jié)構(gòu)

　　眾所周知，《WTO協(xié)議》的基本原則有最惠國待遇原則，國民待遇原則，關(guān)稅減讓原則，反補貼、反傾銷原則，透明度原則，例外原則和發(fā)展中國家優(yōu)惠原則等。按照這樣的基本原則建立起來的貿(mào)易框架，顯然是一個鼓勵擴(kuò)大開放和有序競爭的經(jīng)濟(jì)貿(mào)易體制。由此可見，WTO對我們的影響，首先來自于它的運作機(jī)制和規(guī)則體系對我們固有觀念和習(xí)慣形成的沖擊；其次是在公平、公開和有序的基礎(chǔ)上，形成的產(chǎn)業(yè)或者產(chǎn)品競爭以及生產(chǎn)經(jīng)營和管理體制的競爭。而這些影響就農(nóng)業(yè)和農(nóng)村經(jīng)濟(jì)來看，其主要的承擔(dān)者是農(nóng)民。因此，密切關(guān)注農(nóng)民的利益和權(quán)益，利用WTO規(guī)則允許的政策措施，為農(nóng)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造一個良好的制度環(huán)境，提升農(nóng)民在國際市場中的競爭力，是我國政府在今后相當(dāng)長的一段時期內(nèi)應(yīng)致力解決的問題。

　　為農(nóng)業(yè)創(chuàng)造良好的制度環(huán)境和提升農(nóng)民競爭力，我們所要做的除了實行國際上多數(shù)國家普遍采用的“黃箱政策”和“綠箱政策”外，目前還迫切需要解決農(nóng)業(yè)的稅費制度問題。綜觀世界上市場經(jīng)濟(jì)國家的農(nóng)業(yè)稅收制度，盡管形式各異，側(cè)重點多樣，但其基本的模式是相似的，這就是，農(nóng)業(yè)與工業(yè)、農(nóng)村與城市采用同一套稅制，也即對農(nóng)業(yè)一般沒有單獨的稅制體系，而是與其他納稅對象一樣征收同樣的稅收。普遍的做法是在流轉(zhuǎn)稅方面對農(nóng)產(chǎn)品征收增值稅，在所得稅方面對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者征收個人所得稅，只是有時在稅率和減免稅方面與其他納稅對象有所不同而已。如比利時、西班牙、荷蘭、奧地利、德國、法國等國在把農(nóng)業(yè)列入增值稅征稅范圍的同時，考慮到對農(nóng)業(yè)征稅的困難程度及對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的照顧，在制定農(nóng)產(chǎn)品稅率和農(nóng)產(chǎn)品減免稅措施時，都采取了較為寬厚的態(tài)度等等。值得一提的是，在對農(nóng)民進(jìn)行收費這一問題上，由于WTO成員國大多為市場經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的國家，政府很少通過收費這樣一種不規(guī)范的分配方式來籌集資金。

　　與國際上通行的城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制體系不同，為了優(yōu)先發(fā)展重工業(yè)，我國從20世紀(jì)50年代起就實行以城市征收制度為一元，以農(nóng)村征收制度為另一元的城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結(jié)構(gòu)。多年以來，城市工商稅制根據(jù)不同時期經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要進(jìn)行了多次改革，農(nóng)村征收制度雖作了一些調(diào)整，但其性質(zhì)仍未作根本改變。我國現(xiàn)行對農(nóng)業(yè)農(nóng)村居民單獨征收的稅種有農(nóng)業(yè)稅、農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅（為農(nóng)業(yè)稅的組成部分，不是獨立稅種）和屠宰稅。此外農(nóng)民的顯性負(fù)擔(dān)還有三項村提留（即公積金、公益金、管理費）和五項鄉(xiāng)統(tǒng)籌（即鄉(xiāng)村教育費、計劃生育費、民兵訓(xùn)練費、鄉(xiāng)村道路建設(shè)費、優(yōu)撫費），以及勞務(wù)（義務(wù)工、勞動積累工）和各種社會負(fù)擔(dān)（收費、集資、攤派、罰款等）。值得一提的是，目前正在全國各地試點的農(nóng)村稅費改革，雖然取消了屠宰稅、“三提五統(tǒng)”、勞務(wù)及各種集資攤派，在一定程度上減輕了農(nóng)民的負(fù)擔(dān)，理順了鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府和農(nóng)民的分配關(guān)系，但是城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結(jié)構(gòu)的基本格局并沒有絲毫改變，農(nóng)村居民仍無法享受與城市居民同樣的稅收待遇。

　?、兕愃频那闆r還表現(xiàn)在繳農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅的農(nóng)民與繳增值稅的個體工商戶之間。城市小規(guī)模納稅人繳納增值稅除享受起征點照顧外，其稅款按照銷售額乘以6%或4%的征收率計算。而同樣是以銷售收入為計稅依據(jù)的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅除水產(chǎn)品、果用瓜、天然橡膠等少數(shù)特產(chǎn)品稅率為8%以外，多數(shù)特產(chǎn)品稅率均在10%以上，有的甚至高達(dá)31%.

　　二、城鄉(xiāng)二元稅制結(jié)構(gòu)評述

　　城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結(jié)構(gòu)在我國實現(xiàn)工業(yè)化過程中，提取農(nóng)業(yè)剩余為工業(yè)提供資金積累發(fā)揮了積極的作用。但多年來巨額農(nóng)業(yè)資源的流出，已造成農(nóng)業(yè)本身自我積累能力十分脆弱，農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)市場競爭能力非常低下，農(nóng)民收入增長緩慢，農(nóng)民負(fù)擔(dān)居高不下。農(nóng)村稅費改革作為理順國家、集體、農(nóng)民三者之間分配關(guān)系的一種嘗試，雖在減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)問題上取得了暫時性的成果，但因其理論上、實踐上的不足而引發(fā)的一系列問題，已使許多人認(rèn)識到我國農(nóng)業(yè)稅的最大問題，已不是稅率高低、征收范圍大小的問題，而是這種稅制設(shè)計本身是否符合市場經(jīng)濟(jì)的要求，以土地作為征稅對象是否公平和具有效率的問題。目前，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)到了工業(yè)化中期，市場經(jīng)濟(jì)體制的基本框架也已建立起來，面臨著加入WTO后農(nóng)業(yè)向國際市場開放的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟(jì)全球化程度的進(jìn)一步加深，我國傳統(tǒng)的與世界稅制格格不入的二元稅制結(jié)構(gòu)日益暴露出它的弊端與缺陷，并制約著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

　?。ㄒ唬┯绊懲鈬Y源和資本的流入，致使我國農(nóng)業(yè)在國際稅收競爭中處于不利地位

　　稅收競爭是指一個國家或地區(qū)通過競相降低有效稅率或?qū)嵤┯嘘P(guān)優(yōu)惠政策等途徑，以吸引其他國家和地區(qū)的財政資源流入本國或本地區(qū)的政府自利行為。由于經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程打破了國家之間的經(jīng)濟(jì)障礙，使得各國政府間為吸引流動性生產(chǎn)要素展開稅收競爭成為可能。目前，通過稅收競爭的手段，以改善本國企業(yè)的競爭力和吸引外來投資，已成為世界各國普遍采用的政策工具。

　　現(xiàn)階段，我國農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)效益低下，農(nóng)業(yè)投入增長緩慢，農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施落后，農(nóng)業(yè)抗御自然風(fēng)險的能力脆弱，加入WTO以后農(nóng)業(yè)更面臨著有史以來最嚴(yán)峻的考驗。在這種情況下，加大對農(nóng)業(yè)的投入、提升農(nóng)業(yè)在國際市場中的競爭力顯得尤為重要。近幾年，國家財政對農(nóng)業(yè)的投資比例雖有所增加，但因財力所限，財政支農(nóng)資金仍存在著嚴(yán)重不足。要改變目前農(nóng)業(yè)投資來源單一、財政支農(nóng)資金嚴(yán)重不足的局面，最有效的辦法就是要在制度層面上創(chuàng)造條件吸引外來資金和民間資金的投入。但我國目前以土地、人丁為基礎(chǔ)且城鄉(xiāng)稅負(fù)嚴(yán)重不公的農(nóng)業(yè)稅制，卻無法融合于世界經(jīng)濟(jì)一體化的國際稅收之中，不但挫傷了我國農(nóng)民生產(chǎn)投資的積極性，而且會使外來資金望而卻步，長此以往，我國農(nóng)業(yè)勢必在激烈的國際稅收競爭中處于不利地位。

　　（二）地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間稅收負(fù)擔(dān)嚴(yán)重不公，有違稅收公平和國民待遇原則

　　筆者認(rèn)為，公平負(fù)擔(dān)和國民待遇不僅僅應(yīng)包括工業(yè)企業(yè)之間的稅負(fù)公平、城市居民各階層之間的稅負(fù)公平、內(nèi)外資企業(yè)之間的稅負(fù)公平及農(nóng)民各階層之間的稅負(fù)公平，同樣也應(yīng)包括各地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間的稅負(fù)公平。但目前我國城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結(jié)構(gòu)，卻明顯與上述原則不符。

　　據(jù)統(tǒng)計，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國目前農(nóng)民的生活消費和生產(chǎn)消費中的外購式消費已占到農(nóng)民純收入的一半以上，按17%的增值稅率計算，農(nóng)民已經(jīng)承擔(dān)占到其純收入8.5%以上的增值稅稅負(fù)，當(dāng)然，農(nóng)民還須承擔(dān)其他稅負(fù)如消費稅等。加上現(xiàn)行分稅制把農(nóng)業(yè)稅劃分為地方固定收入，一般留在縣鄉(xiāng)級財政，這就必然導(dǎo)致稅收收入的地區(qū)性差異。農(nóng)民在消費非農(nóng)產(chǎn)品中實際負(fù)擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅大部分由生產(chǎn)和經(jīng)銷商品的企業(yè)在其所在地繳納，絕大部分由大中城市的稅務(wù)部門獲得，農(nóng)民所在地的鄉(xiāng)鎮(zhèn)不可能征收到這種稅收，縣級財政中能征收到的這種稅收的比重也比較少。特別是農(nóng)業(yè)集中產(chǎn)區(qū)由于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)單一，非農(nóng)產(chǎn)業(yè)提供財力支持非常有限，從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的農(nóng)民就成為公共支出的主要提供者。為滿足日益增長的支出需要，許多鄉(xiāng)鎮(zhèn)出現(xiàn)了按人頭和地畝平攤稅款的現(xiàn)象，這不僅加重了農(nóng)民的稅外負(fù)擔(dān)，也使得地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間稅收負(fù)擔(dān)嚴(yán)重不公。

　?。ㄈ?阻礙農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展，難以體現(xiàn)稅收的效率原則

　　現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅收制度包括農(nóng)村稅費改革試點方案的一個共同特點，就是把農(nóng)業(yè)排除在增值稅征收范圍之外，這就意味著農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者投入到農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)加工過程中的外購工業(yè)品得不到扣除。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，科技的進(jìn)步，農(nóng)業(yè)有機(jī)構(gòu)成比例的不斷提高，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者負(fù)擔(dān)的增值稅勢必會越來越重。雖然現(xiàn)行增值稅對部分農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料有一些減免稅措施，但這種舉措對一年四季在土里刨食且負(fù)擔(dān)沉重的農(nóng)民來說無疑是杯水車薪，而且也增加了財政負(fù)擔(dān)和稅收征管的難度。由此必然引發(fā)兩種現(xiàn)象：一是農(nóng)民虧本賤賣，“谷賤傷農(nóng)”，結(jié)果是農(nóng)民生產(chǎn)積極性遭到進(jìn)一步挫傷，土地撂荒現(xiàn)象在所難免；二是農(nóng)產(chǎn)品價格越來越高，直接影響我國農(nóng)產(chǎn)品在國際市場上的競爭力，影響農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化進(jìn)程。

　　稅率是稅收制度的核心。我國稅率的設(shè)計，主要是根據(jù)國家的經(jīng)濟(jì)政策和財政需要、產(chǎn)品的盈利水平和我國生產(chǎn)力發(fā)展不平衡的現(xiàn)狀，以促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展為目標(biāo)。但是，筆者認(rèn)為，現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅稅率難以擔(dān)此重任。稅費改革方案在沒有設(shè)置起征點或免征額的情況下，把農(nóng)業(yè)稅稅率定為7%，農(nóng)業(yè)稅附加定為20%，一正一附綜合稅率上限達(dá)8.4%，從目前全國各地的農(nóng)產(chǎn)品成本收益狀況看，如此高的稅率很可能意味著要對成本征稅，傷及稅本，這不僅難以實現(xiàn)城鄉(xiāng)稅負(fù)的公平，而且也必然限制農(nóng)業(yè)效率的發(fā)揮。

　　三、對我國農(nóng)業(yè)稅制改革走向的建議

　　加入世界貿(mào)易組織，使得我國農(nóng)業(yè)遇到了前所未有的挑戰(zhàn)，但也為徹底改革我國原始、落后，既不公平也缺乏效率的農(nóng)業(yè)稅制提供了契機(jī)。筆者認(rèn)為，今后我國的農(nóng)稅制度既要充分符合WTO所反映的經(jīng)濟(jì)全球化、市場化、工業(yè)化的趨勢，注意與國際稅制接軌，又要有利于優(yōu)化農(nóng)村產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高我國農(nóng)產(chǎn)品在國際市場中的競爭力；既要減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，給予農(nóng)民“國民待遇”，又要兼顧到稅收制度實踐中的可操作性。此外，在調(diào)整農(nóng)稅政策和改革農(nóng)稅制度時，還應(yīng)注意運用稅收競爭手段，吸引國外資金投資于我國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)及農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)。為此，我國農(nóng)業(yè)稅的改革走向應(yīng)是：取消專門面向農(nóng)業(yè)和農(nóng)民的稅費，按照稅基廣、稅率低的原則，走國際通行的城鄉(xiāng)一體、以增值稅為主體稅種、其他多稅種并存的道路。

　　一是取消農(nóng)業(yè)稅、農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅、屠宰稅等專門針對農(nóng)業(yè)和農(nóng)民征收的各種傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)稅收，同時修改增值稅及個人所得稅稅法，將增值稅的征稅范圍延伸到農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域，將農(nóng)業(yè)生產(chǎn)所得比照個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得計征個人所得稅，并實行定額征收。其好處在于：（1）改革后增值稅征收范圍擴(kuò)大，增值稅的優(yōu)點能得以充分發(fā)揮；（2）城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制，不僅符合稅收公平的原則，也使得我國稅制與國際稅制進(jìn)一步接軌，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)及投資的稅收環(huán)境將進(jìn)一步得到改善，這對于提高農(nóng)民的生產(chǎn)積極性及吸引外來資金對我國農(nóng)業(yè)的投入必將起到積極的促進(jìn)作用，我國農(nóng)業(yè)弱勢產(chǎn)業(yè)的面貌將得到根本的改善。

　　考慮到對農(nóng)民實行增值稅是否理想在很大程度上取決于生產(chǎn)單位的規(guī)模，我們可參考世界各國對農(nóng)業(yè)征收增值稅的做法，對那些生產(chǎn)經(jīng)營較為集中、且規(guī)模較大、具有較好的組織性和完整的財務(wù)管理制度的農(nóng)業(yè)大戶如國有農(nóng)場、農(nóng)業(yè)種植、養(yǎng)殖大戶等采用較為規(guī)范的增值稅制度，實行13%的增值稅稅率；對那些僅擁有小片土地，生產(chǎn)規(guī)模較小的農(nóng)戶可比照小規(guī)模納稅人采用6%或4%的征收率，并設(shè)置起征點，農(nóng)產(chǎn)品銷售收入達(dá)不到起征點的免稅。針對目前農(nóng)戶銷售較為分散的特點，由稅務(wù)部門直接征收較為困難，在實現(xiàn)城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制初期，可由財政部門核實各戶實收產(chǎn)量，減去起征點的數(shù)量，求出應(yīng)有的商品量后依率計征。

　　二是改“城鎮(zhèn)土地使用稅”為“土地使用稅”，同時擴(kuò)大其征收范圍，適當(dāng)提高適用稅率。土地使用稅是國家向土地使用單位和個人就其使用的行為征收的一種稅。我國現(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅的征收范圍局限于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)內(nèi)的土地，致使農(nóng)民及設(shè)在城鎮(zhèn)、工礦區(qū)以外的大量內(nèi)外資企業(yè)無須繳納土地使用稅，這不僅造成國家財政收入的流失，也有違于稅收公平原則。因此，建議修改《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》及其他相應(yīng)法規(guī)，新法規(guī)應(yīng)規(guī)定凡是使用國家土地和集體土地的單位和個人都為土地使用稅的納稅人。同時為更好地發(fā)揮調(diào)節(jié)土地級差收入，提高土地使用效益的作用，土地使用稅的征收應(yīng)區(qū)別農(nóng)業(yè)用地和非農(nóng)業(yè)用地、優(yōu)等地和劣等地及地區(qū)間經(jīng)濟(jì)差別懸殊的情況實行地區(qū)差別稅額。農(nóng)民所耕種的土地使用權(quán)歸集體所有，農(nóng)業(yè)用地使用稅應(yīng)歸為地方稅。

　　三是廢除“三提五統(tǒng)”、農(nóng)村教育集資、義務(wù)工等各種名目繁多的非稅負(fù)擔(dān)，村級公共事業(yè)所需資金由村民大會自行決定，同時以法律的形式規(guī)定，農(nóng)民除了繳納增值稅、個人所得稅、土地使用稅及其他少數(shù)相關(guān)的稅種以外，有權(quán)拒絕其他任何的負(fù)擔(dān)。

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