關(guān)于財(cái)政性資金，特別是專用財(cái)政性資金的稅務(wù)處理，財(cái)政部國家稅務(wù)總局先后連續(xù)發(fā)過財(cái)稅〔2008〕151號和財(cái)稅〔2009〕87號文2份文件，這2份文件對財(cái)政性資金在企業(yè)所得稅前的扣除進(jìn)行了嚴(yán)格的規(guī)定。

　　兩文件規(guī)定有異

　　財(cái)稅〔2008〕151號文第一條規(guī)定：“企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。”同時(shí)還規(guī)定，“對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定了專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。”而財(cái)稅〔2009〕87號文的第一條對專用財(cái)政性資金的稅務(wù)處理，比財(cái)稅〔2008〕151號文的規(guī)定更詳細(xì)和明朗。

　　財(cái)稅〔2009〕87號文規(guī)定，對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，均可作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

　　此外，財(cái)稅〔2009〕87號文還規(guī)定，符合以上條件的財(cái)政性資金在作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計(jì)入取得該資金第6年的收入總額；重新計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　另外，專用財(cái)政性資金所形成的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　留心2010年12月31日后的稅務(wù)處理

　　財(cái)稅〔2009〕87號文規(guī)定，企業(yè)取得的2010年12月31日后的專用性財(cái)政性資金，只能由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，才能準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。

　　除時(shí)限需注意外，如果是從縣級以上到?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得 的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，也不能在繳納企業(yè)所得稅前扣除，除非財(cái)政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定。

　　因此，從以上規(guī)定來看，財(cái)稅〔2009〕87號文比財(cái)稅〔2008〕151號文的規(guī)定對企業(yè)來講更有可操作性和可行性，即企業(yè)取得的專用性財(cái)政資金計(jì)入不征稅收入的條件放寬，并且可以免征企業(yè)所得稅。

　　案例分析

　　假設(shè)某企業(yè)發(fā)生5種與財(cái)政性資金有關(guān)的如下業(yè)務(wù)，則該企業(yè)相關(guān)稅務(wù)處理可按照如下方式進(jìn)行。

　　企業(yè)發(fā)生的5種與財(cái)政性資金有關(guān)業(yè)務(wù)為：從地方政府借款800萬元，需要按期付息，并在5年后還本；企業(yè)取得了屬于三廢資源綜合利用900萬元增值稅退稅款；地方某職能部門要求企業(yè)支付50萬元“集資修路費(fèi)”，依據(jù)是縣政府的文件；取得了地方政府用于幫助企業(yè)發(fā)展、購置固定資產(chǎn)、不需要償還的財(cái)政支持資金400萬元；取得了由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金300萬元。

　　政府借款不屬于應(yīng)稅收入

　　財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號）規(guī)定，企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

　　其中，國家投資是指國家以投資者身份投入企業(yè)、并按有關(guān)規(guī)定相應(yīng)增加企業(yè)實(shí)收資本的直接投資。而“資金使用后歸還本金”要求應(yīng)該是地方政府的行為。如果對是否支付利息不作明確，只要求本金一定歸還，則屬于借款行為。

　　因此，這種行為與收入無關(guān)，不計(jì)入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入額。

　　增值稅退稅應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額

　　財(cái)稅〔2008〕151號強(qiáng)調(diào)，財(cái)政性資金是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資 金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除投資和借款以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

　　據(jù)此，該企業(yè)取得的三廢資源綜合利用900萬元增值稅退稅款，應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額；取得的地方政府用于幫助企業(yè)發(fā)展、購置固定資產(chǎn)的財(cái)政支持資金400萬元，也應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　“亂收費(fèi)”項(xiàng)目不得稅前扣除

　　財(cái)稅〔2008〕151號指出，企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國務(wù)院或財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財(cái)政和價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)繳納的不符合上述審批管理權(quán)限設(shè)立的基金、收費(fèi)，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　很明顯，該企業(yè)支付給地方某職能部門的50萬元“集資修路費(fèi)”，依據(jù)是縣政府的文件，不屬上述審批權(quán)限規(guī)定的范疇，而屬于“亂收費(fèi)”項(xiàng)目，所以不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　而事業(yè)單位因提供服務(wù)收取的經(jīng)營服務(wù)性收費(fèi)，不屬于行政事業(yè)性收費(fèi)，不受此項(xiàng)審批權(quán)限約束，可以在稅前扣除。

　　經(jīng)批準(zhǔn)的專項(xiàng)資金可視為不征稅收入

　　財(cái)稅〔2008〕151號要求，對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中扣除。

　　據(jù)此，該企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的300萬元財(cái)政性資金應(yīng)作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以從收入總額中扣除。

　　需注意的是，這項(xiàng)規(guī)定是依據(jù)政府委托企業(yè)代辦某些公益事業(yè)的款項(xiàng)需有專門的用途而出現(xiàn)的。同時(shí)，應(yīng)滿足如下2個(gè)條件：一是這類收入必須用于國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的專項(xiàng)用途，不能混作他用；二是批準(zhǔn)級別是國務(wù)院，由地方政府委托代行職能的專項(xiàng)資金不得作為不征稅收入，而應(yīng)視為應(yīng)稅收入。