摘要：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)作為審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)，并貫穿于審計(jì)全過程的現(xiàn)代審計(jì)模式。在建設(shè)工程跟蹤審計(jì)中，開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作，為工程審計(jì)提供了新的工作思路。充分發(fā)揮風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在工程建設(shè)中的作用是降低各類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)質(zhì)量、保證審計(jì)效率和效果的有效途徑。

　　關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；工程跟蹤審計(jì)；應(yīng)用研究

　　1 引言

　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種現(xiàn)代審計(jì)模式已在發(fā)達(dá)國家的審計(jì)實(shí)踐中得到日益普遍的應(yīng)用，引領(lǐng)了歐美發(fā)達(dá)國家審計(jì)的潮流。與傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計(jì)相比，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在審計(jì)思路上有很大不同，在我國的審計(jì)應(yīng)用上還處于初級(jí)階段。對(duì)于相對(duì)獨(dú)立的工程審計(jì)來說，更是處于理論探索階段。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是審計(jì)領(lǐng)域發(fā)展的最前沿，有其先進(jìn)性、科學(xué)性和有效性。根據(jù)目前基本建設(shè)工程跟蹤審計(jì)的現(xiàn)狀，尋找風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與跟蹤審計(jì)二者最佳融合點(diǎn)，把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)融入到全過程跟蹤審計(jì)中，全面推行建設(shè)工程風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，是擺在我國審計(jì)職業(yè)界一個(gè)非常有意義的課題。

　　2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在建設(shè)工程跟蹤審計(jì)中的應(yīng)用基礎(chǔ)

　　審計(jì)理念作為審計(jì)工作的指導(dǎo)思想，貫穿于整個(gè)審計(jì)過程，是審計(jì)行為模式的高度概括。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀作為指導(dǎo)思想，以被審計(jì)事項(xiàng)的潛在風(fēng)險(xiǎn)作為導(dǎo)向，以風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估、預(yù)警和應(yīng)對(duì)程序?yàn)橹行模瑐?cè)重于評(píng)估審計(jì)事項(xiàng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種新型的、多維的審計(jì)模式，以風(fēng)險(xiǎn)理論為基礎(chǔ)，在審計(jì)各個(gè)階段都利用審計(jì)模型，對(duì)各種潛在風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的、動(dòng)態(tài)的分析與控制，并以此為基礎(chǔ)恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和指導(dǎo)審計(jì)工作，從而高效率、低風(fēng)險(xiǎn)地完成全部審計(jì)任務(wù)，達(dá)到既定的審計(jì)目標(biāo)。

　　隨著建設(shè)工程跟蹤審計(jì)的逐步深入開展，工程建設(shè)過程中暴露的問題也日益增多。建設(shè)投資不落實(shí)、超標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)、轉(zhuǎn)移挪用建設(shè)資金、預(yù)結(jié)算管理混亂、缺乏資金監(jiān)管、投資效益差等問題日益凸顯，重大管理欺詐和舞弊案例也日益增多，這些問題無形中會(huì)帶來各類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在這些問題普遍存在的現(xiàn)狀下，審計(jì)資源供需矛盾尤顯突出，推行科學(xué)而高效率的審計(jì)方法勢在必行。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以以全面評(píng)估工程風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)，從工程建設(shè)過程中的高風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)入手，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)高的項(xiàng)目和資金重點(diǎn)監(jiān)控，加大審計(jì)力度，宏觀把握審計(jì)重點(diǎn)，既能提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本，又能滿足社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)人員日益增高的期望值。

　　3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在建設(shè)工程跟蹤審計(jì)中應(yīng)用的可行性

　　3.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式運(yùn)用于跟蹤審計(jì)全過程。在工程建設(shè)過程中，審計(jì)人員在各個(gè)審計(jì)階段以評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向性目標(biāo)，來評(píng)價(jià)各階段的期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，并在此基礎(chǔ)上做出正確決策。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將被審計(jì)事項(xiàng)置于大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中，從建設(shè)項(xiàng)目所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、內(nèi)控制度、業(yè)務(wù)流程等各個(gè)方面分析評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)水平，把被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)植入自身的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)中去，通過審計(jì)程序把自身審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到審計(jì)人員可以接受的水平。

　　3.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能滿足社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)人員日益增高的期望。隨著社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)人員的期望和審計(jì)人員對(duì)自身職業(yè)上認(rèn)識(shí)的差距越來越大，在工程審計(jì)中涉及審計(jì)行為的訴訟案件不斷增多，審計(jì)始終無法達(dá)到完全滿足社會(huì)需求的程度。社會(huì)公眾期望審計(jì)人員應(yīng)毫無遺漏地發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位在工程建設(shè)過程中所有的舞弊行為，但在正常的審計(jì)程序中，即使最敬業(yè)的審計(jì)人員也會(huì)被管理方的舞弊或第三方的欺詐所蒙蔽。審計(jì)擔(dān)負(fù)著監(jiān)督與服務(wù)的共同職能，只有不斷的滿足社會(huì)公眾的需求，才能有生存和發(fā)展的空間。這使得審計(jì)人員不得不以積極的態(tài)度，思考面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)用立體觀察的理論來判斷各種影響因素，全面動(dòng)態(tài)的分析評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，恰恰適應(yīng)了這一需求。

　　3.3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以降低跟蹤審計(jì)成本，提高審計(jì)效率和效果。在全過程跟蹤審計(jì)中，往往是以全面控制為依據(jù)進(jìn)行審計(jì)資源的配置，忽略了建設(shè)項(xiàng)目重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，這就會(huì)造成審計(jì)資源在不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域得不到恰當(dāng)?shù)呐渲?，使得審?jì)效率降低。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以彌補(bǔ)這種不足，在對(duì)被審計(jì)單位的整體風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，確定風(fēng)險(xiǎn)高低不同的審計(jì)領(lǐng)域，對(duì)一些風(fēng)險(xiǎn)大的環(huán)節(jié)多投入一些，而對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)較小的環(huán)節(jié)縮減審計(jì)資源。通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分析，優(yōu)化審計(jì)資源配置，合理制定審計(jì)計(jì)劃，有效收集審計(jì)證據(jù)，從整體上降低審計(jì)成本、保證審計(jì)效果、提高審計(jì)效率。

　　4 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在建設(shè)工程跟蹤審計(jì)中應(yīng)用的局限性

　　4.1 有限的法律責(zé)任會(huì)引起跟蹤審計(jì)人員的道德風(fēng)險(xiǎn)問題?？v觀我國目前的法律制度，審計(jì)人員所承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)極低。由于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的前提條件是法律風(fēng)險(xiǎn)的約束，法律風(fēng)險(xiǎn)越高，對(duì)審計(jì)人員的約束就越大。因此，在法律風(fēng)險(xiǎn)有限的前提下，就會(huì)產(chǎn)生審計(jì)人員的道德風(fēng)險(xiǎn)問題。當(dāng)法律風(fēng)險(xiǎn)較小，不會(huì)引起明顯的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失時(shí)，審計(jì)人員對(duì)審計(jì)過程就不會(huì)重視，減少風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，甚至對(duì)被審計(jì)單位的違規(guī)問題視而不見。這樣會(huì)引起嚴(yán)重的審計(jì)人員道德風(fēng)險(xiǎn)問題，并導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降。因此，有限的法律責(zé)任降低了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在工程建設(shè)中應(yīng)有的作用。

　　4.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)會(huì)產(chǎn)生審計(jì)成本與效益的矛盾。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求對(duì)被審計(jì)單位有強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫的支持，針對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的整體環(huán)境和不同的風(fēng)險(xiǎn)階段、風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域設(shè)計(jì)個(gè)性化的審計(jì)程序，以滿足審計(jì)人員對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的建設(shè)流程、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、業(yè)績衡量等方面的需求。因此，在審計(jì)計(jì)劃階段和執(zhí)行控制測試階段，審計(jì)人員需要關(guān)注的范圍擴(kuò)大，程度加深，導(dǎo)致工作時(shí)間和審計(jì)成本增加。在市場競爭激烈的情況下，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的前期投入較大。隨著成熟項(xiàng)目的增多，會(huì)逐漸分?jǐn)偳捌诔杀荆鸩浇鉀Q前期投入與審計(jì)效益之間的矛盾。

　　4.3 審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力也會(huì)影響到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的效果。由于工程項(xiàng)目建設(shè)周期長、控制環(huán)節(jié)多、跟蹤審計(jì)環(huán)境復(fù)雜，在建設(shè)項(xiàng)目中開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要審計(jì)人員有較高的風(fēng)險(xiǎn)分析和職業(yè)判斷能力。審計(jì)人員需要關(guān)注整個(gè)建設(shè)過程，審計(jì)范圍沒有邊界從而導(dǎo)致對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)能力要求也沒有邊界。審計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低影響到項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)的正確評(píng)估以及對(duì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)所采取的個(gè)性化審計(jì)程序，從而影響了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施效果。

　　5 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在建設(shè)工程跟蹤審計(jì)中的應(yīng)用要點(diǎn)

　　5.1 建立以全過程跟蹤審計(jì)為主、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為輔的審計(jì)模式。全過程跟蹤審計(jì)從工程立項(xiàng)開始，歷經(jīng)可行性研究、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工、財(cái)務(wù)決算等各個(gè)環(huán)節(jié)，是對(duì)建設(shè)項(xiàng)目詳細(xì)的、具體的全面審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)針對(duì)建設(shè)工程周期長、投入資金多、舞弊可能性大、風(fēng)險(xiǎn)高的特點(diǎn)，在建設(shè)前期對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行全面風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，判斷關(guān)鍵點(diǎn)和控制薄弱點(diǎn)，合理分配審計(jì)資源，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)。跟蹤審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)都是將審計(jì)關(guān)口前移，對(duì)工程建設(shè)進(jìn)行雙重把關(guān)，只是二者的側(cè)重點(diǎn)不同。建立以全過程跟蹤審計(jì)為主、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為輔的審計(jì)模式，可以使二者有機(jī)結(jié)合起來，取長補(bǔ)短、相得益彰，既能解決審計(jì)資源不足的障礙，又能全面控制風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，進(jìn)一步確保審計(jì)質(zhì)量。

　　5.2 社會(huì)公眾應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)及其結(jié)果有合理預(yù)期。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求依靠審計(jì)人員的職業(yè)判斷對(duì)建設(shè)過程中的經(jīng)濟(jì)環(huán)境做出風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測。這就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)信息與客觀經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不完全一致，審計(jì)中存在的固有限制影響到審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的能力。因此，審計(jì)人員不能對(duì)建設(shè)過程的審計(jì)事項(xiàng)不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不是萬能的，應(yīng)建立合理的預(yù)期審計(jì)目標(biāo)，恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃指導(dǎo)審計(jì)工作，高效率低風(fēng)險(xiǎn)地完成既定任務(wù)，以促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在工程建設(shè)領(lǐng)域健康的應(yīng)用和發(fā)展。

　　5.3 全面提升審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任意識(shí)。前些年，由于我國的法律環(huán)境較為寬松，審計(jì)違規(guī)成本較低，審計(jì)人員只要經(jīng)過測試認(rèn)為其風(fēng)險(xiǎn)可以接受，不會(huì)導(dǎo)致巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失，就可以終止審計(jì)實(shí)施階段并出具審計(jì)報(bào)告。法律責(zé)任的缺失致使審計(jì)人員甘冒審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。全面提升審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任意識(shí)也成為實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的關(guān)鍵因素。通過實(shí)施審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，強(qiáng)化審計(jì)人員的法律責(zé)任來制約其審計(jì)行為，將建設(shè)過程中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移成為審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，將對(duì)提高風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)質(zhì)量起到重大作用。

　　5.4 提高風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員必須具備風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)管理、數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)等方面的知識(shí)，掌握分析宏觀環(huán)境、行業(yè)狀況以及建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)營戰(zhàn)略的能力。在工程建設(shè)過程中，各種風(fēng)險(xiǎn)要素的評(píng)估，審計(jì)證據(jù)的收集分析，都需要依靠審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。審計(jì)準(zhǔn)則制訂的再詳細(xì)、再具體，審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力都是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中不可或缺的關(guān)鍵因素。因此，增強(qiáng)審計(jì)人員在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)控制方面的職業(yè)判斷能力，使其以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)開展，從而有效防范審計(jì)過程中的風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)人員的自身風(fēng)險(xiǎn)。

　　6 結(jié)語

　　在工程建設(shè)過程中以全過程跟蹤審計(jì)為前提，積極開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，可以最大限度將各種隱藏風(fēng)險(xiǎn)化解于前期階段，為最終提高審計(jì)質(zhì)量，縮小社會(huì)期望差異提供了新的審計(jì)工作思路。一方面，在理論上要不斷發(fā)展創(chuàng)新，找到跟蹤審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的最佳融合點(diǎn)，建立適合我國國情的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法體系。另一方面，審計(jì)人員在不斷提高審計(jì)技術(shù)的過程中，應(yīng)不斷提高自身職業(yè)道德水平，增強(qiáng)法律責(zé)任意識(shí)，真正做到客觀、公正、有效，使風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在工程建設(shè)領(lǐng)域真正發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

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