隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計信息失真問題日益突出。會計信息失真，造成社會經(jīng)濟(jì)秩序混亂，嚴(yán)重侵害了國家和人民的利益。目前，會計造假的手段越來越高明，會計誠信嚴(yán)重缺失。在嚴(yán)峻的形勢下，加強(qiáng)會計誠信建設(shè)尤為重要。本文就會計失真成因及對策進(jìn)行一些探討。
一、會計誠信危機(jī)出現(xiàn)的主觀原因及對策
（一）會計誠信危機(jī)出現(xiàn)的內(nèi)部原因
目前，會計信息失真比較普遍，究其原因主要不是由會計差錯引起的，確切地說是舞弊行為即喪失會計誠信所造成的。會計誠信產(chǎn)生危機(jī)導(dǎo)致會計信息失真，其根源究竟是什么？在于利益作祟。誠信的核心問題，就是在謀求個人利益時如何對待他人利益。對企業(yè)而言，只有當(dāng)誠信能帶來利潤，不誠信會帶來損失時，它才會講誠信；對個人而言，他們的目的是自我價值的實現(xiàn)，只有當(dāng)誠信與自己最終價值相符合時，他們才會誠信。而市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個基本目標(biāo)，就是追求利益的最大化。在利益的驅(qū)使下，一些企業(yè)和個人關(guān)鍵時刻就出現(xiàn)了誠信問題。
1.財務(wù)人員綜合素質(zhì)不過硬，職業(yè)地位不高。隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的加強(qiáng)和我國加入WTO，企業(yè)財務(wù)管理的法律和經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化，我國的會計準(zhǔn)則將與國際會計準(zhǔn)則接軌，財務(wù)管理將由目前以營運(yùn)資金管理為主，轉(zhuǎn)向以投融資、資本結(jié)構(gòu)和財務(wù)風(fēng)險分析和控制為核心的管理。這就要求財務(wù)人員要“多才多藝”，全面發(fā)展，即要學(xué)習(xí)并熟練掌握和理解審計、金融、法律、英語、計算機(jī)等多方面的知識。但目前許多企業(yè)財務(wù)人員明顯不適應(yīng)形勢的變化，業(yè)務(wù)水平還停留在原有的基礎(chǔ)上，對有些新制度新規(guī)則不了解、不熟悉，對會計核算的新原則新方法認(rèn)識不全，理解不透，這樣，在實際操作中難免會出現(xiàn)這樣或那樣的錯誤。
會計人員是會計信息的直接制造者。會計人員一方面要遵守國家的財務(wù)制度及相關(guān)法規(guī)，另一方面，還必須接受單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)，按單位的管理要求完成會計工作。某些領(lǐng)導(dǎo)為了個人利益如經(jīng)濟(jì)利益、政績、職位的升遷等，指使會計人員進(jìn)行造假，會計人員考慮到自身利益往往違心地聽命于領(lǐng)導(dǎo)。盡管國家對會計工作早已立法，會計人員執(zhí)業(yè)的法治性、嚴(yán)肅性已有法可依，但迄今為止，會計人員的業(yè)務(wù)執(zhí)法地位和監(jiān)督職能仍不為社會廣泛承認(rèn)，仍然有人把會計人員視為工具，會計工作聽命于單位負(fù)責(zé)人的隨意指揮，會計工作失去應(yīng)有的獨(dú)立性。會計人員的自身利益、職務(wù)升遷往往取決于企業(yè)管理當(dāng)局，形成“站得住的頂不住”“頂?shù)米〉恼静蛔 爆F(xiàn)象，當(dāng)管理當(dāng)局的利益和所有者乃至國家利益不一致時，會計人員出于自身利益考慮，往往選擇有利于管理當(dāng)局的會計處理方法，使所有者和國家利益得不到保障。在這種情況下，會計行為在物質(zhì)上和精神上都難以獨(dú)立，會計信息失真是必然的。
2.企業(yè)高層管理人員自身利益驅(qū)動。從會計誠信和會計信息的角度看，企業(yè)負(fù)責(zé)人作為企業(yè)管理的最高首長，他們有能力也有條件影響會計人員，通過制造虛假會計信息，騙取上級或投資者的信任，以此謀取企業(yè)或個人的經(jīng)濟(jì)利益。
（二）應(yīng)對會計誠信危機(jī)內(nèi)在成因的措施
1.提高財會人員素質(zhì)，推行“會計委派制”。會計基礎(chǔ)工作是會計工作的基石，基礎(chǔ)不扎實，會計工作乃至經(jīng)濟(jì)工作必然失真、失誤。隨著經(jīng)濟(jì)形勢和企業(yè)外部環(huán)境的變化，經(jīng)濟(jì)事項的不確定性日益增多，會計處理對象和會計處理方法也日益復(fù)雜，財會人員的工作職能由以前的報賬、編制報表，轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合運(yùn)用多方面技術(shù)和知識進(jìn)行職業(yè)判斷并參與企業(yè)的經(jīng)營管理決策。工作任務(wù)的變化，必然要求財會人員自身具備較高的職業(yè)道德水準(zhǔn)，能夠客觀、公允地處理會計事務(wù)；必須具備相當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)工作水平，熟練地運(yùn)用各項會計核算方法和會計政策。
同時，在建立科學(xué)的會計人員管理體制基礎(chǔ)上，推行會計委派制。會計委派制是委派會計和委派者之間的一種委托代理關(guān)系，工作權(quán)責(zé)包括：對企業(yè)財務(wù)決策的參與權(quán)；對財務(wù)計劃執(zhí)行的監(jiān)督權(quán)；對企業(yè)重大資金調(diào)撥的簽字權(quán)。委派制的作用之一是使執(zhí)行監(jiān)督的會計人員與被監(jiān)督的企業(yè)分離，二者不存在人事與經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，保證會計人員執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性和公正性。
2.建立強(qiáng)有力的內(nèi)部監(jiān)管體制，加大內(nèi)部監(jiān)管力度。首先，應(yīng)對企業(yè)法定代表人（負(fù)責(zé)人）進(jìn)行相關(guān)知識的培訓(xùn)，以增強(qiáng)其內(nèi)部審計意識，爭取他們對內(nèi)審工作的支持。其次，應(yīng)完善內(nèi)部審計制度，健全內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，配備精干的內(nèi)審人員，以推動內(nèi)審工作全面、深入、規(guī)范地進(jìn)行。第三，為保障企業(yè)內(nèi)部控制制度的存在和有效性，應(yīng)在《會計法》中作出補(bǔ)充規(guī)定：由財政部門委托社會中介機(jī)構(gòu)定期對所屬各企業(yè)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行分析和評價，對內(nèi)部控制制度不健全或無效的企業(yè)，應(yīng)責(zé)令其領(lǐng)導(dǎo)人限期整頓，如在限期內(nèi)不實施相應(yīng)的整改措施，則給予其相應(yīng)處罰。
二、會計誠信危機(jī)的客觀成因及其對策
�。ㄒ唬⿻嬚\信危機(jī)出現(xiàn)的客觀原因
1.信息不對稱是出現(xiàn)會計誠信危機(jī)的前提。所謂會計信息不對稱，是指在相關(guān)信息占有方面，經(jīng)營者相對處于優(yōu)勢，所有者相對處于劣勢的一種現(xiàn)象。在現(xiàn)代企業(yè)制度———公司制的條件下，企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)是分離的。所有者是“外部人”，而經(jīng)營者是“內(nèi)部人”，所有者對于企業(yè)狀況的了解程度比不上經(jīng)營者，從而導(dǎo)致“會計信息不對稱”。由于信息不對稱，經(jīng)營者可能出現(xiàn)道德風(fēng)險和逆向選擇，違反誠信原則，提供虛假會計信息。例如：上市公司的股民與經(jīng)營者的信息是不對稱的，股民了解企業(yè)主要是通過企業(yè)提供的三大會計報表，而企業(yè)的內(nèi)部報表便成為了商業(yè)秘密。
2.會計制度彈性區(qū)間大為制造虛假會計信息提供了可能。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)的運(yùn)作方式發(fā)生了新的變化。這種變化的速度之快，超過了會計制度的調(diào)整速度�，F(xiàn)有會計制度在新的經(jīng)濟(jì)形勢下出現(xiàn)許多漏洞。為了獲得更大的利潤，許多公司便鉆這些空隙，打擦邊球。例如，一個企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)，今年采用加權(quán)平均法，明年采用其他方法，甚至在一年以內(nèi)采用兩種以上的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法（只在財務(wù)報告中加以說明），這與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第12條所規(guī)定的“會計指標(biāo)應(yīng)當(dāng)口徑一致，相互可比”的原則是相違背的。另外，財務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)各自的情況，計提壞賬準(zhǔn)備金、商品削價準(zhǔn)備金，預(yù)提費(fèi)用、擺列待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損溢，在商品、產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)中既可采用加權(quán)平均法，也可采用后進(jìn)先出法、毛利率法等確定其成本；低值易耗品和包裝物既可一次攤?cè)�，也可分期攤銷，但其提取比例、提與不提、采用什么樣的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法、攤多攤少等，均比原制度有更大的靈活性，并完全取決于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財會人員的意志。按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則所設(shè)置的這些會計科目，成了企業(yè)調(diào)節(jié)盈虧的“蓄水池”。
3.企業(yè)的產(chǎn)權(quán)不明朗，為管理層舞弊開了方便之門。產(chǎn)權(quán)即財產(chǎn)權(quán)，包括以所有權(quán)為主的物權(quán)、債權(quán)和知識產(chǎn)權(quán)等，其內(nèi)涵包括資本權(quán)、占有權(quán)、收益權(quán)和處置權(quán)等。產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是給締約當(dāng)事人提供一個追求長期利益的穩(wěn)定預(yù)期和重復(fù)博弈的規(guī)則。合理完整的產(chǎn)權(quán)制度是保證企業(yè)信譽(yù)機(jī)制的基石。反之，如果沒有明確的產(chǎn)權(quán)所有者，企業(yè)或契約當(dāng)事人無需對自己的行為承擔(dān)責(zé)任，這就不可避免地造成企業(yè)行為偏離，會計信息失真。如目前國有企業(yè)和國家控股企業(yè)存在的突出問題是所有者主體缺位和經(jīng)營者行為失控，資本所有者代表機(jī)構(gòu)的職能分別由不同的政府行政機(jī)構(gòu)行使，許多行政機(jī)構(gòu)對企業(yè)發(fā)號施令，而任何一個機(jī)構(gòu)都不對決策后果負(fù)責(zé)，各項權(quán)能被不同的部門分割，架空了國有企業(yè)的所有權(quán)，造成企業(yè)管理混亂，為少數(shù)不法分子貪污腐敗提供了可乘之機(jī)。
此外，我國的公司法人治理結(jié)構(gòu)存在很大缺陷：股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理。如我國大部分上市公司在股權(quán)方面存在著高度集中的現(xiàn)象，很難保證廣大中小股東的利益。大股東利用自己在董事會與股東大會的控制地位，操縱上市公司股利分配政策，長期不分配，使小股東不能獲得正常的股利收入，從而無法分享上市公司的經(jīng)營成果。由于一股獨(dú)大，大股東操縱董事會、監(jiān)事會的現(xiàn)象屢見不鮮，也給會計造假開了方便之門。
4.注冊會計師審計缺乏獨(dú)立性，是導(dǎo)致會計誠信危機(jī)的直接原因。人們把注冊會計師稱為“經(jīng)濟(jì)警察”，是因為客觀上需要他們維持正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保護(hù)社會公眾的合法權(quán)益。但是，近年來發(fā)生的一些重大事件莫不與獨(dú)立性問題相關(guān)。審計的本質(zhì)特征在于它的獨(dú)立性。獨(dú)立性是審計的靈魂。沒有獨(dú)立性就沒有審計。注冊會計師的審計被譽(yù)為最超脫、獨(dú)立性最強(qiáng)的審計，因為職業(yè)規(guī)范要求它在形式上和實質(zhì)上都獨(dú)立于審計委托人和被審計人，而在現(xiàn)實工作中要完全做到這一點(diǎn)卻很難。最為突出的原因是：第一，由公司管理機(jī)構(gòu)代行了獨(dú)立審計委托人的職責(zé)。在代理條件下，獨(dú)立審計的委托人只能是股東，而國內(nèi)外的現(xiàn)實情況是，絕大多數(shù)情況下由公司管理機(jī)構(gòu)代行了獨(dú)立審計委托人的職責(zé)。注冊會計師對公司管理機(jī)構(gòu)支配下的公司活動和會計報表進(jìn)行審計，由公司管理機(jī)構(gòu)支付審計費(fèi)用，其對審計獨(dú)立性的影響可想而知。第二，會計師事務(wù)所同時為同一客戶提供審計和會計咨詢服務(wù)，會計師事務(wù)所從被審計單位獲取豐厚的咨詢收入，損害了注冊會計師審計業(yè)務(wù)的獨(dú)立性，從而也使會計信息失真成為事實。
5.對這類經(jīng)濟(jì)犯罪懲罰力度小，為會計造假提供了無形的“盾牌”。當(dāng)前我國對提供虛假會計信息的公司及相關(guān)人員，以及中介機(jī)構(gòu)處罰較輕，使造假者因違規(guī)所獲收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于所付出的成本，從而使許多公司為追求利益鋌而走險。另外，當(dāng)前我國的法律體系不完善，現(xiàn)行法規(guī)包括《刑法》、《公司法》、《證券法》和《會計法》等，都對上市公司及其管理當(dāng)局因粉飾財務(wù)報告應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任做出了規(guī)定。但這些規(guī)定之間存在著一定的差異，這便為造假創(chuàng)造了條件，如對違規(guī)事件進(jìn)行處罰時找不到統(tǒng)一的依據(jù)。
（二）改善會計誠信“客觀環(huán)境”的對策
鑒于上述，我們必須采取相應(yīng)的有效措施，進(jìn)行綜合治理，共同營造我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)公平競爭的環(huán)境和氛圍。
1.縮小虛假會計信息的施展空間。可從幾個方面入手：（1）進(jìn)一步完善《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，縮小財務(wù)報告粉飾的空間，適當(dāng)增加財務(wù)報表附注，鼓勵企業(yè)披露非財務(wù)信息，完善并嚴(yán)格規(guī)范關(guān)聯(lián)交易的披露，加強(qiáng)對現(xiàn)金流量信息的呈報和審核；（2）針對我國企業(yè)特別是上市公司容易出現(xiàn)的問題加以規(guī)范；（3）盡可能縮小會計政策的選擇空間，對會計政策選擇方面的規(guī)范要更加具體。
2.進(jìn)一步規(guī)范和完善《會計法》，增加會計制度的穩(wěn)定性。我國《會計法》還存在一些不完善之處，且隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展日漸突出。因此，我們應(yīng)繼續(xù)對其加以完善。
《會計法》和會計制度都明確規(guī)定，會計核算必須提供真實、合法、準(zhǔn)確和完整的會計信息，會計準(zhǔn)則也將客觀性原則列為會計原則之首。但由于會計工作本身的靈活性太大，會計制度的不完善，不但給會計監(jiān)控帶來了許多難處，而且給虛假會計信息造就了一個“溫室”。這對于加強(qiáng)會計制度的穩(wěn)定性，強(qiáng)化會計誠信機(jī)制，甚至對提升全社會的誠信水準(zhǔn)都十分不利。因此，要進(jìn)一步補(bǔ)充和完善《會計法》，增加會計制度的穩(wěn)定性，解決現(xiàn)階段會計誠信危機(jī)，進(jìn)一步杜絕利用制度缺陷所產(chǎn)生的漏洞進(jìn)行會計造假的行為，在更大程度上保護(hù)廣大會計從業(yè)人員的安全。
3.彌補(bǔ)產(chǎn)權(quán)制度缺陷，完善公司治理結(jié)構(gòu)。產(chǎn)權(quán)是信用的基礎(chǔ)，而我國有些企業(yè)不講信用的重要原因之一是，產(chǎn)權(quán)不明晰，沒有人格化的所有權(quán)代表。如大量私營、民營企業(yè)不講信譽(yù)，主要原因在于這些企業(yè)的企業(yè)主感到他們的產(chǎn)權(quán)沒有得到可靠的保障，對未來難以形成一個穩(wěn)定的預(yù)期，從而缺乏追求長遠(yuǎn)利益的動力。因此，在產(chǎn)權(quán)制度建設(shè)上，如何切實尊重并有效保護(hù)產(chǎn)權(quán)（包括私有財產(chǎn)權(quán)和公有財產(chǎn)權(quán)），避免企業(yè)和個人短期行為，是一個亟待解決的課題，也是誠信道德建設(shè)所必備的制度條件。
會計誠信建設(shè)在明晰產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上，還需完善公司治理結(jié)構(gòu)，解決“內(nèi)部人控制”等問題。必須改變董事長由總經(jīng)理兼任、董事會與經(jīng)理層“一套人馬、兩塊牌子”的情況，以免所有者對經(jīng)營者的約束有名無實，會計變成經(jīng)營者操控和利用的工具。主要措施包括：（1）加強(qiáng)董事會建設(shè)，確立其在公司治理中的核心地位。可以在企業(yè)董事會中引入適當(dāng)比例的獨(dú)立董事，從而對內(nèi)部人形成一定的監(jiān)督制約力，最大程度地維護(hù)所有者權(quán)益。（2）完善外派監(jiān)事會制度。要體現(xiàn)監(jiān)事會獨(dú)立性、專業(yè)性的特點(diǎn)，實施全程監(jiān)督，使企業(yè)的一切經(jīng)營活動和財務(wù)收支均體現(xiàn)所有者的意志和利益，其中包括向所有者提供真實、可靠的會計信息。（3）建立有效的激勵與約束機(jī)制，正確引導(dǎo)經(jīng)營者的行為，使其與所有者的利益趨同。激勵的方式包括利益激勵、職位消費(fèi)激勵等，可根據(jù)情況靈活使用。
4.加強(qiáng)對注冊會計師審計的監(jiān)控。健全以注冊會計師為核心的社會監(jiān)管體系。注冊會計師審計是一種社會化的委托，其職能是客觀、獨(dú)立、公允地對被審計單位的財務(wù)報表進(jìn)行審計并發(fā)表意見。會計師事務(wù)所是社會性監(jiān)督的中堅力量。要提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，就必須讓會計師事務(wù)所與政府部門完全脫鉤，真正成為具有獨(dú)立性的自律組織，更好地履行其社會監(jiān)督職能。另外，還要特別加大證監(jiān)會的監(jiān)管力度，它一方面可以對上市公司披露的虛假信息進(jìn)行查證；另一方面，還可以對會計師事務(wù)所出具的審計報告進(jìn)行監(jiān)督，對弄虛作假者依法查處。為此，應(yīng)從以下方面入手：（1）提高注冊會計師的獨(dú)立地位，讓他們獨(dú)立于公司管理當(dāng)局，始終保持客觀公正的立場。（2）不斷提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平。（3）不斷完善《注冊會計師法》，補(bǔ)充制定一系列法規(guī)如《注冊會計師法實施條例》。（4）加強(qiáng)注冊會計師職業(yè)道德教育，提高從業(yè)人員的職業(yè)責(zé)任感。
5.加大對惡意制造虛假會計信息者的打擊力度，做到“有必知、知必罰、罰必重”。一是加大行政監(jiān)管力度，充分發(fā)揮財政、審計、稅務(wù)、工商等部門的監(jiān)管職能，使監(jiān)督規(guī)范化、制度化，避免盲目性；二是加強(qiáng)對公司內(nèi)部機(jī)制的管理，試行會計委派制，從重查處違紀(jì)違法行為。
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