【摘要】從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度思考會(huì)計(jì)問題，應(yīng)當(dāng)把經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系作為邏輯起點(diǎn)。經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系具有一定的復(fù)雜性。本文從馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)與西方會(huì)計(jì)學(xué)，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)與中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)三個(gè)角度論述了經(jīng)濟(jì)學(xué)在會(huì)計(jì)理論發(fā)展道路上扮演的重要角色。指出在運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)理論研究會(huì)計(jì)問題時(shí)，應(yīng)以馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)理論為指導(dǎo)，借鑒、吸收西方經(jīng)濟(jì)學(xué)的合理內(nèi)容，更多地研究經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌時(shí)期中國(guó)的會(huì)計(jì)問題，以繁榮中國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究。

　　【關(guān)鍵詞】 經(jīng)濟(jì)學(xué)；會(huì)計(jì)學(xué)；商品貨幣理論；資本循環(huán)周轉(zhuǎn)理論；會(huì)計(jì)計(jì)量

　　經(jīng)濟(jì)學(xué)是一種思維方式,使人通過經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象看本質(zhì)。運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)理論研究會(huì)計(jì)問題，可以揭示會(huì)計(jì)“面紗”背后的本質(zhì)。在會(huì)計(jì)理論的發(fā)展道路上，經(jīng)濟(jì)學(xué)扮演著非常重要的角色。 經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系具有一定的復(fù)雜性。這里所講的經(jīng)濟(jì)學(xué)包括馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)和西方經(jīng)濟(jì)學(xué)。馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)，既研究社會(huì)基本經(jīng)濟(jì)制度、特別是資本主義制度和社會(huì)主義制度，又研究具體經(jīng)濟(jì)制度及經(jīng)濟(jì)發(fā)展和運(yùn)行。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)資本主義社會(huì)的具體經(jīng)濟(jì)制度及經(jīng)濟(jì)發(fā)展和運(yùn)行作了系統(tǒng)的解釋。無(wú)論馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)還是西方經(jīng)濟(jì)學(xué)，它們對(duì)社會(huì)具體經(jīng)濟(jì)制度及經(jīng)濟(jì)發(fā)展和運(yùn)行的分析都是研究會(huì)計(jì)學(xué)的理論基礎(chǔ)。

　　一、馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)

　　馬克思的經(jīng)濟(jì)理論集中體現(xiàn)在《資本論》中�！顿Y本論》側(cè)重研究基本生產(chǎn)關(guān)系旨在批判資本主義，揭示資本主義必然被社會(huì)主義代替的必然性，同時(shí)也闡述了社會(huì)化大生產(chǎn)和商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)律。鄧小平的經(jīng)濟(jì)理論集中體現(xiàn)為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)理論。在鄧小平經(jīng)濟(jì)理論的指導(dǎo)下，我國(guó)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)走上現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的軌道。在新的歷史條件下，不難認(rèn)識(shí)到，馬克思的《資本論》不僅是資本和剩余價(jià)值的理論，而且是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的理論。因此，馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系，直接表現(xiàn)為馬克思的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)理論與會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系。此處講馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)，主要指馬克思的經(jīng)濟(jì)理論和鄧小平的經(jīng)濟(jì)理論。筆者以馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論為基礎(chǔ)，論述在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)本質(zhì)及會(huì)計(jì)計(jì)量的內(nèi)容。

　�。ㄒ唬�從商品貨幣理論看會(huì)計(jì)本質(zhì)

　　商品貨幣理論是認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)本質(zhì)的理論基礎(chǔ)。商品是用來交換的勞動(dòng)產(chǎn)品，是使用價(jià)值和價(jià)值的統(tǒng)一體。使用價(jià)值是商品的自然屬性，價(jià)值是商品的社會(huì)屬性。一種使用價(jià)值和另一種使用價(jià)值的交換比例叫作交換價(jià)值。當(dāng)貨幣出現(xiàn)以后，商品的交換價(jià)值表現(xiàn)為價(jià)格。價(jià)格是商品價(jià)值的貨幣表現(xiàn)。貨幣又區(qū)分為現(xiàn)實(shí)的貨幣和觀念的貨幣，觀念的貨幣也稱計(jì)算貨幣。以計(jì)算貨幣表現(xiàn)商品的價(jià)值，就是商品的觀念價(jià)格。（于光遠(yuǎn)、蘇星，1997）

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)的本質(zhì)，就是用計(jì)算貨幣記錄、確定和控制企業(yè)資本價(jià)值的運(yùn)動(dòng)過程。在一般意義上，資本是在運(yùn)動(dòng)中自行增值的價(jià)值。馬克思指出：“在任何時(shí)候，在計(jì)算、記錄等等時(shí)，我們都把商品轉(zhuǎn)化為價(jià)值符號(hào)，把商品當(dāng)作單純交換價(jià)值固定下來，而把商品的物質(zhì)和商品的一切自然屬性抽掉。在紙上，在頭腦中，這種形態(tài)變化是通過純粹的抽象進(jìn)行的”。馬克思的這段話說明，記賬時(shí)要把商品轉(zhuǎn)化為價(jià)值，轉(zhuǎn)化為貨幣——商品的共同的等價(jià)形式。而會(huì)計(jì)所采用的乃是觀念上的貨幣。會(huì)計(jì)中最基本的工作——簿記，幾乎每天都離不開把商品轉(zhuǎn)化為貨幣這個(gè)價(jià)值獨(dú)立的不可捉摸的形式。作為一個(gè)會(huì)計(jì)工作者，特別是會(huì)計(jì)研究工作者，不了解商品、貨幣、資本之間的關(guān)系，不了解貨幣（包括現(xiàn)實(shí)的貨幣和觀念上的貨幣）在企業(yè)經(jīng)營(yíng)循環(huán)中的重要性，往往很難作深入的會(huì)計(jì)理論分析。

　　在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中，或在單個(gè)資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)過程中，資本分別采取不同的存在形式：在流通階段是貨幣資本和商品貨幣；在生產(chǎn)階段是生產(chǎn)資本。因此，從一個(gè)工廠的賬簿上看，表面上只登記那些好像彼此不相干的錢和物，如材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、機(jī)器、工具和設(shè)備等。實(shí)際上，這些錢和物是資本價(jià)值在運(yùn)動(dòng)中的不同形式。由于它們都代表資本的價(jià)值，因而可以用觀念上的貨幣來統(tǒng)一表現(xiàn)。馬克思指出：“資本作為它的循環(huán)中的統(tǒng)一體，作為處在過程中的價(jià)值，無(wú)論是在生產(chǎn)領(lǐng)域還是在流通領(lǐng)域的兩個(gè)階段，首先只是以計(jì)算貨幣的形態(tài)，觀念地存在于商品生產(chǎn)者或資本主義商品生產(chǎn)者的頭腦中。”因此，在企業(yè)賬簿上登記的那些資本的不同存在形式，必須理解為資本在循環(huán)中的統(tǒng)一體，理解為單個(gè)資本價(jià)值的運(yùn)動(dòng)。從資本運(yùn)動(dòng)的觀點(diǎn)看，商品和貨幣都是資本作為價(jià)值的存在形式。區(qū)別只在于：商品是價(jià)值的特殊存在形式，而貨幣是價(jià)值的一般存在形式。

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，還必須把會(huì)計(jì)看成確定和控制資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)的手段。馬克思指出：“這種運(yùn)動(dòng)是由包含商品的定價(jià)或計(jì)價(jià)（估價(jià)）在內(nèi)的簿記來確定和控制的。”所謂“確定”，是對(duì)資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)進(jìn)行定性和定量，并含有在賬表上重現(xiàn)資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)的意思。資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)是商品生產(chǎn)過程中的客觀存在，可是，人們卻又看不見，摸不著它的全過程。在這個(gè)意義上，應(yīng)該說賬簿并不能直接記錄資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)，賬簿所直接記錄的，是組成資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)的具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。所謂“控制”，是利用會(huì)計(jì)所提供有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的貨幣信息，調(diào)節(jié)、指揮并監(jiān)督生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)預(yù)定目的。（葛家澍，1983）

　�。ǘ�）資本循環(huán)周轉(zhuǎn)理論與會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)?nèi)容

　　資本順次改變自己的形式，經(jīng)過三個(gè)階段的運(yùn)動(dòng)，價(jià)值得到了增值，最后又回到原來的出發(fā)點(diǎn)，就是資本的循環(huán)。資本循環(huán)的全部過程可以表示如下：

　　在資本的循環(huán)當(dāng)中，第一階段和第三階段是流通過程，第二階段是生產(chǎn)過程。資本循環(huán)的過程是生產(chǎn)過程和流通過程的統(tǒng)一。在整個(gè)過程中，起決定作用的是生產(chǎn)過程，只有在生產(chǎn)過程中才創(chuàng)造價(jià)值和增值價(jià)值。但是，資本的運(yùn)動(dòng)也不能沒有流通過程。如果企業(yè)不購(gòu)買勞動(dòng)力和生產(chǎn)資料，就不能進(jìn)行生產(chǎn)；不出售商品，也就不能實(shí)現(xiàn)已經(jīng)增值的價(jià)值。在生產(chǎn)社會(huì)化條件下，企業(yè)的生產(chǎn)過程是連續(xù)地、不間斷地進(jìn)行的。為此，企業(yè)的資本要按一定比例分成三部分，即貨幣資本、生產(chǎn)資本和商品資本，而且每一部分資本相繼從一個(gè)階段轉(zhuǎn)到另一階段。資本循環(huán)是不斷進(jìn)行的。資本的循環(huán)，不是當(dāng)做孤立的行為，而是當(dāng)做周期性的過程時(shí)，叫做資本的周轉(zhuǎn)。固定資本在全部資本中所占的比重越大，資本的周轉(zhuǎn)就越慢；流動(dòng)資本在全部資本中所占的比重越大，資本的周轉(zhuǎn)就越快。資本周轉(zhuǎn)的快慢，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益有很大的影響。

　　貨幣資本循環(huán)是資本循環(huán)的典型形式。從資本循環(huán)可以看出，企業(yè)經(jīng)營(yíng)的過程是通過墊付貨幣資本收回更多的貨幣資本，其目的是取得更多的現(xiàn)金凈流入。在企業(yè)資本運(yùn)動(dòng)過程中，存在相對(duì)靜止和顯著變動(dòng)兩種形態(tài)。在資本處于顯著變動(dòng)時(shí)，應(yīng)著重計(jì)算企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中（某個(gè)期間）全部資本流量的結(jié)果（增量），它是通過會(huì)計(jì)期間的收益和凈流入來表示的。在資本處于相對(duì)靜止時(shí)，應(yīng)著重計(jì)算企業(yè)在某個(gè)經(jīng)營(yíng)時(shí)點(diǎn)（會(huì)計(jì)期初或期末）資本的使用狀況及對(duì)資本的要求權(quán)（產(chǎn)權(quán)），即企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)（資產(chǎn)的構(gòu)成和總額）以及反映資產(chǎn)來源的產(chǎn)權(quán)——負(fù)債與所有者的益，它代表企業(yè)在某個(gè)會(huì)計(jì)時(shí)點(diǎn)資本的存量�？梢姡�借助資本循環(huán)，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)特別是現(xiàn)金凈流入及財(cái)務(wù)狀況都可以用會(huì)計(jì)加以計(jì)量。

　　企業(yè)資本的各個(gè)部分，既同時(shí)并存又不斷更迭，或者說，既并列存在，又相繼進(jìn)行。并列存在，表現(xiàn)為資本在各個(gè)階段以不同形式占用著（占用額是按特定的時(shí)點(diǎn)計(jì)算的），并執(zhí)行不同的職能。相繼進(jìn)行，表現(xiàn)為資本的不同形態(tài)形成周轉(zhuǎn)。周轉(zhuǎn)是不同形態(tài)的資本（即資產(chǎn)）最后轉(zhuǎn)化為貨幣時(shí)向下一個(gè)階段的過渡。過渡額即周轉(zhuǎn)額是按期間積累計(jì)算的。占用額與周轉(zhuǎn)額之比反映周轉(zhuǎn)率。在一個(gè)經(jīng)營(yíng)期間資本的周轉(zhuǎn)速度越快，利潤(rùn)就越多。研究經(jīng)營(yíng)資本周轉(zhuǎn)，就是在保證再生產(chǎn)不間斷的前提下，最大限度地壓縮資本的占用額（各個(gè)階段的資產(chǎn)存量）和擴(kuò)大資本的周轉(zhuǎn)額，其手段就是加速資本周轉(zhuǎn)。二、西方經(jīng)濟(jì)學(xué)與西方會(huì)計(jì)學(xué)

　�。ㄒ唬┙�(jīng)濟(jì)學(xué)的核心概念與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

　　早期會(huì)計(jì)方法的發(fā)展與完善，是人們通過長(zhǎng)期記賬實(shí)踐不斷改進(jìn)技術(shù)的結(jié)果。直到19世紀(jì)后期至20世紀(jì)初，會(huì)計(jì)理論工作者還主要側(cè)重于描述已觀察到的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，但未能建立一套能夠從總體上解釋會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的原則。這段時(shí)期的研究主要以歸納法作為研究方法，因而，歸納學(xué)派所形成的理論也被稱為“描述性理論”。股份公司的迅速發(fā)展，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)與會(huì)計(jì)理論的發(fā)展起著極其重要的作用。隨著企業(yè)所有權(quán)的分散化及所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，為了維持正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保護(hù)投資人與債權(quán)人的利益，迫切需要形成一套公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則來約束放任自流的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，規(guī)范會(huì)計(jì)行為。規(guī)范會(huì)計(jì)行為的努力有兩種設(shè)想：一種是對(duì)實(shí)務(wù)中現(xiàn)有慣例有選擇地再分類，它不可避免地出現(xiàn)了多種可供選擇的方法，實(shí)踐表明其規(guī)范會(huì)計(jì)行為的效果較差；另一種是提供一套理論框架，各種行為規(guī)范由理論框架中演繹出來。

　　從20世紀(jì)20年代開始，一批受過經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和研究訓(xùn)練、取得過經(jīng)濟(jì)學(xué)博士學(xué)位的研究人員加入到會(huì)計(jì)理論研究中來，并采用較為規(guī)范的演繹法，大大改變了會(huì)計(jì)理論研究的混亂現(xiàn)象。因?yàn)闀?huì)計(jì)學(xué)科自身無(wú)法形成邏輯嚴(yán)密的概念，他們通過借鑒或引入經(jīng)濟(jì)學(xué)的一些核心概念并將其予以具體化，從而提出一個(gè)較完整的會(huì)計(jì)理論框架，并期望理論能發(fā)揮對(duì)實(shí)踐的指導(dǎo)或引導(dǎo)作用。自從坎寧1929年在《會(huì)計(jì)中的經(jīng)濟(jì)學(xué)》一書中將會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)學(xué)相聯(lián)系起來后，人們?cè)跁?huì)計(jì)學(xué)中植入了經(jīng)濟(jì)學(xué)中的相關(guān)概念。由于收益的確定曾是20世紀(jì)中期會(huì)計(jì)學(xué)關(guān)注的中心，早期的嘗試主要是回頭重新引入經(jīng)濟(jì)學(xué)有關(guān)收益的概念，以此為依據(jù)界定會(huì)計(jì)中的一些核心概念和相應(yīng)的方法。

　　在坎寧之后，還有佩頓、斯維尼、愛德華茲與貝爾等的著作，都涉及到“收益”的概念。他們?cè)谡撟C時(shí)，一般從動(dòng)蕩的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境出發(fā)，通過借鑒經(jīng)濟(jì)學(xué)的收益概念，界定了一個(gè)內(nèi)容明確、界限分明且易于量化的會(huì)計(jì)“收益”概念。一般地說，他們所界定的“收益”概念，與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法經(jīng)收入實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用配比等所確定的收益有一定的差距。因此，他們會(huì)推薦使用與歷史成本法不同的會(huì)計(jì)計(jì)量方法如現(xiàn)行成本。愛德華茲與貝爾的著作，就是這一思想的代表。愛德華茲與貝爾1961年在其所著《企業(yè)收益的理論與計(jì)量》的序言中寫到，在經(jīng)濟(jì)學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)之間，尚存在無(wú)人逾越的“鴻溝”，因而，他們希望建立系統(tǒng)的關(guān)于收益的理論，以給予費(fèi)用的收益理論應(yīng)有的重視。由于這一研究嘗試對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出改進(jìn)，受會(huì)計(jì)原則自身的性質(zhì)所限，這些改進(jìn)意見很難被實(shí)踐所采用。因此，這一思路的嘗試在當(dāng)時(shí)沒有對(duì)會(huì)計(jì)理論研究產(chǎn)生根本的影響。但是，愛德華茲與貝爾在其著作中提出的“收益實(shí)現(xiàn)的思想”后來卻成為美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）提出“全面收益”概念并于1997年制定“報(bào)告全面收益”準(zhǔn)則的濫觴。

　　上世紀(jì)70年代以后，西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重心逐步向資產(chǎn)負(fù)債表轉(zhuǎn)移，資產(chǎn)轉(zhuǎn)而成為會(huì)計(jì)理論研究的出發(fā)點(diǎn)。美國(guó)制定的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》以一個(gè)全新的演繹思路，即：將資產(chǎn)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心概念，通過對(duì)資產(chǎn)的嚴(yán)密界定，逐步建立起一個(gè)完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告理論框架。以資產(chǎn)為核心概念，在思路上與從“收益”概念出發(fā)并無(wú)本質(zhì)的區(qū)別。所不同的是：這兩種研究思路，體現(xiàn)了兩個(gè)會(huì)計(jì)思想的轉(zhuǎn)變。遺憾的是，由于FASB本身是一個(gè)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，它在研究發(fā)布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)公告時(shí)，會(huì)顧慮到會(huì)計(jì)原則中的任何變動(dòng)都會(huì)給利益相關(guān)者帶來一系列嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)影響，因而，F(xiàn)ASB走向了與實(shí)踐妥協(xié)的道路。（葛家澍、劉峰，2003）

　�。ǘ�）經(jīng)濟(jì)學(xué)的實(shí)證分析與實(shí)證會(huì)計(jì)研究

　　20世紀(jì)40~50年代經(jīng)濟(jì)學(xué)研究逐步走向定量化與經(jīng)驗(yàn)化，形成了“實(shí)證經(jīng)濟(jì)學(xué)”，受此影響，會(huì)計(jì)研究方法在20世紀(jì)60~70年代也出現(xiàn)實(shí)證化的趨勢(shì)，到80年代中期，已形成較完整的實(shí)證會(huì)計(jì)理論。

　　20世紀(jì)60年代以前，各國(guó)會(huì)計(jì)理論研究主要以定性的文字描述為主，研究過程重視內(nèi)在邏輯性，在完成了歸納或演繹之后，一般不對(duì)研究成果進(jìn)行系統(tǒng)驗(yàn)證。到了20世紀(jì)50~60年代，美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)和財(cái)務(wù)學(xué)的研究，出現(xiàn)了突破性的進(jìn)展。一方面，研究對(duì)象擴(kuò)大化、廣義化，從傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)的核心內(nèi)容——財(cái)富——的研究，擴(kuò)散到社會(huì)生活的各個(gè)領(lǐng)域，特別是財(cái)務(wù)學(xué)中的有效資本市場(chǎng)假說和資本資產(chǎn)定價(jià)模型等理論，為早期實(shí)證會(huì)計(jì)的產(chǎn)生提供了直接的理論依據(jù)；另一方面，經(jīng)濟(jì)學(xué)和財(cái)務(wù)學(xué)的主流派研究方法也已轉(zhuǎn)向?qū)嵶C分析，這又為早期的實(shí)證會(huì)計(jì)研究提供了可資借鑒的方法與模型。因此，在上世紀(jì)50年代經(jīng)濟(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)學(xué)等理論研究成果的基礎(chǔ)上，60年代后期開始有學(xué)者把實(shí)證經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究方法引進(jìn)會(huì)計(jì)研究。

　　實(shí)證會(huì)計(jì)在進(jìn)行會(huì)計(jì)問題研究時(shí)，運(yùn)用了大量的經(jīng)濟(jì)學(xué)和財(cái)務(wù)學(xué)的理論為依據(jù)。瓦茨和齊默爾曼在1968年出版的《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》一書中指出：“本書旨在介紹建立在經(jīng)濟(jì)學(xué)基礎(chǔ)上的經(jīng)驗(yàn)性會(huì)計(jì)文獻(xiàn)的重要理論和方法論。”（瓦茨、齊默爾曼，1990） “會(huì)計(jì)理論不僅建立在下面兩個(gè)以經(jīng)濟(jì)學(xué)為基礎(chǔ)的理論上，而且是這兩個(gè)理論的衍生物。這兩個(gè)理論就是企業(yè)理論和政府管制理論。”（瓦茨、齊默爾曼，1990）在該書中，作者介紹了有效資本市場(chǎng)假說，以及資本資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式、管制經(jīng)濟(jì)學(xué)和契約理論等。

　　上世紀(jì)80年代以來，美國(guó)的一些主要會(huì)計(jì)雜志，如《會(huì)計(jì)評(píng)論》、《會(huì)計(jì)研究雜志》和《會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)學(xué)》上刊登的論文，大部分屬于實(shí)證會(huì)計(jì)方面的內(nèi)容。1990年所發(fā)表的“實(shí)證會(huì)計(jì)理論：十年回顧”一文，對(duì)契約理論進(jìn)行了較為全面的介紹，介紹過程中涉及到早期的產(chǎn)權(quán)理論和后來的制度經(jīng)濟(jì)學(xué)，其他文獻(xiàn)所涉及到的還有信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、代理理論和公共選擇理論等。實(shí)證會(huì)計(jì)的理論源流是經(jīng)濟(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)學(xué)。（葛家澍、劉峰，2003）

　　三、西方經(jīng)濟(jì)學(xué)與中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)

　�。ㄒ唬┪鞣浇�(jīng)濟(jì)學(xué)與中國(guó)會(huì)計(jì)研究視野

　　西方經(jīng)濟(jì)學(xué)主要指現(xiàn)代西方經(jīng)濟(jì)學(xué)，它集中體現(xiàn)在薩繆爾森的“經(jīng)濟(jì)學(xué)”（第12版）中。這部著作是馬歇爾為代表的傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)和凱恩斯主義的混合，同時(shí)吸收了貨幣主義、供給學(xué)派和理性預(yù)期學(xué)派的某些觀點(diǎn)。

　　在薩繆爾森看來，經(jīng)濟(jì)學(xué)只“研究人和社會(huì)如何進(jìn)行選擇來使用有其他用途的稀缺的資源以便生產(chǎn)各種商品，并在現(xiàn)在或?qū)�來把商品分配給社會(huì)的各個(gè)成員或集團(tuán)以供消費(fèi)之用”。（ 薩繆爾森，1992）它解決經(jīng)濟(jì)組織投入產(chǎn)出的三個(gè)基本問題：

　　1.生產(chǎn)何種產(chǎn)品或勞務(wù)，生產(chǎn)多少；

　　2.采取何種技術(shù)組合投入來生產(chǎn)所要的產(chǎn)品以及資源如何分配；

　　3.為誰(shuí)生產(chǎn)和分配產(chǎn)品。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)圍繞上述三個(gè)基本問題對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本概念、宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)、微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)、國(guó)家在經(jīng)濟(jì)生活中的作用以及國(guó)際經(jīng)濟(jì)學(xué)等各方面的闡述，都有許多獨(dú)到的見解和有價(jià)值的分析。宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)研究社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的產(chǎn)出、就業(yè)、價(jià)格（含通貨膨脹）和對(duì)外經(jīng)濟(jì)等四大領(lǐng)域，從而對(duì)財(cái)政政策、貨幣政策、收入政策和外貿(mào)外匯政策進(jìn)行了分析�？偟哪康氖侵\求總供給與總需求之間的平衡。微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)試圖說明如何利用供給與需求工具去解釋價(jià)格在短期和中期的變動(dòng)，如何預(yù)測(cè)稅收對(duì)于競(jìng)爭(zhēng)價(jià)格的影響以及可變成本、不變成本、邊際成本和機(jī)會(huì)成本等概念。

　　經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展是豐富多彩的，其中一個(gè)重要的發(fā)展就是最近20年來演變形成的一個(gè)分支：新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)，主要包括產(chǎn)權(quán)、經(jīng)濟(jì)組織和制度變遷理論，上世紀(jì)80年代初出現(xiàn)了布坎南的國(guó)家理論。這些理論對(duì)于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善具有重要的參考、借鑒和利用之處。（胡代光，1998） 會(huì)計(jì)學(xué)主要研究如何向國(guó)家和市場(chǎng)傳輸企業(yè)經(jīng)營(yíng)、理財(cái)和投資等活動(dòng)所引起的資源存量與流量的信息，如何評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力和業(yè)績(jī)。但是，一切企業(yè)都離不開它所處的微觀與宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境。一切會(huì)計(jì)研究工作者不能就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)，應(yīng)當(dāng)通過會(huì)計(jì)數(shù)字看經(jīng)濟(jì)，并且密切聯(lián)系經(jīng)濟(jì)去發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的有用性。會(huì)計(jì)學(xué)必須著眼于經(jīng)濟(jì)全局，要懂得宏觀經(jīng)濟(jì)與微觀經(jīng)濟(jì)理論；了解有關(guān)的財(cái)政、稅收、貨幣和外匯政策，并掌握分析經(jīng)濟(jì)問題的方法與工具。（葛家澍，1998）

　　（二）西方經(jīng)濟(jì)學(xué)與中國(guó)會(huì)計(jì)研究思路

　　自上世紀(jì)90年代以來，中國(guó)經(jīng)歷著一場(chǎng)歷史上罕見的制度變遷，它不僅涉及到基本的制度結(jié)構(gòu)，也涉及到一系列具體的制度安排，其中包括會(huì)計(jì)制度。這其中出現(xiàn)了一些傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)學(xué)理論不能解釋的問題。身處改革發(fā)展中的中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者從中國(guó)獨(dú)特的制度變遷中合理借鑒西方經(jīng)濟(jì)學(xué)理論并與中國(guó)改革的實(shí)踐相結(jié)合，解釋了轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)時(shí)期我國(guó)面臨的會(huì)計(jì)問題，從而掀起我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)研究方法的創(chuàng)新，推動(dòng)了會(huì)計(jì)理論研究水平的提高。上述研究成果豐富和提高了人們對(duì)會(huì)計(jì)問題的認(rèn)識(shí)，這是中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)走向世界的資源條件。

　　有些學(xué)者引進(jìn)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和科斯定理為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定問題的研究提供了切入點(diǎn)。他們認(rèn)為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不僅是一個(gè)技術(shù)問題，還是一個(gè)社會(huì)問題。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是產(chǎn)權(quán)制度的一個(gè)組成部分。任何一種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都體現(xiàn)了對(duì)某些特定主體產(chǎn)權(quán)的保護(hù)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本結(jié)構(gòu)是產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)模式的自然反映，產(chǎn)權(quán)關(guān)系的不同規(guī)定了不同的企業(yè)組織形式。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與其他制度安排一樣，具有約束功能和激勵(lì)功能，有效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)是交易費(fèi)用最低的準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則隨著產(chǎn)權(quán)的變動(dòng)而變動(dòng)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷應(yīng)符合成本效益原則。(劉峰、黃少安，1992)

　　有些學(xué)者嘗試著將經(jīng)濟(jì)學(xué)的企業(yè)理論與會(huì)計(jì)學(xué)相融合，研究企業(yè)剩余索取權(quán)分享安排與剩余計(jì)量問題，從理論與實(shí)踐上解讀他們之間的關(guān)系，最終提出會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)合約安排的范式，并運(yùn)用上述研究成果對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的實(shí)踐進(jìn)行了具體分析。（謝德仁，2001）

　　有些學(xué)者根據(jù)制度經(jīng)濟(jì)學(xué)原理分析了會(huì)計(jì)制度的信譽(yù)基礎(chǔ)問題。他們認(rèn)為，會(huì)計(jì)是一種制度安排，信譽(yù)是會(huì)計(jì)制度安排的基礎(chǔ)，信譽(yù)危機(jī)導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度的信譽(yù)基礎(chǔ)受到嚴(yán)重破壞。重塑會(huì)計(jì)制度的信譽(yù)基礎(chǔ)，需要會(huì)計(jì)道德進(jìn)步、會(huì)計(jì)法制運(yùn)作和會(huì)計(jì)環(huán)境改造三者同步進(jìn)行。（李心合，2002）

　　有些學(xué)者以經(jīng)濟(jì)學(xué)中的公共物品理論和信息經(jīng)濟(jì)學(xué)相關(guān)理論為基礎(chǔ)，對(duì)當(dāng)前的會(huì)計(jì)信息公共物品屬性的觀點(diǎn)進(jìn)行了反思。通過界定“復(fù)合品”和“核心效用”兩個(gè)概念，推導(dǎo)出會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品在特定消費(fèi)群內(nèi)仍是私人物品，市場(chǎng)機(jī)制是配置會(huì)計(jì)信息資源的基本手段。但會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的質(zhì)量具有難以檢驗(yàn)性，關(guān)于會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品質(zhì)量的信息在企業(yè)與投資者之間分布不對(duì)稱，為政府管制提供了理由。（吳水澎、秦勉，2004）

　　有些學(xué)者以契約理論為基礎(chǔ)，對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相互作用機(jī)制進(jìn)行了探討。他們認(rèn)為，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息在利益相關(guān)者關(guān)于企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的產(chǎn)權(quán)博弈中發(fā)揮重要作用，而會(huì)計(jì)信息質(zhì)量本身又受到了這種產(chǎn)權(quán)博弈結(jié)果的影響，在此基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)，為治理結(jié)構(gòu)優(yōu)化與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高提出了建議。(潘琰、辛清泉,2004)

　　有些學(xué)者按照商品兩重性、經(jīng)濟(jì)人假設(shè)、產(chǎn)權(quán)理論、福利經(jīng)濟(jì)學(xué)等經(jīng)濟(jì)學(xué)思想，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所誠(chéng)信性質(zhì)、誠(chéng)信責(zé)任等問題進(jìn)行了分析。他們認(rèn)為，事務(wù)所誠(chéng)信是一種特定的商品，事務(wù)所誠(chéng)信的購(gòu)買者與使用者的分離，影響了其內(nèi)在誠(chéng)信質(zhì)量。因此，社會(huì)必須付出必要的成本來?yè)Q取其商品的服務(wù)質(zhì)量。(韓傳模、張俊民,2004)

　　從1997年起，實(shí)證會(huì)計(jì)研究給中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界帶來了一股新鮮空氣，它對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)的發(fā)展意義不可低估。目前，關(guān)于資本市場(chǎng)與會(huì)計(jì)信息關(guān)系的研究成果很多，有些文章發(fā)表在《經(jīng)濟(jì)研究》雜志上，這也說明了會(huì)計(jì)學(xué)的研究思路、研究方法在逐漸與經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究方法相一致。但我國(guó)的實(shí)證會(huì)計(jì)研究才剛剛起步，主要利用國(guó)外成熟的模型在中國(guó)市場(chǎng)做檢驗(yàn)。應(yīng)該看到，中國(guó)證券市場(chǎng)的發(fā)展及規(guī)模的擴(kuò)大為實(shí)證會(huì)計(jì)研究提出了許多課題，也提供了數(shù)據(jù)上的可能，同時(shí)，中國(guó)特殊的環(huán)境為我們提供了中國(guó)特有的研究課題，如當(dāng)前我國(guó)股票市場(chǎng)到底處于何種狀況，會(huì)計(jì)信息究竟能發(fā)揮多大作用，不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益會(huì)產(chǎn)生何種影響，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和執(zhí)行能否產(chǎn)生預(yù)期的效益，制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)考慮哪些因素等等。實(shí)證研究在中國(guó)目前還是方興未艾的會(huì)計(jì)研究方法，在會(huì)計(jì)研究中占有重要的一席之地。

　　四、結(jié)論

　　希望中國(guó)的會(huì)計(jì)學(xué)者們能夠應(yīng)用馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)理論為指導(dǎo)，借鑒、吸收西方經(jīng)濟(jì)學(xué)的合理內(nèi)容，更多地研究中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌時(shí)期的會(huì)計(jì)問題，繁榮中國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究。如果我國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究能夠站在中國(guó)的土壤上觀察問題，采用科學(xué)的、切合實(shí)際的研究方法，那么，研究成果將大為改善。

　　在運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)理論研究會(huì)計(jì)問題時(shí)，只有深刻地把握經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，同時(shí)深刻地把握所研究的會(huì)計(jì)問題的實(shí)質(zhì)，在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和會(huì)計(jì)現(xiàn)象之間找到他們的必然聯(lián)系，這樣才能使經(jīng)濟(jì)學(xué)真正地為解釋會(huì)計(jì)現(xiàn)象和拓展會(huì)計(jì)領(lǐng)域提供基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)學(xué)的作用在于解釋會(huì)計(jì)現(xiàn)象，拓展會(huì)計(jì)新領(lǐng)域，至于如何去應(yīng)對(duì)這些現(xiàn)象，要依照會(huì)計(jì)的邏輯去進(jìn)行。