第一部分　地方稅概論

　　一、正確界定地方稅的內(nèi)涵

　　（一）什么是地方稅

　　目前，我國的稅收理論界和實際工作部門在探討地方稅體系的過程中，對地方稅這一概念，尚未形成一致的意見。如《財政百科全書》的定義為：“地方稅，中央稅的對稱，屬于地方財政固定收入的稅收，一般是將稅源分散、收入零星，又與地方經(jīng)濟聯(lián)系密切的稅種劃為地方稅?！薄缎露悇?wù)大辭典》的定義為：“地方稅，中央稅的對稱，由地方政府負責征收管理和支配的稅收?！边€有一些學者認為，嚴格意義上的地方稅應(yīng)是由地方政府立法、征管、使用的稅。概括起來，目前對于地方稅的定義無外乎三個因素的歸屬，即：收入歸屬權(quán)、征收管理權(quán)、立法權(quán)。立法權(quán)和征收管理權(quán)同屬于國家稅收管理權(quán)限，其中稅收立法權(quán)包括稅法制定權(quán)、審議權(quán)、表決權(quán)、批準權(quán)及公布權(quán)，它屬于法律范疇，其職權(quán)屬于國家立法機構(gòu)；征收管理權(quán)則是一種行政權(quán)力，它包括稅法解釋權(quán)、稅種開征停征權(quán)、稅目稅率調(diào)整權(quán)、稅收減免權(quán)以及征稅權(quán)，屬于政府及其職能部門的職權(quán)范圍。

　　很顯然，收入歸屬地方政府應(yīng)當是地方稅的必要條件，但它并非充分條件。因為，假設(shè)某個稅種，其收入全部或部分歸屬地方政府，但其征收管理權(quán)屬于中央政府，地方對于該稅種的征收、管理無法產(chǎn)生直接的影響力，從某種程度上說，這部分收入對于地方政府而言無異于得自中央政府的補助。因此，地方政府擁有一定的征收管理權(quán)應(yīng)是地方稅的另一重要條件。對于立法權(quán)，從世界各國的實踐來看，只有在美國等少數(shù)幾個實行徹底分稅制的國家，地方政府對于地方稅擁有完全的立法權(quán)，如果將立法權(quán)也作為地方稅的一個必要條件，那么對于世界上的大多數(shù)國家，不論是單一制還是聯(lián)邦制，都會由于“地方稅”的稅種數(shù)量及收入規(guī)模過小而失去研究的意義，對我國尤其如此。因此可以說，地方稅的立法權(quán)可以歸屬中央政府，也可以歸屬地方政府。

　　綜合以上分析，“地方稅”的概念可以界定為：地方稅是為了實現(xiàn)地方政府職能，根據(jù)一國稅收管理體制的規(guī)定，由中央或者地方立法，由地方負責征收并擁有一定管理權(quán)，收入完全歸屬地方政府的各個稅種的總稱。

　　（二）對地方稅本質(zhì)的理解

　　深入理解地方稅的概念，需從本質(zhì)上澄清以下兩個問題：首先，地方稅不是簡單的收入問題，其實質(zhì)是一個管理體制的范疇?！暗胤蕉悺睆男螒B(tài)上表現(xiàn)為歸屬于地方政府的若干個稅種和一定規(guī)模的稅收收入，但其實質(zhì)決不僅僅是簡單的收入問題，而是財政管理體制的范疇。地方稅之所以要從一國稅收體系中獨立出來，與中央稅相區(qū)別，完全是因為政府管理體制及其相對應(yīng)的財稅管理體制的需要，是分級政府和分級財政的要求。顯然，在實行高度集權(quán)、統(tǒng)收統(tǒng)支的財政管理體制中，中央撥付給地方政府的稅收收入雖也被稱為地方稅收收入，但它與這里所談的地方稅卻是兩個截然不同的問題。其次，地方稅反映的是中央與地方的稅收分配關(guān)系，而不是政府與納稅人的分配關(guān)系。地方稅作為國家稅收的一個組成部分，屬于稅收的范疇，它本質(zhì)上所反映的是中央與地方政府之間的稅收權(quán)益分配關(guān)系。一個國家從體制設(shè)置的需要出發(fā)設(shè)立地方稅，其目的不是為了如何處理政府與納稅人的分配關(guān)系，而是為了處理中央與地方的關(guān)系。不論地方稅如何設(shè)計、地方稅設(shè)置多少，都是對原中央擁有的稅收管理權(quán)限和收入的分配。地方稅的起源、發(fā)展、調(diào)整和改革也無不是圍繞與中央政府如何合理分權(quán)分利這一中心問題展開的。當然，在地方稅的征管過程中同樣會發(fā)生政府與納稅人的分配關(guān)系，但這種分配關(guān)系并非是因地方稅的設(shè)立而產(chǎn)生的。

　　（三）地方稅體系的內(nèi)容和構(gòu)成

　　所謂“地方稅體系”是指包括地方稅制、征收管理以及司法保障在內(nèi)的整個地方稅的立法、執(zhí)法和司法所組成的統(tǒng)一體。其具體內(nèi)容包括：1、地方稅稅制體系。即地方稅的稅制組成體系，它包括地方稅管理體制、地方稅稅種結(jié)構(gòu)及其法律法規(guī)體系。地方稅管理體制是指劃分中央與地方之間地方稅管理權(quán)限的制度，其內(nèi)容包括對地方稅立法權(quán)的劃分和對地方稅征收管理權(quán)的劃分。地方稅稅種結(jié)構(gòu)是指組成地方稅的各稅種的構(gòu)成、比例及相互關(guān)系。它的主要內(nèi)容包括稅種的設(shè)置、主體稅種的選擇以及主體稅種與輔助稅種的配合等問題。

　　地方稅法律法規(guī)體系是指由有關(guān)地方稅的全部法律法規(guī)共同組成的內(nèi)在和諧統(tǒng)一的有機整體。它可以按內(nèi)容分為稅收實體法（各稅種法律法規(guī)）和稅收程序法（征收管理、行政復(fù)議等法律法規(guī)）；按級次分為：法律（人大及其常委會制定）、行政性法規(guī)（國務(wù)院、財政部、國家稅務(wù)總局、省級人民政府制定）、規(guī)范性文件（各級財稅機關(guān)制定）。2、地方稅征管體系。即地方稅征收管理活動各要素（包括管理服務(wù)、征收監(jiān)控、稅務(wù)稽查、機構(gòu)組織等）相互聯(lián)系和制約所表成的整體系統(tǒng)。3、地方稅保障體系。包括地方稅的司法保障體系、稅務(wù)代理和其他的協(xié)稅護稅網(wǎng)絡(luò)?？梢姡胤蕉愺w系的內(nèi)容是極為豐富的，它涉及到稅務(wù)理論及實際工作的方方面面，關(guān)于我國地方稅體系的建設(shè)，本論文將著重對其中的三個關(guān)鍵問題加以討論，即地方稅的稅制結(jié)構(gòu)、地方稅管理體制、地方稅收入規(guī)模的確定。

　　二、地方稅產(chǎn)生的理論分析

　?。ㄒ唬┮粐畬崿F(xiàn)其職能要求財權(quán)、財力在各級政府間合理配置。

　　1、歷史、政治、經(jīng)濟的原因?qū)е乱粐ǔＲO(shè)置地方政府，實行必要的地方分權(quán)。從歷史角度上看，一些國家在成為主權(quán)國家之前就是以許多分散的轄區(qū)出現(xiàn)，它們或者是以地域為特征，或者是以民族為特征，或者是以政治、經(jīng)濟等其他因素為特征。由于國家的統(tǒng)一、戰(zhàn)爭、政治、經(jīng)濟、民族、地理等原因，將這些分散的轄區(qū)組成為一個國家時，原來所形成的區(qū)域性特征并未因此而完全消失。這一點在聯(lián)邦制國家尤顯得突出，聯(lián)邦制國家本來就是由原來松散的獨立國家（殖民地）或邦聯(lián)國家組合而成的，這些松散的國家組合為一個國家后并沒有完全放棄自已原來所擁有的權(quán)力，因此有進行地方分權(quán)的必要。從政治角度上看，中央政府將權(quán)力高度集中不利于調(diào)動地方管理的積極性，同時中央政府將全國一切事務(wù)統(tǒng)于一身也是不可能的。再從經(jīng)濟理論的角度看，市場在一定程度上可以達到經(jīng)濟資源的有效配置，但“市場失靈”普遍存在，因此，政府的一項重要職能是向社會提供私人部門不能生產(chǎn)或不愿生產(chǎn)的公共產(chǎn)品和勞務(wù)，如國防、教育、道路等。這些公共商品和勞務(wù)的受益范圍是不同的，有些是全國性的，有些是地區(qū)性的，從提高經(jīng)濟效率出發(fā)，全國性受益的公共產(chǎn)品和勞務(wù)應(yīng)由中央政府提供，地方性受益的則由地方政府來提供，以便中央政府集中力量和財力考慮整體的需要，地方政府根據(jù)本地居民的要求和偏好提供合適的地方性公共產(chǎn)品和勞務(wù)。由此決定了一國應(yīng)在其中央政府與地方政府間適度分權(quán)。

　　2、在多級政府組成的體制中，政府實現(xiàn)其職能要求財權(quán)、財力在各級政府間合理劃分。從上面的分析中可以得出這樣的結(jié)論：即一國政府有必要從體制上劃分為中央政府和地方政府，政府的各項職能應(yīng)根據(jù)分級政府的要求由中央政府和地方政府分別承擔和行使，且由于不同級次的政府具有不同的特點，各級政府的職能各有側(cè)重，不宜相互替代。通常，中央政府主要承擔收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟的職能，在資源配置方面，負責提供全國性的公共產(chǎn)品和對在全國范圍內(nèi)具有自然壟斷性的產(chǎn)品和行業(yè)進行管理，對收益外溢性的由地方政府提供的公共產(chǎn)品提供一定的財政撥款，以便使溢外收益內(nèi)在化；地方政府更主要地在資源配置上發(fā)揮作用，提供大量的地方性的公共產(chǎn)品?？傊?，在多級政府組成的體制中，各級政府應(yīng)分工明確、彼此協(xié)調(diào)、相互配合，共同實現(xiàn)政府的各項職能。各級政府能夠有效行使其各項職能，必須有相應(yīng)的財權(quán)、財力做保證，這就要求一國將其財政收入及財政管理權(quán)限在各級政府間合理劃分，使各級政府的財權(quán)與事權(quán)相適應(yīng)，最終保證高質(zhì)量高效率地完成政府各項職能。

　　（二）稅收作為一國政府財政收入的主要形式使財權(quán)、財力的配置歸結(jié)為稅收、稅權(quán)的配置，從而出現(xiàn)了地方稅。

　　1、稅收因其自身的優(yōu)越性而成為世界各國財政收入的主要形式。一國政府取得財政收入的形式較多，如稅收、規(guī)費收入、企業(yè)利潤、發(fā)行公債等等，然而在政府取得財政收入的諸多手段中，稅收有其獨特的優(yōu)越性，這是由稅收的特點所決定的。稅收的強制性決定著納稅人納稅的無條件性，從而保證了政府財政收入的順利征收和穩(wěn) 定；稅收的無償性表明政府無須付出任何代價占有納稅人的部分財富，稅收的征收是財富所有權(quán)的單向轉(zhuǎn)移；稅收的固定性表明，對納稅人來說，征稅對象、征稅數(shù)額、納稅時間、納稅方式等的相對穩(wěn)定可以保證納稅人心中有數(shù)，有利于他們安排經(jīng)營及納稅事務(wù)，避免征稅的不確定性給納稅人帶來不便，也能夠從法律上保護納稅人的利益；對政府來說，稅收的固定性則有利于確保征稅的計劃性、收入的確定性、均衡性和穩(wěn)定性。這些都是其它的財政收入形式所無法做到的，因而稅收自然就成為各國政府取得財政收入的主要形式。目前，大多數(shù)國家稅收收入占其財政收入的比重一般都在80以上，不少國家達95以上。

　　2、稅收收入及稅權(quán)在各級政府間的劃分使地方稅的產(chǎn)生成為可能。稅收一旦成為一國財政收入的主要形式，各級政府對財權(quán)、財力的劃分則歸結(jié)為對稅收收入及稅權(quán)的劃分，那么，地方政府就有可能掌握一部分稅種及稅權(quán)，從而產(chǎn)生了地方稅。從一些國家和我國的實踐看，中央和地方政府之間對稅收的分配大致可以歸納為分成制、包干制、分稅制三種模式：

　　稅收收入分成制就是將各級政府組織的全部稅收收入作為一個整體，再根據(jù)一定的標準確定中央和地方收入的分成比例，它一般包括總額分成、分類分成、增收分成三種形式。在這種方式下，中央政府事先按照某個標準，如地方政府的支出總數(shù)或一定時期的基數(shù)，確定一個中央地方對稅收總收入的分成比例，地方依據(jù)這個比例數(shù)上繳中央和留作地方本級的收入。分成的比例可以是全國一樣，但更多的情況是不同地區(qū)比例不同，分成比例可以每年變化，也可以一定幾年不變。稅收收入包干制是中央政府根據(jù)地方政府的支出數(shù)，確定地方政府對中央政府的稅收收入上繳包干基數(shù)，超支不補，超收歸己。從內(nèi)容看，稅收收入包干制有包干上繳和包干補助；從形式看，稅收收入包干制有總額包干、比例包干、遞增包干等。分稅制是西方國家實行分級預(yù)算體制中普遍采用的劃分各級預(yù)算收入的方法，它是指一個國家通過對稅種或稅源以及稅收管理權(quán)限在中央和地方之間的劃分，以確立中央和地方政府間收入分配的一種制度?！　≡谇皟煞N模式中，雖然此時地方政府的財政收入也以稅收為主要形式，但作為地方財政收入的稅收并不具有地方稅的特征。另外，也存在一些小稅種因劃歸地方管理而具有地方稅的性質(zhì)，但它們在地方財政收入中的比重很小，中央與地方間的收入分配關(guān)系仍是以全國稅收總額為對象，通過“討價還價”式的談判方式確定的，地方稅稅種的多少，稅收規(guī)模的大小與地方政府的財政收入沒有必然的聯(lián)系，它們也僅僅是作為國家稅收總收入的一部分在中央和地方之間進行分配的，而前面已經(jīng)論述過，地方稅的本質(zhì)是體制的范疇，是出于分級政府分級財政的需要，因此可以說，這兩種模式下的地方稅盡管符合地方稅的概念特征，但卻沒有形成地方稅體系。獨立完整的地方稅體系是在分稅制模式下產(chǎn)生的。

　?。ㄈ┓侄愔谱鳛槔硐氲呢敊?quán)、財力劃分模式被世界各國普遍采用，最終形成了獨立完整的地方稅體系。

　　經(jīng)過世界各國的長期探索，分稅制最終作為一種理想的財權(quán)財力劃分方式而被普遍采用。它的基本原則是：在合理劃分各級政府事權(quán)的基礎(chǔ)上，按稅種劃分各級預(yù)算收入，分設(shè)中央稅制與地方稅制，與之相適應(yīng)分設(shè)國稅局和地方稅務(wù)局分別征收管理本級稅收，從而建立起各自相互獨立、相互協(xié)調(diào)的中央和地方兩套稅收體系，并建立起相應(yīng)的轉(zhuǎn)移支付制度?？梢?，它能夠從體制上確保地方稅體系的獨立性和穩(wěn)定性。因此，盡管分稅制的形式很多，但它們的一個共同特點是：地方稅體系的形成是實施分稅制的必然結(jié)果，而建立和完善地方稅體系又是順利實施分稅制的客觀要求。

　　三、我國地方稅的歷史回顧

　　我國最早產(chǎn)生的地方稅的萌芽當屬清朝末年的厘金，此后，在北洋政府及國民黨政府時期都先后頒布了有關(guān)地方稅的法規(guī)。解放后，我國地方稅的發(fā)展歷程與預(yù)算管理體制及預(yù)算調(diào)節(jié)方法密不可分，據(jù)此，可將其大致劃分為以下三個階段：

　?。ㄒ唬┙▏院螅母镩_放前

　　中華人民共和國成立后，針對國民黨政府稅收制度的極度混亂和原解放區(qū)及各地稅收制度的不統(tǒng)一狀況，我國進行了統(tǒng)一稅法和建立中國新稅制的改革，于1950年1月制定了《全國稅政實施要則》，在全國范圍內(nèi)實現(xiàn)了稅收立法權(quán)、稅收管理權(quán)和稅種的統(tǒng)一，其中對中央和地方稅的劃分、中央地方政府的稅收管理權(quán)限等問題也作了原則上的規(guī)定。1951年3月， 中央人民政府發(fā)布了《關(guān)于1951年度財政收支系統(tǒng)的劃分的決定》，將印花稅、屠宰稅、房地產(chǎn)稅、、特種行為消費稅、使用牌照稅和契稅列為大行政區(qū)或省的收入，由地方根據(jù)中央頒布的統(tǒng)一稅法制定本地的具體征收辦法。這一決定標志著新中國地方稅的產(chǎn)生。此后直至改革開放前，地方稅的稅種及征收范圍等又隨著稅制改革和中央與地方集權(quán)分權(quán)關(guān)系的調(diào)整而相應(yīng)進行了調(diào)整，但地方稅稅種少、收入規(guī)模小的基本格局未有根本的改觀。

　?。?STRONG>二）改革開放后-1994年財稅改革前

　　實行改革開放以來，根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展的要求和改革的總體部署，我國從八十年代初期開始對稅收制度幾次進行改革，出臺了大量新的稅種，同時對收入在中央與地方之間的劃分也幾次進行調(diào)整和改革。1980年實行“劃分收支、分級包干”的預(yù)算體制，除了將傳統(tǒng)的地方稅（城市房地產(chǎn)稅、屠宰稅、車船使用牌照稅；牲畜交易稅和集市交易稅）收入劃歸地方外，還將鹽稅、農(nóng)牧業(yè)稅、工商所得稅收入劃歸地方。1985年開始試行“劃分稅種、核定收支、分級包干”的預(yù)算體制，將12種稅的收入劃歸地方，它們是：城市房地產(chǎn)稅、屠宰稅、車船使用牌照稅、城市維護建設(shè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、牲畜交易稅、集市交易稅、契稅、集體企業(yè)所得稅和農(nóng)牧業(yè)稅。1988年開始實行地方財政包干辦法，除上面的12種稅仍劃歸地方外，還把城鄉(xiāng)個體工商業(yè)戶所得稅、個人所得稅、個人收入調(diào)節(jié)稅、獎金稅和國營企業(yè)工資調(diào)節(jié)稅的收入劃歸地方。在把稅種收入劃歸地方的同時，特別是在新制定的稅收條例中，也分別不同情況給予地方可以在規(guī)定幅度范圍內(nèi)確定稅率、稅額和減稅免稅的權(quán)力。

　　從統(tǒng)一領(lǐng)導分級管理體制到分級包干體制，地方稅的設(shè)置更多地是出于便于稅種的管理、照顧地方的特殊需要等方面的考慮，并非是為了理順中央與地方的財政分配關(guān)系，為地方提供穩(wěn)定的收入來源。在這兩個階段，收入劃分的主要方式是比例分成法和收入包干法，正如前面的理論分析中已經(jīng)指出的，在這兩種方式下，地方稅的稅種多少、稅收規(guī)模的大小與地方財政收入的多少沒有必然的聯(lián)系，在沒有分級預(yù)算體制尤其是分稅制這一體制背景下的地方稅只能是有其名而無其實的。

　　（三）1994年財稅改革后

　　1994年，為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟建立發(fā)展和經(jīng)濟體制進一步改革的需要，我國對稅收制度和管理體制進行了一次范圍較大、程度較深的改革，即稅制及分稅制改革。在劃分中央與地方事權(quán)的基礎(chǔ)上劃分了中央和地方的財政支出；按稅種劃分中央和地方收入，中央和地方分設(shè)稅務(wù)機構(gòu)，分別收稅。在稅種劃分上，根據(jù)稅制改革后稅種結(jié)構(gòu)的變化和進一步改革的方案，分別設(shè)置了中央稅、地方稅和中央與地方共享稅。劃歸地方稅的稅種包括：營業(yè)稅、地方企業(yè)所得稅、個人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、車船使用牌照稅、城市房地產(chǎn)稅、車船使用稅、印花稅、屠宰稅、筵席稅、農(nóng)（牧）業(yè)稅（包括農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅）、耕地占用稅、契稅、土地增值稅。1994年，地方稅收入（不含共享稅地方分成收入）占全國稅收總額的比重為34.4，占地方政府財政收入的35.11，成為地方政府財政收入的重要來源。由地方稅務(wù)機構(gòu)負責征收地方稅，同時將屠宰稅和筵席稅的開征停征權(quán)下放給地方。至此，與分稅制相聯(lián)系的，具有真正意義的地方稅產(chǎn)生了，同時，也初步形成了我國地方稅體系的基本框架。

　　四、進一步完善我國地方稅體系的重要意義

　　上面的分析中已經(jīng)明確了，完備的地方稅體系是順利實施分稅制的基礎(chǔ)，因而也是正確處理中央與地方的關(guān)系，保證政府職能有效行使的客觀需要。我國于1994年進行的稅制及分稅制改革，為我國地方稅體系的建立創(chuàng)造了制度上的條件，使新中國建立以來，第一次有了明確的地方稅體系，從而從體制上相對固定了中央和地方間的財政稅收分配關(guān)系。但是，作為財政管理體制的一次重大變革，從原來的分級包干制過渡到規(guī)范的以分稅制為核心內(nèi)容的分級預(yù)算管理體制，新舊體制的交替不可能一步到位，我國分稅制改革中所設(shè)立的“逐步推進”的原則也說明了我國地方稅體系的建立必然是漸進性的，目前還不可避免地存在著一些不足，有待于在今后的改革中予以完善。

　　目前我國的地方稅體系存在的主要問題為：

　?。ㄒ唬┑胤蕉惗愔平Y(jié)構(gòu)體系尚不完善。

　　首先，中央與地方的稅收劃分格局有待于進一步調(diào)整。1994年的分稅制改革中，將18個稅種劃歸地方，初步形成了中央稅體系和地方稅體系，然而，在收入劃分上，對一些稅種功能作用的發(fā)揮注重不夠，出現(xiàn)了部分稅種的特性與所屬政府級次的職能特點相背離的現(xiàn)象；在按稅種劃分收入的同時還保留了按行業(yè)或行政隸屬關(guān)系劃分收入的不規(guī)范方式，如企業(yè)所得稅和營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅等，與我國的市場化改革方向不符。其次，地方稅體系中缺乏有效的主體稅種，難以獲得穩(wěn)定的收入來源。而且，1994年的稅制改革側(cè)重于流轉(zhuǎn)稅和所得稅，對地方稅的觸動不大，一些地方稅的稅種老化，有待于通過繼續(xù)推進稅制改革來加以完善。此外，地方各級政府間的縱向稅制結(jié)構(gòu)體系尚未建立起來，應(yīng)根據(jù)地方各級政府的職能特點科學地進行稅種配置。

　　（二）現(xiàn)行的地方稅管理體制過于集中。

　　1994年的分稅制改革中主要著眼于收入的劃分，在地方稅稅權(quán)方面的舉措很小，尚未作出全面的規(guī)范。我國目前地方稅的稅權(quán)仍然高度集中于中央，在實踐中暴露出了許多弊端：地方政府沒有稅收立法權(quán)，不利于地方政府開辟新稅源，組織財政收入；地方政府因缺乏必要的稅收管理權(quán)而無法靈活運用稅收手段調(diào)節(jié)地區(qū)經(jīng)濟；稅權(quán)過分集中使地方政府求助于收費的形式來籌集收入，擾亂了分配秩序，因而也不利于規(guī)范地方政府的分配行為。

　　（三）地方稅的收入規(guī)模偏低，不利于地方政府有效實現(xiàn)其職能。

　　適度的地方稅收入規(guī)模是分稅制體制順利實施的基本保證，只有當?shù)胤蕉愂杖朐诘胤截斦杖胫姓純?yōu)勢地位，能夠滿足地方政府財政支出的較大部分時，才能夠保證分稅制體制的穩(wěn)定性和有效性。從現(xiàn)實情況看，盡管我國的地方稅收入在全國稅收總額中已占有一定的比重，但滿足地方政府財政支出的程度并不高，這說明我國的地方稅收入規(guī)模偏低，既不符合分稅制體制的要求，也不能滿足現(xiàn)實的支出需要，不利于地方政府有效實現(xiàn)其職能。

　　以上簡要地概括了我國地方稅體系中存在的問題，同時表明進一步改革和完善地方稅體系勢在必行。本論文擬就地方稅收入規(guī)模、地方稅稅種的配置、地方稅稅權(quán)的劃分三方面問題對今后如何進一步完善我國的地方稅體系作一些研究。

　　第二部分　　地方稅收入規(guī)模

　　一國財政收入的來源渠道較多，但稅收通常是其中最重要、最穩(wěn)定的收入來源，因此一國的地方稅收入規(guī)模往往決定了中央與地方的財力劃分，從而影響到地方政府職能的實現(xiàn)程度、中央政府的宏觀調(diào)控能力及其對地方的控制能力。因此，研究地方稅收入規(guī)模對于進一步完善我國的地方稅體系是非常重要的。以下將對該問題分層展開討論。

　　一、地方稅收入規(guī)模的口徑及其測量指標體系

　　1地方稅收入規(guī)模及相關(guān)概念的界定

　　前面已經(jīng)論述過，地方政府對稅種擁有一定程度的稅收管理權(quán)限是“地方稅”這一概念的重要特征，據(jù)此，對于中央與地方按比例分成的共享稅，雖然其中由地方分成的收入是歸地方政府支配，但由于地方政府對該稅種不具有稅收管理權(quán)，因此它不是地方稅，其中的地方分成收入自然也不能納入地方稅收入規(guī)模的計算口徑；對于中央與地方同源分率分征的稅種，例如國外的許多國家中都同時存在中央企業(yè)所得稅和地方企業(yè)所得稅，那么這里的地方企業(yè)所得稅是符合“地方稅”概念的要求的，因此，地方對該稅種征得的收入應(yīng)納入地方稅的收入規(guī)模。綜上所述，應(yīng)明確以下兩個概念的不同口徑：

　?。?）地方稅收入：純粹的地方稅種收入加上地方與中央同源分率分征的稅種收入；我國目前尚沒有中央與地方同源分率分征的稅種，因此，地方稅收入僅包括地方的18個稅種的收入。但理論界關(guān)于改革我國企業(yè)所得稅收入劃分方法的思路之一是將現(xiàn)在的按行政隸屬關(guān)系劃分收入改為中央與地方同源分率分征，即中央征收中央企業(yè)所得稅，地方征收地方企業(yè)所得稅，那么，這時的地方企業(yè)所得稅收入應(yīng)納入地方稅收入規(guī)模中。

　?。?）地方政府的稅收收入：地方稅收入加上共享稅地方分成收入。在我國，即為上述地方稅收入的口徑再加上增值稅、資源稅、證券交易稅中地方分享的收入。

　　本文所要討論的是地方稅收入規(guī)模，也就是僅指上述第一種口徑的收入規(guī)模。

　　2測量地方稅收入規(guī)模的指標體系

　　為了從不同的角度來綜合反映地方稅收入規(guī)模，本文擬采用以下四項指標：

　?。?）地方稅收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重（TL／GDP）

　　該指標是反映一國地方稅總體收入規(guī)模和地方的總體稅負水平的綜合性指標，它既與這個國家的宏觀稅負水平有關(guān)，又與該國的財政分權(quán)程度相關(guān)。

　　（2）地方稅收入占全國稅收總額的比重（TL／T）

　　該指標集中體現(xiàn)了一國的財政分權(quán)程度，這一比重直接反映了中央與地方的財力分配關(guān)系。

　?。?）地方稅收入占地方財政收入的比重（TL／RL）

　　一級地方政府的收入通常包括地方稅、共享稅地方分成收入、規(guī)費收入、轉(zhuǎn)移支付等多種形式，該指標可以揭示出一級政府的地方稅在其地方財政收入中的地位。

　?。?）地方稅收入占地方財政支出的比重（TL／EL）

　　該指標反映的是一國的地方稅滿足其地方政府履行職能的程度。

　　二、影響地方稅收入規(guī)模的若干因素分析

　　1、社會經(jīng)濟發(fā)展水平及地區(qū)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)決定著地方稅收入規(guī)模的可能?！　〉胤蕉愂杖胍?guī)模的大小首先取決于整個國家稅收規(guī)模的大小，而一國的稅收規(guī)模則又取決于該國的經(jīng)濟發(fā)展水平。一般來說，一國的經(jīng)濟發(fā)展水平高，其稅收水平（T／GDP）相對較高，那么地方稅／GDP的水平才有高的可能性。同時，一個地區(qū)的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)越偏重地方稅的稅源結(jié)構(gòu)，地方稅／GDP就會越高。

　　2、地方政府職能及由此所決定的地方政府支出范圍的大小決定著地方稅收入規(guī)模的需要。財權(quán)是保證事權(quán)實現(xiàn)的物質(zhì)基礎(chǔ)，一級政府的事權(quán)范圍直接決定該級政府的財政支出范圍，因而對其所應(yīng)掌握的財力也就提出了相應(yīng)的要求。從歷史發(fā)展的進程看，國家職能經(jīng)歷了由小到大，由窄到寬的發(fā)展變化過程。在正處于資本主義自由競爭時期的亞當斯密時代，“廉價政府”受到廣泛認可，其職能僅限于國防、司法、行政、建立和維持某些公共機關(guān)和公共工程；隨著資本主義的迅速發(fā)展，政府的職能不斷擴大，特別是在凱恩斯以后，政府不僅行使一般的社會管理職能，還擔負起經(jīng)濟管理、調(diào)節(jié)經(jīng)濟運行的重要職責，政府支出規(guī)模不斷膨脹，宏觀稅率也呈現(xiàn)出相應(yīng)的上升趨勢。如英國的宏觀稅率由1880年的10上升到1985年的48，美國則由1880年的8上升到1985年的37.同樣，在中央與地方按照一定原則和標準劃分事權(quán)后，地方政府職能及由此所決定的地方政府財政支出范圍則成為決定地方稅收入規(guī)模的基礎(chǔ)性因素。

　　3、地方政府財政收入結(jié)構(gòu)的影響。構(gòu)成地方政府財政收入的形式有很多，主要應(yīng)包括地方稅收入、共享稅地方分成收入、規(guī)費收入、中央政府轉(zhuǎn)移支付、利潤上繳、資產(chǎn)出讓收入等等。所謂“財政收入結(jié)構(gòu)”是指組成財政收入的各種形式及其各自在財政收入中所占的比重。在既定的社會經(jīng)濟發(fā)展水平、既定的政府財政需要下，各種收入形式間必然是此消彼長的關(guān)系。而各種財政收入比重的大小，則主要取決于各國政府根據(jù)本國國情所作的選擇。例如，實行單一制政體的日本，出于中央集權(quán)的需要，中央集中的財力較多，因而在地方財政收入中，中央對地方的轉(zhuǎn)移支付占了很大的比重，一般達40左右；而實行聯(lián)邦制的美國，由于財權(quán)的分散，地方稅的比重就相對較大；同樣實行聯(lián)邦制的德國，卻選擇了共享稅作為中央與地方的主要財政來源，共享稅占全部稅收收入的70.可見，地方政府財政收入結(jié)構(gòu)也直接制約著地方稅收入規(guī)模的需要與可能。

　　4、中央政府集權(quán)程度的影響。（1）首先，一國中央政府和地方政府事權(quán)的集中分散程度影響著稅收收入分配的集中分散程度，從而影響著地方稅的收入規(guī)模。若一國實行中央集權(quán)的政治體制，該國的財政管理體制必然傾向于中央集權(quán)型，相應(yīng)地，該國的主要稅源也由中央支配，一些主要的稅種被劃為中央的固定收入；反之，若一國采用較為分散型的政府管理體制，地方政府的權(quán)限較大，在分配稅收收入數(shù)額時也會更充分地考慮地方的需要。（2）在地方政府事權(quán)確定的情況下，地方稅的收入通常情況下是小于地方政府支出的，這其中除了地方財政收入形式多種多樣以外，更主要的原因是中央政府宏觀調(diào)控的需要，即中央政府為了進行宏觀調(diào)控，有意識地將部分稅收收入由中央集中起來，再通過轉(zhuǎn)移支付制度或補助制度加強地方政府對中央政府的依賴。例如在澳大利亞，其全國稅收收入總額中，聯(lián)邦政府占近80，地方政府占20多一點（其中州占15，地方只占5）。在全國總支出中，中央地方政府各占50，地方收入不足部分，一是靠地方其他收入，二是靠聯(lián)邦政府的補貼，聯(lián)邦對地方政府的補貼一般要占聯(lián)邦政府財政收入的25.類似的情況在世界各國中是較為普遍的，只是程度有所不同?？梢?，中央政府的宏觀調(diào)控力度影響著地方稅收入規(guī)模的大小。

　　綜上所述，一國的地方稅收入規(guī)模最終還要受到其中央政府集權(quán)程度的影響，而一國在集權(quán)與分權(quán)的選擇上，除了受其歷史傳統(tǒng)，國家結(jié)構(gòu)形式（單一制、聯(lián)邦制）的影響外，還要考慮地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展差距、個人收入分配差距、一國的市場發(fā)育程度及其穩(wěn)定性等因素，以確定進行宏觀調(diào)控的力度，從而由此大致確定了地方稅的收入規(guī)模。

　　三、我國地方稅收入規(guī)模的現(xiàn)狀及評價

　?。ㄒ唬┪覈胤蕉愂杖胍?guī)模

　　我國在1994年推行分稅制以前，地方稅收入規(guī)模一直都比較小。1950年，地方稅收入占國民收入的比重為1.49，占全國稅收總額的比重為9.16，1977年，這兩個比重分別降至0.08和0.49，到1980年，地方稅收入占GDP的比重為1.85，占稅收總額的比重為14.69，分稅制改革前的1993年，這兩個比重則分別為1.67和11.88，1994年分稅制改革后，我國的地方稅收入規(guī)模顯著提高。

　　（二）地方稅收入規(guī)模的國際比較

　　1地方稅占GDP的比重

　　世界各國間地方稅占GDP的比重差異較大，這是由不同的國情、不同的政治體制以及不同的政策選擇造成的。具體情況見下表：

　　部分OECD成員國地方稅收入占GDP的比重（1990年）

　　國別（單一制） 地方稅/GDP 國別（聯(lián)邦制） 地方稅/GDP法國 4.1 澳大利亞 6.3意大利 1.3 澳地利 9.4日本 8.3 加拿大 16.7荷蘭 1.1 德國 11.9英國 2.3 瑞士 12.7希臘 0.5 美國 9.7算術(shù)平均 2.75 算術(shù)平均 11.3

　　資料來源：《地方稅收入規(guī)模的衡量標準及國際比較》許建國（載于《湖北財政研究》1997年第3期）

　　從表中可以看出，單一制國家地方稅的規(guī)模較低，聯(lián)邦制國家的地方稅規(guī)模相對較高，這是與它們的相對集權(quán)和相對分權(quán)的特征相一致的。我國地方稅占GDP的比重在3.7左右，低于表中所列的所有聯(lián)邦制國家，略高于單一制國家的平均水平，低于法國和日本。盡管我國采用的是單一制的國家結(jié)構(gòu)形式，但是，我國的地域范圍廣闊，區(qū)域間的自然地理條件和經(jīng)濟發(fā)展水平等等方面的差異很大，因此，我國的地方稅收入占GDP的比重并不算高。

　　2地方稅占全國稅收總額的比重

　　這一比重反映的是中央與地方間進行稅收分割的比例，它集中體現(xiàn)了一國財權(quán)的集中與分散程度。通常情況下，聯(lián)邦制國家的數(shù)值要明顯高于單一制國家。下表（略）列出了部分OECD成員國該比重的情況。

　　我國地方稅收入占全國稅收總額的35左右，不考慮社會保障稅的因素，這一比值不僅高于單一制國家的平均水平，而且還高于聯(lián)邦制國家的平均水平，由于我國的社會保障基金尚未納入稅收體系，將其它國家的社會保障稅剔除掉再加以比較，那么，該指標所反映出來的我國的地方稅規(guī)模仍然遠遠高于絕大多數(shù)的單一制國家，與日本的水平相當，略低于聯(lián)邦制國家的平均水平，卻要高于其中的澳大利亞和奧地利兩國?？梢?，我國的地方稅收入占全國稅收總額的比重在世界各國中是較高的，而前面所反映出來的地方稅收入占GDP的比重在國際比較中卻沒有這么高，這充分反映出了我國宏觀稅負偏低這一情況。

　　3地方稅收入規(guī)模占地方財政收入及支出的比重

　　這兩個比重是通過考察地方稅對于地方政府實現(xiàn)其職能的貢獻度來評價地方稅收入規(guī)模的，由于在地方財政收入中，最主要的形式為地方稅收入和中央政府的補助，因此這一比重也間接地體現(xiàn)了各國中央對地方的控制程度。

　　上表中所列各國，無論是聯(lián)邦制還是單一制國家，其地方稅占地方財政收入和支出比重的平均數(shù)都大致為40多。其中，聯(lián)邦制各國的水平較為接近，大都在30～60之間，較高的加拿大與較低的澳大利亞之間相差12個左右的百分點；單一制國家之間，這一比重則相差懸殊，瑞典與英國間相差近60個百分點，這其中最主要的影響因素就是來自于中央政府的補助的高低，這主要取決于各國的國情及政策選擇了。在我國，地方稅占地方財政收入的比重1995年度為38.76，略低于上表所列各國的平均水平，地方稅占地方財政支出的比重1995年度為44.3，與上表中各國的平均值大體相當。

　　在討論地方稅規(guī)模問題時，不可忽略的一個問題是，我國目前的財政收支活動中，除預(yù)算內(nèi)之外，還有預(yù)算外和制度外的收支活動。1995年預(yù)算內(nèi)收入為6242.6億元（不含債務(wù)收入），預(yù)算外收入為3843億元，相當于預(yù)算內(nèi)的61.56，制度外收支規(guī)模據(jù)有關(guān)資料估計在3000至5000億元。預(yù)算內(nèi)支出近7000億元（不包括債務(wù)支出），預(yù)算外和制度外支出，據(jù)保守的估計共4000至5000億左右。從收入形式上看，預(yù)算內(nèi)收入主要來源于稅收，預(yù)算外和制度外收入基本上是由收費和基金構(gòu)成的，其中的大部分歸地方政府。收費和基金從性質(zhì)上屬于財政性資金，其支出也是財政性支出，用來提供社會公共服務(wù)，但這兩項在上述的統(tǒng)計口徑中并沒有包括進去。如果將預(yù)算外和制度外的收支考慮進去，那么地方稅在地方政府的收支中所占的比重則要大大降低。近年來，出現(xiàn)了地方政府收費膨脹以及伴隨而生的混亂失控局面，給經(jīng)濟運行造成了很多負面影響，一個不可忽視的重要原因是地方稅無法滿足地方政府提供社會公共服務(wù)的支出要求，而地方稅的立法權(quán)集中在中央，同時，地方又無權(quán)發(fā)行公債，這種情況下，地方只能借助收費方式來籌集資金，而在日益增多的收費中，不乏具有稅收性質(zhì)的收費項目，即“稅的費化”。這一現(xiàn)象從一定程度上反映了我國地方稅收入規(guī)模偏低，難以滿足地方政府正常支出需要的現(xiàn)狀，四、增加地方稅收入規(guī)模的合理選擇

　　目前，一些人在談到地方稅規(guī)模高低這一問題時，習慣性地把目光放在中央與地方之間的稅收分割上，即僅僅或更多地關(guān)注地方稅占全國稅收總額的比重。事實上，造成地方稅規(guī)模偏低的主要原因是宏觀稅負過低以及收費膨脹，侵蝕稅基，從前面的分析及對比中也可以看出，我國地方稅收入占全國稅收總額的比重在世界各國中是較高的，這種情況下，若是再依靠降低中央稅比重來加大地方稅規(guī)模，則不僅于事無補，還勢必影響國家的宏觀調(diào)控能力，進一步惡化中央財政形勢，最終影響經(jīng)濟的發(fā)展。可見，解決地方稅規(guī)模偏低的問題應(yīng)另覓它途，從目前來看，應(yīng)主要從以下兩方面著手：

　　1、通過完善稅制和加強征管提高地方稅占GDP的比重。由于1994年的稅制改革側(cè)重于流轉(zhuǎn)稅和所得稅，對地方稅觸動不大，現(xiàn)行地方稅的稅制中仍然存在著一些問題需要解決：（1）一些稅種內(nèi)容老化，稅負偏低，且收入缺乏彈性。例如，現(xiàn)行的《農(nóng)業(yè)稅條例》是1958年發(fā)布的，實施30多年來，情況發(fā)生了很大的變化。一是農(nóng)業(yè)稅計稅常年產(chǎn)量與實際產(chǎn)量相差懸殊，名義稅率與實際稅率嚴重脫節(jié)；二是60年代核定的耕地面積因建設(shè)用地和水土流失而逐年減少，另一方面改田改土和開荒又增加了部分面積，致使出現(xiàn)了“有稅無地”或“有地無稅”的現(xiàn)象。又如房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅等已八、九年未調(diào)整稅負，城市房地產(chǎn)稅、車船使用牌照稅等還是1951年出臺的，距今有四十多年未調(diào)整稅負，其稅負標準在經(jīng)濟發(fā)展和物價上漲之后顯然偏低；另外，相當部分稅種采用定額或定率征收方式，缺乏收入增長的彈性機制。（2）部分稅種稅政不統(tǒng)一，內(nèi)外有別。房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅內(nèi)外資企業(yè)適用不同的稅法；城建稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅只適用內(nèi)資企業(yè)，外企暫不征收；此外，外資企業(yè)還享有多于內(nèi)資企業(yè)的大量的稅收優(yōu)惠。這些差別待遇不僅不利于實現(xiàn)市場經(jīng)濟條件下的公平競爭原則，也減少了稅收收入，而且，一些稅收優(yōu)惠還給偷稅漏稅提供了可乘之機，導致稅款的進一步流失。（3）一些亟待開征的稅種尚未開征。隨著經(jīng)濟活動的日益拓展，新的稅源不斷出現(xiàn)，稅收卻沒有及時地做出調(diào)整，出現(xiàn)了某些領(lǐng)域的稅收真空，如遺產(chǎn)稅、社會保障稅等尚未開征，影響了稅收對經(jīng)濟的調(diào)節(jié)力度和廣度。上述這些問題都急需通過完善稅制來加以解決，無疑，稅制的完善將會提高地方稅的實際稅負，增加地方稅的收入規(guī)模。　　此外，地方稅的稅種較多，但多為稅源分散，征管難度較大的小稅種，面對這種格局，絕不能忽視小稅種的收入，應(yīng)加強征管，盡力做到應(yīng)收盡收來提高地方稅收入規(guī)模。

　　2、通過有選擇的費改稅提高地方稅占地方財政收入的比重，加大地方稅的規(guī)模。稅費雖同為政府參與國民收入分配的形式，但在性質(zhì)上及特征上都存在著差別。首先，在性質(zhì)上，稅收具有“公共”服務(wù)付費性質(zhì)，征收對象的受益與支出不具有直接的對應(yīng)關(guān)系，而收費具有“個人”服務(wù)付費性質(zhì)，具有受益與支出的對應(yīng)關(guān)系，這是稅收與收費的最根本的差別，也由此決定了稅收和收費應(yīng)在不同的領(lǐng)域里發(fā)揮各自的作用。其次，在特征上，稅收具有固定性、規(guī)范化的特征，收費的立項和標準則具有較大靈活性；稅收的立法權(quán)、管理權(quán)較為集中，收費權(quán)限則相對分散；稅收由稅務(wù)機關(guān)代表政府負責征收和管理，體現(xiàn)了集中性，收費由為數(shù)眾多的行政事業(yè)單位負責征收和管理，具有分散性。稅收和收費的不同性質(zhì)和特征決定了在一國的財政收支活動中，只能以稅收作為主要手段，而收費則為輔助手段。

　　然而，近年來，隨著收費規(guī)模的膨脹，出現(xiàn)了“以費代稅”甚至“稅收缺位、收費越位、費大于稅”的局面，擾亂了社會分配秩序，分散了政府財力，削弱了宏觀調(diào)控，也嚴重損害了黨和政府的威信。而目前相當一部分收費本身就具有稅收的性質(zhì)。例如排污費。為了治理環(huán)境污染，許多地方向排污單位收取排污費。收取排污費的目的在于通過收費加大排污單位的成本，促使其改進技術(shù)，減少污染排放，并且籌集環(huán)保資金以治理環(huán)境污染。收費的目的與稅收的“寓禁于征”相類似，并非是向排污單位提供公共服務(wù)的報償，而且治理環(huán)境污染的受益范圍不僅限于付費人，而是全社會。因此，排污費實際上是發(fā)揮著稅收的功能，理應(yīng)還其稅收的本來面目。類似的情況還有很多，因此將一些具有稅收性質(zhì)的收費和基金納入到稅收分配范疇中，通過“稅費歸位”來理順地方政府的分配秩序，無論從理論上還是在實踐中都是完全必要而且緊迫的。龐大的收費和基金規(guī)模通過“費改稅”則必將極大地提高地方稅的收入規(guī)模。

　　第三部分　　地方稅稅制結(jié)構(gòu)的完善

　　一、我國地方稅稅制結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀及存在的問題

　　我國1994年的分稅制改革中，按稅種劃分了中央稅、地方稅、中央與地方共享稅，將營業(yè)稅、地方企業(yè)所得稅、城建稅等18個稅種劃歸地方，初步形成了地方稅稅制結(jié)構(gòu)的基本框架?，F(xiàn)行的地方稅稅制結(jié)構(gòu)仍然存在著一些問題有待于進一步完善，這主要表現(xiàn)在：

　　（一）地方稅稅種的劃分缺乏科學性和規(guī)范性

　　分稅制改革中，強調(diào)增強中央的宏觀調(diào)控能力是完全必要的，但在稅種的劃分與設(shè)置上，往往重視“分錢”而忽略了各個稅種的特性及其與各級政府職能的對應(yīng)，使一些稅種的功能受到抑制甚至扭曲。例如以調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)為目的的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅，由于歸屬地方政府，在其征管過程中遇到了嚴重的地方保護主義和行政干預(yù)，由此造成的征管不利使其宏觀調(diào)控的功能大打折扣。

　　此外，在中央與地方間的收入劃分方式上也存在一些不夠規(guī)范的地方。如規(guī)定：中央企業(yè)的所得稅歸中央，地方企業(yè)的所得稅歸地方；鐵道部門、各銀行總行、各保險總公司等集中交納的收入（包括營業(yè)稅、所得稅、利潤和城市維護建設(shè)稅），地方銀行和外資銀行及非銀行金融機構(gòu)所得稅歸中央。這種按行政隸屬關(guān)系及按行業(yè)劃分收入的方式顯然不夠規(guī)范，它使一些收入的歸屬難以明確，還會抑制企業(yè)集團的發(fā)展，不利于優(yōu)化企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，不利于橫向經(jīng)濟聯(lián)合和專業(yè)化分工協(xié)作。

　?。ǘ┑胤蕉愺w系缺乏有效的主體稅種，難以取得穩(wěn)定的收入

　　地方稅的18個稅種中，除營業(yè)稅的收入較為穩(wěn)定外，其它多為零星分散的小額稅種。城市維護建設(shè)稅還不是一個獨立的稅種，僅僅是增值稅、營業(yè)稅和消費稅三稅的附加，收入狀況也不甚理想。目前我國的財產(chǎn)稅尚未形成一個完備的體系，收入規(guī)模很小，且現(xiàn)有稅種的改革相對滯后，與現(xiàn)實的經(jīng)濟發(fā)展狀況不相適應(yīng)。營業(yè)稅目前在地方稅中的收入規(guī)模較大，稅源比較穩(wěn)定，一定程度上起到了主體稅種的作用。但是，同在商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)實行增值稅和營業(yè)稅兩種不同的稅種，給稅制的完善和實際征收都帶來了許多問題。首先是增值稅的抵扣制度不完整，無論是增值稅已稅行為進入下一環(huán)節(jié)的營業(yè)稅征收范圍，還是營業(yè)稅已稅行為進入下一環(huán)節(jié)的增值稅征收范圍，納稅人都無法得到足額的稅款抵扣，由此所帶來的重復(fù)課稅問題必然又造成各行業(yè)間的稅負不平。另外，經(jīng)濟運行中大量的兼營和混合銷售行為在實際征收過程中難以確定應(yīng)稅稅種，且容易引起國稅和地稅之間的爭執(zhí)。因此，增值稅擴大征收范圍是稅制完善的必然發(fā)展趨勢，這勢必會縮小營業(yè)稅的稅基，影響地方稅收入。

　　（三）地方稅稅制不統(tǒng)一，不適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要

　　目前，內(nèi)外資企業(yè)仍然適用不同的稅制，企業(yè)所得稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例只適用于內(nèi)資企業(yè)，相應(yīng)地，外資企業(yè)則適用外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法、車船使用牌照稅、城市房地產(chǎn)稅暫行條例。城建稅和固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅只適用于內(nèi)資企業(yè)，外資企業(yè)暫不征收。內(nèi)外有別的地方稅制不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭和市場機制的正常運行。

　　此外，還有在地方稅收入規(guī)模問題中已經(jīng)談到的地方稅稅制改革滯后，稅種老化，稅基過窄，稅負偏低，功能弱化，以及收費膨脹，以費代稅等現(xiàn)實問題。針對以上問題，地方稅稅制結(jié)構(gòu)的完善應(yīng)重點老慮：調(diào)整地方稅稅種的配置、進一步完善稅制以及將部分收費改為稅收，充實地方稅稅種。

　　二、地方稅稅種配置的國際比較與借鑒

　?。ㄒ唬讉€典型國家的分稅制中稅種劃分情況簡介

　　1、美國。美國政治上實行聯(lián)邦制，分為聯(lián)邦、州、地方三級政府。全國共有50多種稅，主要稅種包括個人所得稅、公司所得稅、工薪稅（社會保險稅）、銷售稅、消費稅和財產(chǎn)稅，這6種稅占全國稅收總收入的80以上。三級政府對稅種的劃分情況是：聯(lián)邦政府稅種主要包括個人所得稅、公司所得稅、薪工稅、消費稅、關(guān)稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅；州政府主要稅種包括銷售稅、州個人所得稅、州公司所得稅和財產(chǎn)稅；地方政府主要稅種包括財產(chǎn)稅銷售稅、地方個人所得稅和地方公司所得稅。

　　美國稅種劃分的特點是：采用共享稅源的形式劃分中央稅和地方稅，即各級政府可以就同一稅源征收自己的稅種，如三級政府同時征收個人所得稅和公司所得稅。同時，各級政府都有各自不同的主體稅種。聯(lián)邦政府的主體稅種為個人所得稅，該稅種占聯(lián)邦稅收總額的近50；州政府的主體稅種為銷售稅，該稅種占州政府稅收總額的58；地方政府的主體稅種為財產(chǎn)稅，占地方政府稅收總額的75.

　　2、法國。法國是集權(quán)模式的典型代表，其政治體制實行中央、省、市鎮(zhèn)三級政府，全國共設(shè)50多種稅，按稅種分為中央和地方兩大稅系。稅源較大的主要稅種劃分為中央稅，包括個人所得稅、公司所得稅、社會保險稅、增值稅、消費稅、關(guān)稅等；地方主要是一些稅源小的稅種，包括企業(yè)就業(yè)稅（工資稅）、居住稅、財產(chǎn)稅等。在稅收總額中，中央稅占85，地方稅只占15.法國的稅種劃分體現(xiàn)了高度的中央集權(quán)，劃分模式上采用的是按稅種專享，不設(shè)共享稅。

　　3、德國。德國在稅收管理上實行聯(lián)邦、州、地方三級分稅制體制。將全部稅收劃分為專享稅和共享稅兩類，以共享稅為主，專享稅為輔建立各級政府的稅制體系。劃歸州政府的專享稅主要包括財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、消防稅、機動車稅、啤酒稅、賽馬稅及彩票稅等，劃歸地方政府的專享稅主要包括土地稅、資本和收益的所得稅、娛樂稅、飲料稅等；共享稅中，個人所得稅、營業(yè)稅在聯(lián)邦、州和地方三級政府間共享，公司所得稅和增值稅僅在聯(lián)邦和州兩級政府間共享。德國稅種劃分的主要特點是共享稅居于主導地位。

　　4、澳大利亞。澳大利亞實行聯(lián)邦、州和地方三級政府管理，嚴格按稅種劃分中央稅和地方稅，各級政府稅收自成體系，不共享稅源，也不設(shè)共享稅。稅種劃分的基本情況是：聯(lián)邦稅主要包括個人所得稅、公司所得稅、資本利得稅、銷售稅、消費稅、自然資源稅、關(guān)稅、遺產(chǎn)稅與贈與稅、附加福利稅等；州稅主要包括工資稅（社會保險稅性質(zhì)）、交易稅、印花稅、金融機構(gòu)稅、汽車稅、營業(yè)稅、酒稅、賭博稅等；地方政府征收的主要是財產(chǎn)稅。

　　5、英國。盡管英國作為資本主義國家，奉行自由市場經(jīng)濟制度，但在中央與地方的集權(quán)與分權(quán)上，卻一直是較為保守的，這鮮明地體現(xiàn)在各稅種在中央與地方間的劃分上。其中央政府集中了國家絕大部分稅種，地方政府只有財產(chǎn)稅一種稅。地方稅僅占全國稅收總額的10多一點。

　　6、韓國。韓國是一個高度集權(quán)的單一制國家，其政府結(jié)構(gòu)由中央政府、道和直轄市政府、市和郡政府、鎮(zhèn)和鄉(xiāng)政府共四級政府組成。但政府財政預(yù)算只設(shè)到市和郡政府，因而韓國的財政僅分為中央、道與直轄市、市與郡三級。韓國將全國30余種稅劃分為國稅和地方稅。國稅稅種主要包括所得稅、公司稅、教育稅、增值稅、關(guān)稅、特種行為稅、酒稅、電話稅、印花稅、證券交易稅、遺產(chǎn)稅、土地超額增值稅、資產(chǎn)重估稅、超額利潤稅、交通運輸稅等15種稅；地方稅也有15種，進一步分為市道稅和市郡稅兩大類，其中市道稅又分為市（直轄市）稅和道稅，地方稅的設(shè)置采用了共享稅源的辦法。市稅包括取得稅（亦稱購置稅）、居民稅（一種所得稅的附加稅）、登記稅、機動車稅、煙草消費稅、屠宰稅、賽馬稅、公共設(shè)施稅、都市規(guī)劃稅、區(qū)域開發(fā)稅、農(nóng)地稅等11種；道稅包括取得稅、登記稅、執(zhí)照稅、賽馬稅、公共設(shè)施稅、區(qū)域開發(fā)稅等6捉；市郡稅包括居民稅、事業(yè)稅、機動車稅、煙草消費稅、屠宰稅、都市規(guī)劃稅、農(nóng)地稅、財產(chǎn)稅、綜合土地稅等9種。

　　（二）地方稅稅種配置的國際比較與啟示

　　1、關(guān)于稅種的劃分形式。全部稅種在中央和地方政府間如何劃分，各國根據(jù)本國的實際采取了不同的形式。一些國家采用專享稅形式，即按稅種劃分為中央和地方兩個獨立的稅收體系，不設(shè)置共享稅，也不共享稅源，如法國、英國和澳大利亞；一些國家則是按稅種劃分為中央稅、地方稅和中央地方按比例分成的共享稅，如德國；另外還可以通過共享稅源、分率分征的方式建立獨立的中央稅與地方稅體系，如美國。一國在劃分稅種的過程中可以根據(jù)自己的具體情況和需要來進行選擇。當然也不排除幾種方式同時使用，如韓國，在中央與地方的稅種劃分中采用第一種方式，而在地方各級政府間則又使用了同源分征方式。我國在分稅制改革中，按稅種劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅，在今后的進一步完善中，也可以考慮對個別稅種在中央與地方間采用同源分率分征的方式，如企業(yè)所得稅。

　　2、關(guān)于不同類型的稅種的歸屬。地方稅在各國都是一些稅源較為分散、稅收收入額較少的稅種。從稅種的類型看，財產(chǎn)稅類和一些特定行為稅類都劃為地方稅，但對財產(chǎn)稅類的遺產(chǎn)稅和贈與稅，許多國家劃為中央稅，如美國、英國、澳大利亞、韓國等，當然也有些國家是劃為地方稅的，如巴西、瑞士等國；所得稅類稅種（公司所得稅和個人所得稅）除采用共享稅源的國家地方政府可以征收附加性的所得稅外，一般是劃為中央稅；對于各種商品稅，各國的做法相差較大，一些國家將各種商品稅（如增值稅、銷售稅、消費稅、營業(yè)稅等）劃為中央稅或共享稅，如法國、英國、澳大利亞、韓國等，而一些國家則將重要的商品稅劃分為地方稅，如美國的銷售稅，此外還有巴西的商品流通稅和印度的營業(yè)稅等；主要的消費稅都劃為中央稅，一些國家將一些不重要的消費稅劃分為地方稅。至于社會保險稅的劃分，許多國家劃為中央稅，也有些國家將它劃為地方稅，如澳大利亞。

　　3、關(guān)于地方稅的主體稅種。各國根據(jù)本國稅種設(shè)立的情況、稅源的分布及地域特點、地方政府的需要等因素，選擇了不同的稅種作為地方稅的主體稅。有些國家以商品稅類稅種為主體，如美國州政府以銷售稅為其主體稅，巴西以商品流通稅為地方主體稅，印度以營業(yè)稅為地方主體稅；有些國家以所得稅類稅種為地方主體稅，如日本以法人稅和居民稅為地方主體稅，澳大利亞以工資稅為地方主體稅；有些國家以財產(chǎn)稅類的稅種為地方主體稅，如英國以財產(chǎn)稅為地方主體稅種，還有許多國家將財產(chǎn)稅作為最基層地方政府的最主要甚至是唯一的稅種。

　　三、進一步完善我國地方稅的稅制結(jié)構(gòu)

　　（一）地方稅稅種的重新劃分

　　1、劃分地方稅稅種應(yīng)考慮的兩個主要因素：（1）一國中央與地方的集權(quán)和分權(quán)程度。在本論文的前面已經(jīng)分析過，集權(quán)與分權(quán)一方面通過影響地方政府所承擔的支出責任而影響著地方政府對財力的需求，另一方面又通過影響轉(zhuǎn)移支付的力度而決定了地方稅在滿足地方政府財政支出中應(yīng)占的比重，因而它在很大程度上影響著地方稅的收入規(guī)模。因此，一國的集權(quán)程度高一些，地方稅的稅種配置就相對單薄一些，如英國和法國；分權(quán)程度高一些，則地方稅的稅種配置就相對健壯一些，如美國。（2）各稅種的功能和特性。具有不同特性的稅種歸屬于不同的政府級次，將會產(chǎn)生完全不同的效果。因此，各國在劃分稅種時，往往都充分重視將各稅種的功能、特性與各級政府的職能特點相對應(yīng)。 通常要綜合考慮以下幾點：a、稅種的功能與各級政府的職能相一致。在政府職能的劃分上，中央政府主要承擔收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟的職能，資源配置方面負責提供全國性受益范圍的公共產(chǎn)品；地方政府更主要地在資源配置上發(fā)揮作用，提供大量的地方性公共產(chǎn)品。因此，相應(yīng)的，具有穩(wěn)定經(jīng)濟政策，公平收入分配以及其它宏觀調(diào)控功能的稅種應(yīng)劃歸中央，如調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的消費稅、調(diào)節(jié)級差收入的資源稅、公平收入分配，穩(wěn)定經(jīng)濟的個人所得稅等；對宏觀經(jīng)濟不產(chǎn)生直接影響的稅種劃歸地方，如具有中性特征的商品稅類以及部分行為稅；在資源配置職能上，則應(yīng)堅持受益原則，由于與日常生產(chǎn)經(jīng)營和人民生活密切相關(guān)的大部分公共服務(wù)是由地方政府提供的，因此，具有具有明顯受益性的稅種，如社會保障稅、環(huán)境保護稅等應(yīng)劃歸地方政府。b、維護全國統(tǒng)一市場，即稅種的劃分不應(yīng)妨礙生產(chǎn)要素在全國范圍內(nèi)的合理流動。為此，應(yīng)將稅源具有地域性的和具有非流動性的稅種劃為地方稅。c、提高稅收征管效率。各個稅種應(yīng)該根據(jù)各級政府的稅務(wù)行政能力以及征管手段的特點來劃分。例如將增值稅這種征管技術(shù)要求較高的稅種劃歸中央財政，將稅源不具有流動性的稅種以及稅源零星分散的小稅種劃歸地方財政，可避免重復(fù)課稅和偷漏稅。

　　2、對調(diào)整我國稅收劃分格局的若干意見。通過以上分析，建議對我國現(xiàn)有的稅收劃分格局作以下調(diào)整：（1）將營業(yè)稅和城市維護建設(shè)稅的收入全部劃歸地方，使它們成為名副其實的地方稅。營業(yè)稅是一種與地方經(jīng)濟發(fā)展密切相關(guān)的稅種，城市維護建設(shè)稅對于地方政府建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施，提供公共服務(wù)也具有重要意義，將它們劃為地方稅是合理的。但目前鐵道部門、各銀行總行、各保險總公司集中交納的營業(yè)稅和城市維護建設(shè)稅歸屬中央，這種劃分方法顯然不夠規(guī)范。今后，應(yīng)在合理界定營業(yè)稅征稅范圍，改革城市維護建設(shè)稅的基礎(chǔ)上，將它們的收入全部劃歸地方。（2）將固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅改為中央稅，以充分發(fā)揮其宏觀調(diào)控的功能。（3）統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，改變按行政隸屬關(guān)系劃分企業(yè)所得稅收入的辦法為中央與地方共享稅源、分率分征，使企業(yè)所得稅成為地方稅體系中的一個重要稅種。（4）個人所得稅具有很強的收入再分配功能，其累進稅率對于穩(wěn)定經(jīng)濟也具有重要作用，因此，世界各國都普遍地將其劃為中央稅，尤其是所得稅占很大比重的西方發(fā)達國家，個人所得稅更是其中央稅的主體稅種。在我國，從長期來看，所得稅在稅制結(jié)構(gòu)中的比重會逐步提高，其調(diào)節(jié)功能也將會逐步體現(xiàn)出來，因此個人所得稅也應(yīng)歸屬中央為宜。但就目前來看，一方面，由于個人所得稅的稅額過小，其調(diào)節(jié)功能還難以發(fā)揮，另一方面，個人所得稅的征管水平仍然較低，相應(yīng)的配套制度如儲蓄存款實名制、個人財產(chǎn)登記制度尚未建立起來，因此，個人所得稅現(xiàn)階段還應(yīng)暫時劃歸地方。（5）維持資源稅中除海洋石油資源稅歸中央，其他資源稅歸地方的現(xiàn)狀。我國開征資源稅的初衷，一是調(diào)節(jié)開發(fā)資源的企業(yè)因資源條件差異而形成的級差收入，促進公平競爭，另外就是針對出現(xiàn)的濫采濫挖、掠奪性開采等嚴重破壞和浪費國有資源的現(xiàn)象，通過征稅來保護和促進國家資源合理有效地開發(fā)和利用?？紤]到資源稅對企業(yè)級差收入的調(diào)節(jié)功能以及資源國有，避免資源分布不均造成地方財力的不均，資源稅應(yīng)劃歸中央。但是，一方面，若將非戰(zhàn)略性的資源稅劃歸地方，則大大有利于對國有資源的保護、合理開發(fā)和利用，因為地方政府對情況比較了解，且關(guān)系其切身利益，在執(zhí)行有關(guān)資源保護政策時措施更加得力，效果也會更好；另一方面，如果將資源稅的立法權(quán)和管理權(quán)較多地集中在中央，使全國保持資源稅稅政的統(tǒng)一，同樣可以起到調(diào)節(jié)企業(yè)級差收入的功能。至于地區(qū)間財力的平衡問題，我國目前的資源稅主要是對采掘業(yè)征收的，而我國的礦產(chǎn)資源主要分布在欠發(fā)達的中西部地區(qū)，將資源稅劃歸地方有利于緩解東西部地區(qū)的收入差距，符合縱向公平原則。（6）開征社會保障稅， 改變目前由地方、行業(yè)統(tǒng)籌，政出多門，條塊分割，各地區(qū)、各部門之間苦樂不均的局面，對所有納稅人征收統(tǒng)一的社會保障稅。由于社會保障稅是具有明顯受益性的稅種，因此，它歸屬于哪一級政府關(guān)鍵是要看社會保障服務(wù)是由哪一級政府來提供的。社會保障制度歸根結(jié)底是要建立一個全社會范圍內(nèi)的互助系統(tǒng)， 只有由中央政府在全國范圍內(nèi)統(tǒng)疇調(diào)度，才能獲得最優(yōu)效率，因此，在較為成熟的社會保障制度在全國范圍內(nèi)建立起來，由中央政府向全社會統(tǒng)一提供社會保障服務(wù)時，社會保障稅應(yīng)歸屬中央財政。作為過渡階段，由地方政府來負責社會保障服務(wù)時，社會保障稅可暫時歸屬地方。

　　（二）地方稅若干稅種的改革和完善

　　1、城市維護建設(shè)稅的改革?，F(xiàn)行城市維護建設(shè)稅是以增值稅、消費稅、營業(yè)稅實繳稅額為計稅依據(jù)，專門用于城市維護建設(shè)而征收的一種附加稅。它是一種典型的受益性稅種，也是地方稅收入的重要來源，然而，附加稅性質(zhì)使其很難發(fā)揮一個獨立稅種所應(yīng)有的自主組織財政收入的作用。今后，應(yīng)本著統(tǒng)一稅政，適當提高稅負水平，體現(xiàn)受益與義務(wù)相對應(yīng)的原則，將三資企業(yè)納入城建稅的征稅范圍，同時，改變其計稅依據(jù)，變附征為獨征，對一切有經(jīng)營收入的單位和個人按照地區(qū)差別稅率征稅。

　　2、財產(chǎn)稅制的改革。實行分稅制的許多國家都將財產(chǎn)稅作為其地方稅的主體稅種，而我國的財產(chǎn)稅體系尚不健全，稅基窄、稅種少，已經(jīng)不適應(yīng)經(jīng)濟形勢發(fā)展的需要。今后，應(yīng)遵循國際通行做法，分別按財產(chǎn)擁有、財產(chǎn)轉(zhuǎn)移、財產(chǎn)收益三個環(huán)節(jié)來設(shè)計稅種，逐步建立和完善財產(chǎn)稅體系。改革的主要內(nèi)容為：（1）將現(xiàn)行車船使用稅和車船使用牌照稅合并，建立內(nèi)外資統(tǒng)一的車船稅。將車船稅明確為財產(chǎn)稅性質(zhì)，凡擁有車船的單位和個人都是車船稅的納稅人，合理調(diào)高稅負水平。（2）將現(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅合并，建立內(nèi)外資統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅，統(tǒng)一納稅人，合理調(diào)整計稅依據(jù)，改從量定額為從價定率，適當提高征收標準。（3）修訂契稅條例，擴大契稅的征稅范圍，對各行政事業(yè)單位、國有企業(yè)、集體企業(yè)、外資企業(yè)，在參與房地產(chǎn)買賣、贈與、典當、交換時，應(yīng)繳納契稅，以體現(xiàn)公平稅負原則，增加契稅收入。（4）開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。根據(jù)繼承法合理確定納稅人、課稅對象范圍以及稅前扣除項目，按照輕稅、簡便原則設(shè)計稅率和確定起征點，并盡快建立財產(chǎn)登記制度，以便創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。（5）在財產(chǎn)收益環(huán)節(jié)保留土地增值稅，并完善配套制度，加強征管，將國有土地自然增值的部分收歸國家，以便抑制房地產(chǎn)的投機，防止國有土地收益的流失，增加財政收入。通過上述稅種的增加和完善，在我國建立起相互補充，嚴密完整的財產(chǎn)稅體系。

　　3、農(nóng)業(yè)稅制的改革。這主要包括：（1）修訂耕地占用稅條例。耕地占用稅是1984年為解決濫占濫用耕地而設(shè)立的一個稅種，但當時是定額稅，且稅額很少，這十幾年中，耕地仍然不斷縮小。稅額過低，免稅照顧的范圍過寬等都需要重新修訂耕地占用稅，取消減免，提高稅率，并將計稅依據(jù)由從量定額改為從價定率，以便根據(jù)土地的級差收入進行稅收調(diào)節(jié)，更好地保護耕地資源?！　。?）改革農(nóng)林特產(chǎn)稅。我國1994年稅制改革，將原產(chǎn)品稅中對農(nóng)林牧副產(chǎn)品征收的產(chǎn)品稅合并到農(nóng)林特產(chǎn)稅中，簡單的合并后出現(xiàn)了同一種產(chǎn)品都征農(nóng)林特產(chǎn)稅，卻在生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)征兩道稅，這在法律上難以解釋，也帶來了很多矛盾。因此，要合并農(nóng)林特產(chǎn)稅生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)的稅率，調(diào)整農(nóng)林特產(chǎn)稅的負擔?！　。?）改革農(nóng)業(yè)稅。我國的農(nóng)業(yè)稅幾十年來一直沒有改，到目前為止，其主要問題是：農(nóng)業(yè)稅的名義負擔是常年產(chǎn)量13的平均稅率，實際負擔僅為2.5，名義負擔和實際負擔差別過大；存在有地無稅和有稅無地的現(xiàn)象，形成了農(nóng)業(yè)稅負在不同地區(qū)畸輕畸重的狀況；亂攤派使農(nóng)民負擔不斷加重。上述情況造成了目前一方面農(nóng)業(yè)稅負擔畸輕畸重，但總體稅負偏輕，另一方面，農(nóng)民負擔過重的局面。今后，應(yīng)在清理整頓農(nóng)民非稅負擔的同時，適當提高農(nóng)業(yè)稅的稅負，以解決這一矛盾。

　　4、統(tǒng)一企業(yè)所得稅。內(nèi)外資企業(yè)兩套所得稅制并存的稅制模式已明顯不適應(yīng)我國發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟的要求。統(tǒng)一企業(yè)所得稅的基本思路是：（1）借鑒國際經(jīng)驗并考慮我國的國情，可以將統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅的納稅人確定為企業(yè)，即企業(yè)、公司、組織等凡是依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)成立，無論其是法人實體或非法人實體，都是所得稅的納稅人，以避免實行法人稅而帶來的所得稅涵蓋面過窄的問題。同時，還要按照國際通行的稅收管轄權(quán)原則，將企業(yè)所得稅的納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，對居民企業(yè)來源于全球的所得征收所得稅，對非居民企業(yè)只就來源于中國境內(nèi)的所得征收所得稅。（2）會計所得與計稅所得由于服務(wù)于不同的目的而在所得的認定上存在著差異，因此，在統(tǒng)一企業(yè)所得稅的稅前扣除標準時，應(yīng)堅持財務(wù)規(guī)定與稅收規(guī)定相分離的原則，以稅法來確定統(tǒng)一規(guī)范的計稅標準，使核算應(yīng)稅所得的各項費用列支和扣除項目標準自成體系，脫離現(xiàn)行的財務(wù)會計制度。（3）鑒于企業(yè)所得稅應(yīng)以橫向公平原則為主，政府應(yīng)為各類企業(yè)提供平等的競爭環(huán)境，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅宜采用比例稅率，并在減少稅收優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上適當降低稅率，以避免外商投資企業(yè)的所得稅稅負波動過大。（4）稅收優(yōu)惠政策的統(tǒng)一是兩法合并的關(guān)鍵和難點所在。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅應(yīng)堅持國民待遇原則，稅收優(yōu)惠的政策目標上以產(chǎn)業(yè)政策為主，區(qū)域政策為輔，增加產(chǎn)業(yè)傾斜力度，扶持中西部地區(qū)的發(fā)展。

　　5、個人所得稅的改革。個人所得稅改革的核心問題是個人所得稅稅制模式的轉(zhuǎn)換，即將我國現(xiàn)在的分類個人所得稅制轉(zhuǎn)化為分類與綜合相結(jié)合的個人所得稅制。此外，還要相應(yīng)地建立個人財產(chǎn)申報制度、個人儲蓄存款實名制以及財產(chǎn)登記制度，以便加強個人所得稅的征管。

　　（三）分清稅費性質(zhì)，搞好費改稅改革，充實地方稅稅種。

　　稅費是兩個具有不同性質(zhì)和特征的分配范疇，從“稅少費多”到“費多稅少”兩個階段的因果循環(huán)導致了目前的“以費代稅，費大于稅”的局面。由此所帶來的危害已得到了人們的廣泛關(guān)注。分清稅費性質(zhì)，將一些具有稅收性質(zhì)的收費和基金盡快地納入稅收分配范疇，以規(guī)范地方政府的分配行為，強化稅收的地位和作用，對于完善地方稅體系具有重要意義。

　　具體來看，適合于費改稅的項目應(yīng)具有以下特點：（1）收費項目沒有明顯的利益報償性，收費者與付費者之間不存在直接的利益交換關(guān)系；（2）征收范圍較為普遍，至少要覆蓋某一省、自治區(qū)、直轄市范圍以及具有眾多的繳納單位和個人，便于體現(xiàn)公平原則。（3）收費項目具有長期穩(wěn)定的收入來源，且收費規(guī)模較大。（4）有一整套較為規(guī)范的征收辦法，便于操作。對于具有上述特點的收費項目，可根據(jù)具體情況，一部分通過擴大征收范圍或提高稅負并入到現(xiàn)行的有關(guān)稅種中，如將土地使用稅的征收范圍擴大到農(nóng)村地區(qū)，取消在農(nóng)村地區(qū)征收的與土地有關(guān)的收費，將體現(xiàn)國家主權(quán)和資源有償使用的一些收費（如礦產(chǎn)資源補償費等）并入資源稅等等；一部分則通過開征新稅種來加以取代。如開征社會保障稅代替社會保障基金；環(huán)境保護稅代替排污費；將教育費附加、農(nóng)村教育事業(yè)費附加和義務(wù)教育費中的平均攤派部分統(tǒng)一為教育稅；將與道路、橋梁的修建等有關(guān)的收費和基金改為統(tǒng)一征收燃油稅等等。

　　經(jīng)過上述對我國地方稅稅種配置的調(diào)整和完善，我國的地方稅應(yīng)包括：地方企業(yè)所得稅、個人所得稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、財產(chǎn)稅（房地產(chǎn)稅、車船稅、遺產(chǎn)稅與贈與稅、契稅、土地增值稅）、印花稅、農(nóng)業(yè)稅（農(nóng)業(yè)稅、農(nóng)林特產(chǎn)稅、耕地占用稅）、社會保障稅、費改稅后地方開征的其它稅種。其中，在主體稅種的選擇上，由于：1營業(yè)稅目前承擔著我國地方稅主體稅種的功能，盡管它的部分稅目將可能被納入增值稅的征收范圍，但它在為地方政府籌集收入中仍將發(fā)揮重要作用，因此，可考慮繼續(xù)將營業(yè)稅作為今后地方稅的一個主體稅種。2城市維護建設(shè)稅與地方經(jīng)濟發(fā)展密切相關(guān)，且城市維護建設(shè)是地方政府提供地區(qū)公共服務(wù)中的一項重要內(nèi)容，經(jīng)過改革和完善后，城市維護建設(shè)稅在收入上具有很大的潛力，因此可以考慮將其培育為地方稅的主體稅種。3財產(chǎn)稅也是一個較有潛力的稅種。一方面財產(chǎn)稅的收入籌集功能較強，另一方面財產(chǎn)稅與企業(yè)和個人的生產(chǎn)經(jīng)營活動有一定的距離，政府征收財產(chǎn)稅不會對生產(chǎn)產(chǎn)生直接的影響，便于地方政府的操作。因此，從發(fā)展來看，應(yīng)將營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和財產(chǎn)稅作為地方稅的主體稅種，從而形成以流轉(zhuǎn)稅和財產(chǎn)稅為結(jié)構(gòu)主體，以所得稅和行為稅、目的稅等為輔助，數(shù)量一定、收入充足、調(diào)節(jié)面廣，各稅種之間有機配合的地方稅稅制結(jié)構(gòu)體系。

　　（四）完善地方各級政府間的稅種配置

　　上面著重從中央與地方間收入分配關(guān)系的角度論述了地方稅做為一個整體的稅種配置問題，而地方各級政府間各稅種的配置無疑是完善地方稅稅制結(jié)構(gòu)的又一重要內(nèi)容，也是推進省以下分稅制改革的關(guān)鍵所在。

　　1、我國目前各級地方政府間收入劃分的現(xiàn)狀及存在的問題。

　　由于我國地域遼闊，各個省之間，同一省的各個地區(qū)之間在自然條件、人文環(huán)境、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)及發(fā)展水平等等方面都存在著很大的差異，由中央規(guī)定一個在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一規(guī)范的地方各級政府之間的稅制結(jié)構(gòu)是不現(xiàn)實的。正是這種地區(qū)間社會經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性使我國在省以下分稅制改革中采用了按“下管一級”的原則，逐級由上級政府根據(jù)本地區(qū)的實際情況制定對下級政府的財政管理體制的辦法。這一過程中出現(xiàn)的主要問題是：（1）層層集中?！跋鹿芤患墶钡霓k法無疑使上級政府在劃分稅種的過程中所固有的集中本級財力的傾向得以實現(xiàn)，因此，層層集中的局面也就不可避免了?！皩訉蛹小钡膬A向使各級地方政府在收入劃分中片面強調(diào)收入數(shù)量，忽略了各級政府的事權(quán)和稅種功能上的特點，劃分的不科學抑制了稅收職能的發(fā)揮，同時還加劇了縣級財政的困難。（2）收入劃分的不規(guī)范性。在各級地方政府的收入劃分中，同樣普遍地出現(xiàn)了按行業(yè)和行政隸屬關(guān)系劃分收入的不規(guī)范的共享稅形式。這無疑不符合市場經(jīng)濟法則，不利于資本重組和企業(yè)的專業(yè)化分工協(xié)作，影響生產(chǎn)要素的合理流動，而且，企業(yè)隸屬關(guān)系的變動會造成中央與地方各級財政收入的轉(zhuǎn)移，從財政體制上看，也不利于規(guī)范徹底的分稅制的實行。

　　當然，上述問題是在體制執(zhí)行過程中所反映出來的表象，其根源于我國經(jīng)濟體制改革過程中所出現(xiàn)的深層次的矛盾：（1）各級政府事權(quán)與財權(quán)、財力不對稱。我國1979年以來的經(jīng)濟體制改革使舊的計劃體制已經(jīng)被打破，而成熟的市場經(jīng)濟體制尚未建立起來，經(jīng)濟體制改革沒有到位使得現(xiàn)階段政府事權(quán)范圍模糊。由于體制等多種因素的影響，地方政府仍存在著內(nèi)在的投資沖動，不符合市場經(jīng)濟原則的事權(quán)越位現(xiàn)象極為普遍。另一方面，我國經(jīng)濟體制改革的出發(fā)點是政府放權(quán)讓利，因此政府可支配財力的相對縮小是改革的必然結(jié)果，但財政支出卻持續(xù)剛性增長。改革的不配套、不同步造成了政府事權(quán)與財權(quán)、財力的不對稱，收入與支出的反向運動加重了我國近年來的財政困難。（2）稅收收入規(guī)模過小，稅收收入占GDP的比重逐年降低。我國的稅收收入占GDP的比重由1985年的24.45下降到1994年的10.9，共下降了十幾個百分點，無論是與國際上的發(fā)達國家還是發(fā)展中國家相比，這一稅負水平都是偏低的。其主要原因是：我國過重依賴于流轉(zhuǎn)稅的稅制結(jié)構(gòu)決定了稅收彈性較小的狀況；稅源結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟結(jié)構(gòu)錯位使我國的稅收收入無法與國民收入同步增長；大量的稅外收費嚴重侵蝕了稅基，加之征管手段的落后，偷漏稅嚴重，進一步導致了稅收規(guī)模的萎縮。

　　以上幾方面的矛盾使得在我國的分稅制改革中，只能將有限的財政收入在各級政府之間進行劃分，這一過程無疑會困難重重，也不可避免地激勵了層層集中的傾向。因此在今后的改革中，應(yīng)繼續(xù)深化改革，完善稅制，加強征管，振興財政，從而完善分稅制體制的運行環(huán)境。

　　2、按照事權(quán)及稅種的功能在各級政府間合理配置地方稅稅種。

　　根據(jù)分稅制體制“一級政權(quán)，一級預(yù)算”的內(nèi)在要求，與我國四級地方政府的狀況相適應(yīng)，在省以下應(yīng)實行?。ㄊ?、自治區(qū)）、市（地）、縣（市）、鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）四級分稅制。盡管目前一些地區(qū)鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級財政的獨立性很差，部分鄉(xiāng)鎮(zhèn)尚未建立起國庫，但從長期發(fā)展來看，一級政權(quán)的建設(shè)總要有相對穩(wěn)定、獨立的財力作保障，因此，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政權(quán)的建設(shè)必然要求鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的建設(shè)與其相適應(yīng)。尤其是近年來，規(guī)范農(nóng)村分配關(guān)系、切實減輕農(nóng)民負擔、改革鄉(xiāng)鎮(zhèn)統(tǒng)籌資金制度的任務(wù)日益迫切，這更要求鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政在規(guī)范農(nóng)村收入分配，發(fā)展鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)濟方面要有所作為。

　　由于我國政權(quán)級次多，而能夠帶來較多穩(wěn)定收入的稅種少，因此，現(xiàn)階段在地方四級政府之間構(gòu)建以專享稅為主的地方稅體系困難很大，將一些收入較多的稅種劃為共享稅是較為現(xiàn)實的選擇。這一方面可以保證省級政府進行宏觀調(diào)控以及轉(zhuǎn)移支付的財力，以平衡由于財源分布不均衡所造成的地區(qū)間財政苦樂不均的狀況，同時還有利于調(diào)動基層地方政府培植財源和征收管理的積極性。具體來看，目前我國地方收入中占有較大比重的為：營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。這兩項稅種的稅源來自于第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)，主要分布在市和縣，因此可將它們列為省、市、縣三級共享。共享的方式則要由目前各省普遍采用的按行業(yè)和行政隸屬關(guān)系劃分收入轉(zhuǎn)變?yōu)榉致使蚕淼霓k法。

　　省級財政作為地方財政的主導環(huán)節(jié)，擔負著中觀層次上進行經(jīng)濟調(diào)控的職能，并負責省域范圍內(nèi)的收入再分配和投資規(guī)模大、受益范圍廣的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。因此，一方面要保證省級財政必要的財力，同時，將一些具有調(diào)控功能的地方稅稅種劃歸省級財政?？梢钥紤]將個人所得稅、資源稅兩個調(diào)控功能較強的稅種劃給省級政府，同時，以增值稅中的地方比例分成部分來保證省級的必要財力。

　　在我國目前的行政建制中，地級行署與地級市并存，兩者在經(jīng)濟活動上各有側(cè)重，比較而言，地級市的工商業(yè)更為發(fā)達，而在地級行署所轄的區(qū)域范圍內(nèi)往往農(nóng)業(yè)在其整個經(jīng)濟活動中占有更大比重。地級市在一定的地域范圍內(nèi)往往具有不可忽視的龍頭作用。它做為市場的載體和發(fā)展市場經(jīng)濟的重要基地而成為所在區(qū)域內(nèi)的經(jīng)濟增長極，通過與周圍地區(qū)的經(jīng)濟聯(lián)系及產(chǎn)業(yè)擴散帶動區(qū)域經(jīng)濟的發(fā)展。與城市功能相適應(yīng)，地級市政府所承擔的事權(quán)應(yīng)包括：行政管理、司法、醫(yī)療衛(wèi)生、文化教育等公益事業(yè)、本地區(qū)范圍內(nèi)的大型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)以及扶持本地區(qū)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)和瓶頸產(chǎn)業(yè)的發(fā)展等。根據(jù)其財源結(jié)構(gòu)和事權(quán)范圍，可考慮將與城市發(fā)展和建設(shè)聯(lián)系密切的稅種劃為市級財政的主體稅種，如營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。地級行署的實質(zhì)是省政府的派出機構(gòu)，在法律上不構(gòu)成一級政權(quán)實體。當然，現(xiàn)實經(jīng)濟的運行客觀要求在較大區(qū)域范圍內(nèi)由地級政府進行管理和調(diào)控，因此地級財政亦有其存在的必要，其主要職能應(yīng)是平衡其所轄區(qū)域范圍內(nèi)的財力，實現(xiàn)公共服務(wù)均等化的目標。地級財政的事權(quán)決定了地級財力不宜過大，否則，即不利于省級財政的集中控制，又會影響縣（市）經(jīng)濟的正常發(fā)展。

　　縣級財政是我國地方財政的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)?？h域經(jīng)濟一般以農(nóng)業(yè)為主，從財源結(jié)構(gòu)上考慮，可將農(nóng)牧業(yè)稅、農(nóng)林特產(chǎn)稅、契稅和耕地占用稅作為縣級財政的主體稅種。縣級市的經(jīng)濟中，第二、三產(chǎn)業(yè)的比重相對較大，可以考慮在完善城市維護建設(shè)稅的基礎(chǔ)上將其作為縣級市的主體稅種。此外，將來還可在完善財產(chǎn)稅體系的基礎(chǔ)上將財產(chǎn)稅作為縣級財政的另一主體稅種。

　　最后，應(yīng)在社會主義市場經(jīng)濟條件下，規(guī)范政府與農(nóng)民的分配關(guān)系為稅收分配關(guān)系，將鄉(xiāng)鎮(zhèn)統(tǒng)籌費改為農(nóng)村公益事業(yè)建設(shè)稅，使其成為鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的固定收入，納入鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政預(yù)算管理，用于滿足鄉(xiāng)鎮(zhèn)社會文化教育、福利等公益事業(yè)發(fā)展的需要，實現(xiàn)鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的基本職能。

　　第四部分　地方稅管理體制的完善

　　地方稅管理體制是在中央和地方之間劃分地方稅立法權(quán)和稅收管理權(quán)的一種制度，它是稅收管理制度的重要組成部分。其中，稅收立法權(quán)包括稅法制定權(quán)、審議權(quán)、表決權(quán)、批準權(quán)及公布權(quán)，它屬于法律范疇，其職權(quán)屬于國家立法機構(gòu)；稅收管理權(quán)則是一種行政權(quán)力，它包括稅法解釋權(quán)、稅種開征停征權(quán)、稅目稅率調(diào)整權(quán)、稅收減免權(quán)等，屬于政府及其職能部門的職權(quán)范圍。地方稅的稅收立法權(quán)和稅收管理權(quán)在中央與地方間的不同劃分及組合方式形成了地方稅管理體制的不同模式。在我國的分稅制改革中，地方稅管理體制的改革相對滯后，雖然確定了地方政府的固定收入，但稅權(quán)仍然高度集中于中央，不利于地方政府因地制宜地發(fā)展地區(qū)經(jīng)濟，也不符合分稅制對于在中央與地方間合理劃分稅權(quán)的要求。因此，深入研究，借鑒國際經(jīng)驗，建立一個適合我國國情的地方稅管理體制是完善我國地方稅體系的又一重要內(nèi)容。

　　一、地方稅管理體制的國際比較與經(jīng)驗總結(jié)

　　從國外的情況看，地方稅管理體制可采取不同的模式。美國是典型的稅權(quán)高度分散的國家，其稅權(quán)在聯(lián)邦、州和地方三級政府之間進行劃分，稅收的立法權(quán)和管理權(quán)按稅種的歸屬分別由三級掌握，彼此各成體系，互不干涉，形成了統(tǒng)一的聯(lián)邦稅制與千差萬別的州、地方稅制并存的格局。但需要注意的是：當?shù)胤秸霈F(xiàn)不適當課征時，聯(lián)邦法院有權(quán)作出停征的判定。另外，任何州都無權(quán)課征進出口關(guān)稅。德國政治體制分聯(lián)邦、州和地方三級，其立法權(quán)相對集中于聯(lián)邦，立法權(quán)分為單獨立法權(quán)和共同立法權(quán)兩種基本形式。單獨立法權(quán)專屬聯(lián)邦政府，各州無權(quán)另外立法。共同立法權(quán)又稱優(yōu)先立法權(quán)，除了由聯(lián)邦行使單獨立法權(quán)以外的其他法律，聯(lián)邦有優(yōu)先立法權(quán)，即如果聯(lián)邦尚未行使立法權(quán)制定某項法律，各州可自行立法；如果聯(lián)邦已經(jīng)立法，各州無權(quán)再立法；各州已經(jīng)立法，聯(lián)邦仍有權(quán)重新立法，并以聯(lián)邦法為準。各州對財產(chǎn)稅等地方稅擁有一定的管理權(quán)，如稅率稅目的調(diào)整、減免稅等。日本的稅種劃分為國稅、都道府縣稅、市町村稅。全部稅收的立法權(quán)歸于國會，《地方財政法》及《地方稅法》均由國家議會制定和頒布，地方政府征收的稅種原則上只限于《地方稅法》上所列的法定稅種，不過地方政府經(jīng)中央政府批準，可在法定稅種以外開征普通稅（指不與支出直接聯(lián)系，沒有指定用途的一類稅收）。地方政府對于地方稅的管理權(quán)限也較小，絕大部分地方稅種是由《地方稅法》規(guī)定標準稅率或稅率上限，地方政府不能隨意改變?nèi)珖y(tǒng)一的法定稅率，只對為數(shù)很少的幾個稅種擁有稅率調(diào)整權(quán)、稅法解釋權(quán)以及減免稅權(quán)。法國一直實行中央集權(quán)的管理體制，其政權(quán)分為中央、省和市鎮(zhèn)三級。與聯(lián)邦制國家不同，法國省一級地方首腦由中央任命。與此相適應(yīng)，法國稅收管理體制也高度集中，無論是中央稅還是地方稅，其稅收立法權(quán)及主要政策均由中央政府統(tǒng)一制定，地方?jīng)]有立法權(quán)，對地方稅有部分管理權(quán)，如可以制定地方稅的稅率、有權(quán)對納稅人采取某些減免稅的措施。

　　各國稅權(quán)的集中與分散都是與本國的具體國情密切聯(lián)系的，具體來看：美國稅權(quán)的分散是由其聯(lián)邦制政體、特定的歷史形成過程、復(fù)雜的民族成分、廣大的國土面積以及地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展相對不平衡等因素影響和決定的。但在這種情況下，美國稅權(quán)的劃分也仍然體現(xiàn)了一定程度的集中。德國同樣是聯(lián)邦制國家，但二戰(zhàn)后，德國政府加強了對經(jīng)濟的干預(yù)程度，政府宏觀調(diào)控的力度較大，因此影響稅權(quán)集中的因素要多于美國，其稅權(quán)的劃分介于集中和分散之間。日本和法國都是單一制國家，有著中央集權(quán)的歷史傳統(tǒng)，他們的國土面積不大，地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展不平衡的矛盾不太突出，且國家對經(jīng)濟的干預(yù)較多，因此稅權(quán)更多地集中于中央。然而地方政府對于地方稅仍然有一定的管理權(quán)。

　　綜上所述，一國稅權(quán)的劃分模式取決于本國國情的需要，但總體來看，分散中有集中的成分，集中中有分散的因素，某些稅權(quán)的集中與某些稅權(quán)的分散相互結(jié)合能夠更好地滿足一國經(jīng)濟、社會發(fā)展的多方面需要。

　　二、我國地方稅管理體制的現(xiàn)狀及評價

　?。ㄒ唬┪覈胤蕉惞芾眢w制的現(xiàn)狀

　　我國的地方稅管理體制以高度的中央集權(quán)為特點，全部稅收的立法權(quán)歸中央，其他的管理權(quán)也大都集中在中央。具體來看，地方稅的稅種中，地方有權(quán)制定實施細則的有房產(chǎn)稅、車船使用稅、城市維護建設(shè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅四個稅種；對于城鎮(zhèn)土地使用稅與車船使用稅的稅額、營業(yè)稅中的娛樂業(yè)稅率，以及資源稅的“資源等級表”中未列舉名稱的納稅人的適用稅額，地方政府可在中央規(guī)定的幅度內(nèi)自行確定；減免稅權(quán)除民族自治區(qū)對某些地方稅有較大的權(quán)限以外，下放給地方的只有地方稅稅種條例中規(guī)定的一些個別項目；屠宰稅和筵席稅的全部稅收管理權(quán)歸地方。

　?。ǘ┠壳暗牡胤蕉惞芾眢w制過于集中，不適應(yīng)我國國情的需要。

　　首先來看我國的國情：一方面，我國是單一制國家，長期以來實行的是高度集中的政治體制和經(jīng)濟體制，目前我國正在向市場化目標邁進，應(yīng)努力促進和維護全國統(tǒng)一大市場的形成和發(fā)展，這些在客觀上要求稅權(quán)的集中；但另一方面，我國的國土面積廣大，地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展極為不平衡，東中西三大經(jīng)濟地帶呈現(xiàn)出明顯的梯度差異，且由于自然地理條件及歷史傳統(tǒng)等因素的影響，各地區(qū)的經(jīng)濟內(nèi)容也各具特色，這些必然造成了我國各地之間稅源分布、征稅成本以及稅收負擔能力等諸多方面的差異，客觀上又要求適度的分權(quán)，使地方政府能夠根據(jù)本地區(qū)的特點靈活掌握地區(qū)稅收政策，及時解決經(jīng)濟中出現(xiàn)的各種問題?？梢?，要求集權(quán)與要求分權(quán)的因素同時并存，單純的集權(quán)與單純的分權(quán)都無法滿足我國經(jīng)濟、政治等方面的多種需要。對我國來說，建立科學的稅收管理體制就是要找到集權(quán)與分權(quán)的最佳結(jié)合點和結(jié)合方式。

　　近年來，我國實際經(jīng)濟運行中暴露出來的許多問題充分證明了我國目前的稅收管理體制在某些方面是不適合我國國情的。這主要表現(xiàn)在：1、稅收立法權(quán)過度集中，使地方政府不能對一些地域性的較為零散的稅源立法征稅，影響了地方政府開辟稅源，組織財政收入的積極性，也制約了地方稅制結(jié)構(gòu)的靈活性和多樣性，造成各地區(qū)間的苦樂不均。2、稅收管理權(quán)的高度集中，使地方政府難以根據(jù)本地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的具體狀況和特點來有效地實施宏觀調(diào)控，不利于地方政府根據(jù)本地區(qū)對某些稅種的征稅成本及收入狀況來靈活地決定開征停征等等，導致了政策調(diào)整的時滯及管理的低效率。3、地方對于分權(quán)的客觀需要導致了地方政府的越權(quán)行為，擾亂了分配秩序。例如：近年來，地方政府在財政困難，且沒有地方稅立法權(quán)的情況下，動用行政手段，以收費的形式來集中收入。在目前的大量收費中，有一部分具有準稅收性質(zhì)的收費是合理的，這反映了客觀上地方對稅收立法權(quán)的要求。而地方政府對稅收立法權(quán)的這種變通，弱化了經(jīng)濟管理中的法制約束，引發(fā)了目前的收費膨脹、分配秩序混亂的局面。又如，目前名目繁多的收費和攤派不斷地加重農(nóng)民負擔，已經(jīng)引起了有關(guān)方面的重視，一些地區(qū)已開始進行費改稅或稅費合一等改革試點，這對于減輕農(nóng)民負擔起到了一定的積極作用，但違反了我國稅收管理體制關(guān)于地方政府沒有稅收立法權(quán)的規(guī)定，這樣的越權(quán)行為需要科學的稅收管理體制加以重新規(guī)范。從上述分析中可以看出，我國目前高度集中的地方稅管理體制不能滿足分稅制財政體制及我國國情關(guān)于適度分權(quán)的要求，不利于我國分稅制改革的進一步深化和完善，也不適應(yīng)今后經(jīng)濟的發(fā)展。

　　三、我國地方稅管理體制的改革設(shè)想

　?。ㄒ唬┑胤蕉惖牧⒎?quán)

　　1賦予地方政府部分稅收立法權(quán)的可能性與必要性

　　首先應(yīng)明確的是，我國地方政府能否擁有稅收立法權(quán)，這取決于我國的立法體制。我國憲法第100條規(guī)定：“省、市、自治區(qū)的人大及其常委會在不同憲法、法律、行政法規(guī)相抵觸的前提下，可以制定地方性法規(guī)”，這為我國地方政府可以擁有地方稅立法權(quán)提供了法律依據(jù)。其次，賦予地方必要的稅收立法權(quán)是與我國地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展不平衡的狀況相適應(yīng)的，它將有利于地方政府因地制宜，依據(jù)本地區(qū)的稅源分布、征稅成本、經(jīng)濟特色等等因素來靈活制定本地區(qū)的稅收政策，更有效地組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟；同時，通過地方立法將一些具有稅收性質(zhì)的合理性收費轉(zhuǎn)化為地方性稅種，對于改變目前收費過多過濫，混亂失控的局面，理順國家分配秩序也是大有幫助的?？梢?，從現(xiàn)實的經(jīng)濟狀況出發(fā)，賦予地方一定的稅收立法權(quán)也是完全必要的。

　　2地方稅立法權(quán)在中央與地方間的劃分。

　　地方稅的立法權(quán)在中央與地方之間如何進行劃分，哪些稅種的立法權(quán)歸中央，哪些歸地方，則要從政治、經(jīng)濟的角度進行具體分析。筆者認為：（1）為保證全國政令的統(tǒng)一及維護全國統(tǒng)一市場，對于在全國范圍內(nèi)普遍開征的稅種，其立法權(quán)歸中央；（2）對于地域特征明顯，分布不具有全國普遍性的稅源，地方可根據(jù)本地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的具體情況和實際需要進行立法，開征地方性稅種。需要注意的是，地方在開征新稅種時，不能侵占中央的稅基，不能影響國家宏觀調(diào)控和全國統(tǒng)一市場的形成，應(yīng)有利于地區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展，并充分考慮到當?shù)厝嗣竦亩愂肇摀芰?。因此，在賦予地方權(quán)力的同時還要對其進行必要的約束，以保障以上原則的貫徹實施，為此，中央應(yīng)保留對地方開征新稅種的否決權(quán)。

　　（二）地方稅的稅收管理權(quán)

　　由地方立法的稅種，其稅收管理權(quán)自然也應(yīng)歸屬地方；對于在全國范圍內(nèi)普遍開征的地方稅稅種，其立法權(quán)屬于中央，但地方可以也應(yīng)該對某些稅種享有一定的稅收管理權(quán)。立法權(quán)與管理權(quán)在不同層次之間的交叉和結(jié)合會使稅權(quán)的劃分更為靈活和富有彈性。現(xiàn)依據(jù)各稅類的屬性及其調(diào)節(jié)經(jīng)濟的效應(yīng)對我國的稅收管理權(quán)作如下劃分：

　　1涉及到維護國家權(quán)益以及國家進行宏觀調(diào)控的稅種，其全部稅收管理權(quán)應(yīng)歸中央，以保證全國對外政策的統(tǒng)一及中央政府稅收政策的全面徹底貫徹執(zhí)行。如：個人所得稅和資源稅。此類稅種從其特定的職能上看，本應(yīng)劃歸中央稅體系，但由于我國的分稅制體制尚不完善、征管水平落后以及扶持中西部地區(qū)發(fā)展等諸多原因使他們目前暫時歸屬于地方政府。顯然，為了保證此類稅種特定職能的充分發(fā)揮，其稅收管理權(quán)應(yīng)完全劃歸中央。

　　2稅源具有流動性的稅種，其稅收管理權(quán)應(yīng)歸屬于中央，以維護全國統(tǒng)一市場。如企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅等直接影響生產(chǎn)要素流向的稅種。此類稅種若將稅收管理權(quán)分散給地方政府掌握，則勢必影響企業(yè)利潤及商品價格的形成，對經(jīng)濟運行產(chǎn)生負面效應(yīng)。因為：（1）在地方政府不存在預(yù)算約束的情況下，這必然會導致地區(qū)間稅收優(yōu)惠的攀比，以吸引各種生產(chǎn)要素向本地區(qū)流入，這不僅會減少稅收收入，而且違背了稅收中性原則，干擾市場機制的作用，導致地區(qū)間、企業(yè)間的不平等競爭，降低了經(jīng)濟運行效率，產(chǎn)生稅收對經(jīng)濟的超額負擔；（2）在地方政府存在預(yù)算約束的情況下，由于發(fā)達地區(qū)經(jīng)濟繁榮，稅源充足，在較低的稅率、更多的減免的情況下，便可獲得較多的稅收收入，而貧困地區(qū)為平衡本級預(yù)算，其減免稅和降低稅率的余地很小，這必然造成“窮者逾窮，富者逾富”的狀況。當然，對于此類稅種中的個別稅目還應(yīng)具體分析判斷，對于一些適合于本地銷售經(jīng)營的項目的征稅，其稅收管理權(quán)仍可較多地下放給地方，如法國將飲料銷售稅、娛樂稅、通行稅劃為地方稅，地方政府對其擁有稅收管理權(quán)。

　　3稅源不具有流動性，不會影響生產(chǎn)要素在全國范圍內(nèi)的流向，不會干擾資源配置的市場機制的稅種，其稅收管理權(quán)可全部下放給地方。如財產(chǎn)稅和某些行為稅。財產(chǎn)稅的一個重要特征是其稅源都普遍具有不流動性。當然，財產(chǎn)稅的課稅對象包括法人和自然人，對法人財產(chǎn)的課稅，若各地稅負高低不同，有可能會影響再投資時資金的流向，但相對于其他影響資金流向的因素，如市場需求、要素價格等等，財產(chǎn)稅負略高或略低影響不會太大。（遺產(chǎn)稅與贈予稅在一些國家因其調(diào)控功能及涉及范圍較廣而被列為中央稅，在我國開征遺產(chǎn)稅與贈予稅后，可考慮劃為地方稅，但稅權(quán)應(yīng)統(tǒng)一在中央，保證全國稅政的統(tǒng)一。）行為稅是國家為了實現(xiàn)某種特定的目的，以納稅人的某些特定行為為課稅對象的稅種。行為稅具有較強的時效性，有的還具有因時因地制宜的特點。可見行為稅是與國家的調(diào)控意圖緊密相連的，如固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。但仍有部分行為稅對于國家的經(jīng)濟全局影響不大，更適于因地制宜地由地方來決定稅收政策，如屠宰稅、筵席稅、契稅、耕地占用稅等。因此，對于財產(chǎn)稅和部分行為稅，地方可根據(jù)本地區(qū)的具體情況如稅源是否充足、征稅成本的高低、本地區(qū)貧富差距的大小以及預(yù)算是否平衡等各種因素來確定財產(chǎn)稅和部分行為稅稅種的開征與停征、稅目稅率的調(diào)整及減免稅。在完善分稅制體制下，特別是在具備科學的轉(zhuǎn)移支付制度下，平衡預(yù)算約束和發(fā)展地區(qū)經(jīng)濟兩種力量的相互制衡會使地方政府在行使稅收管理權(quán)時能夠充分依據(jù)本地區(qū)的特點及實際情況慎重行事，以達到高效率、低成本地組織收入并有效調(diào)節(jié)經(jīng)濟的目的。

　　當然，由于我國目前事權(quán)的劃分不很明確，轉(zhuǎn)移支付制度還處于過渡階段，因此稅權(quán)的下放宜采用漸近的方式，在各地方稅種的立法中對該下放的稅權(quán)做出規(guī)定，待分稅制體制完善到一定程度時，再以稅收管理體制的形式對稅權(quán)的劃分加以明確和規(guī)范。