摘要：隨著企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)在全球范圍內(nèi)全面展開(kāi)，企業(yè)并購(gòu)、重組也已成為壯大企業(yè)規(guī)模、增強(qiáng)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的主要途徑。然而目前企業(yè)并購(gòu)及其審計(jì)過(guò)程中還存在諸多的問(wèn)題。本文分析了我國(guó)目前企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的現(xiàn)狀及其存在的問(wèn)題，并就如何完善并購(gòu)審計(jì)工作，提高并購(gòu)審計(jì)質(zhì)量提出了相關(guān)建議。

　　 關(guān)鍵詞：企業(yè)并購(gòu)審計(jì)；資產(chǎn)評(píng)估；審計(jì)質(zhì)量

　　一、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)概述

　　(一)并購(gòu)審計(jì)的界定

　　并購(gòu)即兼并與收購(gòu)(兩者慣于聯(lián)用為一個(gè)專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)——Merger and Acquisition，可縮寫(xiě)為“M&A”)，并購(gòu)的涵義有狹義和廣義之分，狹義的并購(gòu)指目的是在于獲取或意欲獲取目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)控制權(quán)的行為；廣義的并購(gòu)則泛指企業(yè)間各種目的的并購(gòu)行為，既包括為獲取控制權(quán)的并購(gòu)，也包括僅為獲得投資收益而進(jìn)行的部分股權(quán)或資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的日益深化，中國(guó)加入世界經(jīng)濟(jì)大舞臺(tái)的成本與風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越低，越來(lái)越多的企業(yè)選擇走出去，在國(guó)際市場(chǎng)上占領(lǐng)更多的份額，而并購(gòu)?fù)菄?guó)內(nèi)企業(yè)走出去的一個(gè)重要方式。現(xiàn)在企業(yè)面臨的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，通過(guò)并購(gòu)企業(yè)可以達(dá)到社會(huì)資源優(yōu)化配置，迅速實(shí)現(xiàn)低成本擴(kuò)張，實(shí)現(xiàn)股東的財(cái)富最大化。與新設(shè)企業(yè)、走內(nèi)部成長(zhǎng)道路的傳統(tǒng)途徑相比，并購(gòu)能夠迅速擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，節(jié)省開(kāi)拓市場(chǎng)、培養(yǎng)人才的時(shí)間，形成生產(chǎn)、技術(shù)、資金、管理等方面的協(xié)同效應(yīng)，世界上許多著名的大企業(yè)、大集團(tuán)在某種程度上都是以某種方式通過(guò)并購(gòu)等資本運(yùn)營(yíng)手段發(fā)展起來(lái)的。但在并購(gòu)的過(guò)程中，企業(yè)往往也會(huì)面臨很大的風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)并購(gòu)的成功率很低，并購(gòu)中常會(huì)出現(xiàn)一些不等價(jià)交換、隱形并購(gòu)、非法轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)等現(xiàn)象。在這種情況下，審計(jì)工作酒顯得尤為重要。企業(yè)并購(gòu)審計(jì)簡(jiǎn)單的講就是對(duì)企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)進(jìn)行的審計(jì)，是就企業(yè)并購(gòu)的原因、能力、價(jià)格、并購(gòu)處置方案等方面的審查，以確認(rèn)并購(gòu)行為及其結(jié)果的合法性，合理性和效益性。在對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)主要會(huì)涉及到審查企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)是否依法進(jìn)行、企業(yè)并購(gòu)提供的資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)產(chǎn)清單是否真實(shí)可靠、驗(yàn)證資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果是否合理、真實(shí)可靠等。通過(guò)對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，可以掌握目標(biāo)公司的行業(yè)狀況、發(fā)展前景、資產(chǎn)總額、盈利能力等信息，從而做出是否并購(gòu)的決策以及為收購(gòu)方擬采取的收購(gòu)方式提供依據(jù)，這些都可以有效的降低并購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，審計(jì)人員通過(guò)對(duì)反映目標(biāo)公司的資產(chǎn)價(jià)值和經(jīng)營(yíng)成果的信息進(jìn)行估值和鑒定，可以為收購(gòu)方制定合理的收購(gòu)價(jià)格提供強(qiáng)有力的依據(jù)，有利于降低并購(gòu)成本，保證并購(gòu)雙方的合法效益，促進(jìn)并購(gòu)活動(dòng)的迅速進(jìn)行。由于企業(yè)并購(gòu)是一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)的資產(chǎn)重組活動(dòng)，審計(jì)可以說(shuō)是其中必不可少的工作，但這也不表示企業(yè)在并購(gòu)中實(shí)施了審計(jì)工作就能保證并購(gòu)成功，保障并購(gòu)各方的利益。而目前我國(guó)企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)中仍存在著大量會(huì)計(jì)信息失真、獨(dú)立審計(jì)失敗、資產(chǎn)評(píng)估不實(shí)、大量國(guó)有資產(chǎn)被低估賤賣(mài)以及由此帶來(lái)的國(guó)有資產(chǎn)流失等普遍問(wèn)題。這些都充分說(shuō)明了由于種種原因，我國(guó)的并購(gòu)審計(jì)從理論到實(shí)務(wù)還遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后，并購(gòu)審計(jì)質(zhì)量不高，亟待從各方面進(jìn)一步加強(qiáng)，以便更好的發(fā)揮審計(jì)在企業(yè)并購(gòu)中的保駕護(hù)航作用。

　　(二)國(guó)內(nèi)并購(gòu)審計(jì)研究

　　由于我國(guó)并購(gòu)業(yè)務(wù)的歷史較短，所以對(duì)并購(gòu)審計(jì)的研究也并不多，對(duì)此主要的研究成果如下：謝盛紋(1998)認(rèn)為，企業(yè)并購(gòu)是一個(gè)相當(dāng)復(fù)雜的問(wèn)題，并購(gòu)方既可能獲得成功，也可能走向失敗，并購(gòu)決策的正確與否，不僅關(guān)系到一個(gè)或幾個(gè)企業(yè)的命運(yùn)，有些甚至?xí)绊懙揭粋€(gè)行業(yè)。為了保證成功并購(gòu)，并購(gòu)方應(yīng)該加強(qiáng)并購(gòu)審計(jì)，修訂和拓展并購(gòu)審計(jì)的性質(zhì)和范圍，切實(shí)做好對(duì)目標(biāo)企業(yè)的評(píng)價(jià)工作；張建軍(2001)認(rèn)為，隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程和我國(guó)加入WTO的日益迫近，企業(yè)兼并、重組已成為壯大我國(guó)企業(yè)規(guī)模、增強(qiáng)我國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的主要途徑，然而由于種種原因，使企業(yè)兼并過(guò)程中出現(xiàn)了這樣那樣的問(wèn)題，并主要從深化改革，強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督方面談了談企業(yè)兼并審計(jì)的迫切性和對(duì)策；楊雅梅、張麗明和張曉光(2002)指出，在企業(yè)并購(gòu)中，資產(chǎn)評(píng)估是一個(gè)不可缺少的重要環(huán)節(jié)，它不僅可以為被并購(gòu)企業(yè)確定企業(yè)價(jià)值、為并購(gòu)方?jīng)Q策提供可靠依據(jù)，而且還是并購(gòu)成功的基礎(chǔ)。因此，在明確資產(chǎn)評(píng)估在企業(yè)并購(gòu)中的作用的基礎(chǔ)上，分析我國(guó)企業(yè)并購(gòu)中資產(chǎn)評(píng)估的現(xiàn)存問(wèn)題，進(jìn)而提出企業(yè)并購(gòu)的資產(chǎn)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)和資產(chǎn)評(píng)估方法的選擇；劉芳、劉海瀟(2005)認(rèn)為，企業(yè)兼并實(shí)質(zhì)上是一種產(chǎn)權(quán)交易行為，是一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)重組活動(dòng)，它會(huì)影響國(guó)家、企業(yè)、職工等的經(jīng)濟(jì)利益，并會(huì)帶來(lái)社會(huì)震蕩。為此，審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)利和義務(wù)對(duì)企業(yè)兼并實(shí)行有效的監(jiān)督，注意企業(yè)兼并中可能發(fā)生的各種不正當(dāng)行為；沈征(2000)從企業(yè)兼并的理論基礎(chǔ)和實(shí)務(wù)運(yùn)作方面，重點(diǎn)分析和論述企業(yè)兼并中會(huì)計(jì)和審計(jì)問(wèn)題，特別對(duì)企業(yè)兼并會(huì)計(jì)與審計(jì)架構(gòu)的建立進(jìn)行了一些有意義的探索。

　　二、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)存在的問(wèn)題

　　(一)相關(guān)的法律法規(guī)不健全

　　我國(guó)現(xiàn)已頒布實(shí)施的《公司法》、《破產(chǎn)法》、《證券法》以及《上市公司收購(gòu)管理辦法》、《關(guān)于向外商轉(zhuǎn)讓上市公司國(guó)有股和法人股的通知》、《企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓管理暫行辦法》、《關(guān)于國(guó)有大中型企業(yè)主輔分離輔業(yè)改制分流安置富余人員的實(shí)施辦法》等法律法規(guī)，從不同的角度對(duì)企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)進(jìn)行了規(guī)范，但是仍存在不健全的地方，這主要表現(xiàn)在相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范和審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范不完善，這主要體現(xiàn)在以下方面：一是部分已有的準(zhǔn)則規(guī)范不再適應(yīng)現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，有待更改；二是有些準(zhǔn)則規(guī)范對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為的規(guī)定不一致，有待協(xié)調(diào)；三是應(yīng)有的準(zhǔn)則規(guī)范未制定，有待增補(bǔ)。如企業(yè)并購(gòu)的會(huì)計(jì)處理方法有購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益聯(lián)營(yíng)法兩種，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有做出具體的規(guī)定，沒(méi)有規(guī)定企業(yè)在并購(gòu)時(shí)究竟應(yīng)該采取哪種方法，很顯然，會(huì)計(jì)核算方法的選擇不同，對(duì)并購(gòu)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、企業(yè)并購(gòu)成本產(chǎn)生的影響也不同。購(gòu)買(mǎi)法下確認(rèn)商譽(yù)，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性較高，但是并購(gòu)成本也高，而權(quán)益聯(lián)營(yíng)法卻不將成本與凈資產(chǎn)之間的差額確認(rèn)為商譽(yù)，會(huì)計(jì)信息相關(guān)性低，但由于權(quán)益聯(lián)營(yíng)法理論上不要求對(duì)被并購(gòu)企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，故并購(gòu)成本通常低于購(gòu)買(mǎi)法。我國(guó)尚未制定企業(yè)并購(gòu)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在并購(gòu)實(shí)務(wù)中也主要是參照《企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》、《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》、《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和(股份有限公司會(huì)計(jì)制度)有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的解答》，這些規(guī)定都沒(méi)有考慮股權(quán)交換合并，只在合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿中提到合并可以使用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法，但實(shí)踐中已有企業(yè)并購(gòu)使用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的實(shí)例。因此，為了避免企業(yè)利用不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行影響，完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則勢(shì)在必行。

　　(二)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估不規(guī)范

　　企業(yè)并購(gòu)是以產(chǎn)權(quán)變更為特征的特殊經(jīng)濟(jì)行為，并購(gòu)中必然會(huì)涉及到企業(yè)資產(chǎn)的變動(dòng)、資產(chǎn)的有償轉(zhuǎn)讓等問(wèn)題。并購(gòu)方需要通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估。而審計(jì)人員在審查過(guò)程中，不但要了解目標(biāo)企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)的整體狀況，還要了解某些單項(xiàng)、具有核心生產(chǎn)能力的資產(chǎn)的價(jià)值；既要對(duì)現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行定量分析，準(zhǔn)確估算其現(xiàn)實(shí)價(jià)值，又要對(duì)目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、投入產(chǎn)出能力、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)狀況進(jìn)行詳細(xì)的定性分析、評(píng)價(jià)，從而能夠?yàn)椴①?gòu)方提供公允的產(chǎn)權(quán)價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，并以此來(lái)確定合理的并購(gòu)價(jià)格。但我國(guó)的資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估還存在一些不規(guī)范的地方，主要存在以下問(wèn)題：

　　(1)資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)不完善。資產(chǎn)評(píng)估業(yè)是社會(huì)公正性中介服務(wù)行業(yè)，在企業(yè)并購(gòu)中起著非常重要的作用。但是，從這些年的發(fā)展來(lái)看，我國(guó)的資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)存在很多不完善的地方。自1989年以來(lái)，政府有關(guān)部門(mén)先后頒發(fā)了幾十個(gè)部門(mén)規(guī)章，明確規(guī)定企業(yè)在發(fā)生改制重組、合資合作經(jīng)營(yíng)、股份經(jīng)營(yíng)、承包租賃、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、抵押擔(dān)保、拍賣(mài)出售、破產(chǎn)清算等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，都必須進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估?？墒?，由于大家都看好了這塊發(fā)展領(lǐng)域，亂辦資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)迅速形成一股熱潮。同時(shí)，也形成了資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的多頭管理、條塊分割的局面，在整個(gè)評(píng)估業(yè)，除國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估之外，還有土地評(píng)估、房地產(chǎn)評(píng)估、專(zhuān)利評(píng)估和礦產(chǎn)資源評(píng)估等分別隸屬于各個(gè)部門(mén)的評(píng)估機(jī)構(gòu)，他們各自為政，直接參與評(píng)估業(yè)的管理，各部門(mén)又有各自有關(guān)的評(píng)估文件。至今，這種混亂的局面和多頭管理狀態(tài)仍未梳理清楚。政府行政干預(yù)，不同部門(mén)的多頭管理，均與要求獨(dú)立性的資產(chǎn)評(píng)估業(yè)相悖，某種程度上妨礙了資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)化進(jìn)程，從而造成資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的違法違紀(jì)。

　　(2)資產(chǎn)評(píng)估范圍不明確。在對(duì)被并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估前，明確資產(chǎn)評(píng)估的范圍是非常有必要的，因?yàn)樵u(píng)估的范圍將會(huì)決定評(píng)估工作的組織和評(píng)估方法的選擇。不同形式的并購(gòu)，資產(chǎn)評(píng)估的范圍是不同的。在整體并購(gòu)的情況下，應(yīng)將企業(yè)的有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和負(fù)債，全部包括在內(nèi)，按現(xiàn)行法規(guī)要求，應(yīng)對(duì)建筑物、機(jī)器、設(shè)備、在建工程等逐項(xiàng)核查，對(duì)長(zhǎng)期投資、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、貨幣資金、應(yīng)收及預(yù)付款、短期投資等資產(chǎn)負(fù)債逐筆檢查，對(duì)存貨的抽查要占到數(shù)量的40％、賬面值的60％以上；在部分并購(gòu)的情況下，資產(chǎn)評(píng)估的范圍則只包括一項(xiàng)或幾項(xiàng)資產(chǎn)。但是在實(shí)際的操作中，很多企業(yè)為了快速完成并購(gòu)工作，或是為了盡快將劣勢(shì)企業(yè)的資產(chǎn)向優(yōu)勢(shì)企業(yè)轉(zhuǎn)移，一般都不按規(guī)定進(jìn)行，很難做到對(duì)上述資產(chǎn)進(jìn)行全面評(píng)估，并且常常只重視對(duì)有形資產(chǎn)的評(píng)估，忽略了對(duì)無(wú)形資產(chǎn)(尤其是商譽(yù))的評(píng)估。這必將會(huì)影響并購(gòu)交易價(jià)格的確定，因此，不論是企業(yè)還是資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)都應(yīng)該明確資產(chǎn)評(píng)估的范圍，不要漏估任何對(duì)企業(yè)有價(jià)值的資產(chǎn)，保證并購(gòu)工作順利進(jìn)行。

　　(3)資產(chǎn)價(jià)值難以準(zhǔn)確確定。資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)該對(duì)并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行科學(xué)、公正的評(píng)價(jià)，以保證并購(gòu)各方的切身利益。但是在企業(yè)并購(gòu)中，被并購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值經(jīng)常很難被準(zhǔn)確的確定，這主要是由于企業(yè)往往只重視有形資產(chǎn)的評(píng)估，而忽視無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估，這樣就難以準(zhǔn)確地確定企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。有數(shù)據(jù)表明：過(guò)去許多企業(yè)并購(gòu)都是在粗略的并購(gòu)審計(jì)下進(jìn)行的，且偏重于企業(yè)“硬資產(chǎn)”的審計(jì)。這種并購(gòu)成功的“企業(yè)聯(lián)姻”概率為50％。據(jù)美國(guó)管理協(xié)會(huì)的調(diào)查報(bào)告，在并購(gòu)審計(jì)實(shí)施的早期約有25％的并購(gòu)企業(yè)在十二個(gè)月內(nèi)產(chǎn)量減少；約六分之一的并購(gòu)企業(yè)喪失其市場(chǎng)占有率；四分之一的企業(yè)獲利能力降低。并購(gòu)后企業(yè)發(fā)現(xiàn)并購(gòu)成本并不是為并購(gòu)企業(yè)而支付的，相反，大多數(shù)花費(fèi)在并購(gòu)后企業(yè)解決并購(gòu)審計(jì)中未能發(fā)現(xiàn)的無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估上。由于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值確定不準(zhǔn)確，也使得國(guó)有企業(yè)在被并購(gòu)時(shí)進(jìn)一步加劇了國(guó)有資產(chǎn)的流失。如在外資上市公司收購(gòu)國(guó)有企業(yè)時(shí)，國(guó)有企業(yè)往往不夠重視營(yíng)銷(xiāo)網(wǎng)絡(luò)、土地使用權(quán)、租賃權(quán)、特許專(zhuān)營(yíng)權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)、商譽(yù)、等無(wú)形資產(chǎn)，低估、漏估這些無(wú)形資產(chǎn)，使得外資能夠以較低的價(jià)格進(jìn)行收購(gòu)，造成國(guó)有資產(chǎn)直接流失。這些都足以表明并購(gòu)企業(yè)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)是至關(guān)重要的，否則被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值不能準(zhǔn)確確定。

　　僅就商譽(yù)來(lái)講，我國(guó)有些企業(yè)經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)，在市場(chǎng)上占有優(yōu)勢(shì)，信譽(yù)較好，盈利能力超出行業(yè)平均水平，如果不對(duì)這類(lèi)企業(yè)的商譽(yù)進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)，必將導(dǎo)致并購(gòu)價(jià)格的不準(zhǔn)確。因此，在并購(gòu)評(píng)估中，應(yīng)當(dāng)注意目標(biāo)企業(yè)是否具備超額的收益能力，且這種超額收益是否具有持續(xù)性，以此來(lái)判斷目標(biāo)企業(yè)是否存在商譽(yù)。在具體操作中，評(píng)估人員可以比較企業(yè)歷年的平均利潤(rùn)率和行業(yè)利潤(rùn)率，如果目標(biāo)企業(yè)歷年平均利潤(rùn)率高于行業(yè)平均水平，并且這種趨勢(shì)能夠保持下去，評(píng)估人員就應(yīng)根據(jù)企業(yè)預(yù)期的超額收益和獲取超額收益的期間，按一定的折現(xiàn)率使用收益現(xiàn)值法對(duì)企業(yè)的商譽(yù)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。此外，產(chǎn)品品牌、技術(shù)工藝、企業(yè)名稱(chēng)等也屬于無(wú)形資產(chǎn)，往往在幾十年的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中形成，不僅在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)占有重要地位，而且在國(guó)際市場(chǎng)也有很強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力。一些外國(guó)企業(yè)認(rèn)為中國(guó)市場(chǎng)存在巨大潛力，但運(yùn)用國(guó)內(nèi)企業(yè)市場(chǎng)意識(shí)、品牌意識(shí)和對(duì)無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估意識(shí)不強(qiáng)的弱點(diǎn)，低價(jià)收購(gòu)國(guó)內(nèi)企業(yè)的股權(quán)、品牌或?qū)Ｓ屑夹g(shù)，排擠甚至吞噬了苦心經(jīng)營(yíng)的民族品牌。品牌的逐漸流失，實(shí)際上是一種無(wú)形資產(chǎn)的流失，甚至可稱(chēng)為國(guó)有資產(chǎn)的流失。對(duì)此產(chǎn)生的直接后果是阻礙了國(guó)內(nèi)企業(yè)健康成長(zhǎng)的道路，對(duì)于國(guó)家的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，對(duì)于中國(guó)在國(guó)際社會(huì)中的競(jìng)爭(zhēng)來(lái)講無(wú)疑也是一種損失。在出售國(guó)有企業(yè)時(shí)，只對(duì)有形資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估出售，而未考慮土地使用權(quán)、商譽(yù)、專(zhuān)有技術(shù)、商標(biāo)、品牌等無(wú)形資產(chǎn)，以至造成交易中國(guó)有無(wú)形資產(chǎn)流失嚴(yán)重。

　　(三)缺乏具有專(zhuān)業(yè)技能的高素質(zhì)審計(jì)人員導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量不高

　　審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作過(guò)程極其結(jié)果的優(yōu)劣程度。審計(jì)質(zhì)量包括審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量和審計(jì)行為過(guò)程的質(zhì)量。在企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中，審計(jì)人員應(yīng)該實(shí)事求是地檢查與評(píng)價(jià)目標(biāo)公司，盡可能地搜集充分的審計(jì)證據(jù)，使審計(jì)結(jié)論能全面地反映目標(biāo)企業(yè)的實(shí)際情況。但是在實(shí)際操作中，由于種種外部與內(nèi)部原因的影響，審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量不高。在審計(jì)中，往往會(huì)遇到以下問(wèn)題，這些都在不同程度上影響了審計(jì)質(zhì)量。一是審計(jì)獨(dú)立性不高，審計(jì)人員職業(yè)道德有待加強(qiáng)。在企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的過(guò)程中，有些審計(jì)人員不能很好的遵循職業(yè)道德，容易受到來(lái)自各方面因素的干擾。這些干擾有來(lái)自審計(jì)人員工作時(shí)涉及其個(gè)人利益的干擾，如感情、金錢(qián)等，也有因受到審計(jì)人員與被審計(jì)單位密切關(guān)系的影響，如審計(jì)人員與并購(gòu)企業(yè)有著密切的或長(zhǎng)期的個(gè)人或職業(yè)關(guān)系時(shí)，審計(jì)人員可能就會(huì)不加懷疑地接受客戶聲明書(shū)和觀點(diǎn)等。這些都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員的獨(dú)立性不高，從而影響審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷，使他們不能客觀、公正的對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審查，審計(jì)獨(dú)立性受到削弱，以至使審計(jì)質(zhì)量不能達(dá)到利益相關(guān)者的要求。二是審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步深化，并購(gòu)市場(chǎng)中的行為日益復(fù)雜化，企業(yè)并購(gòu)審計(jì)不僅包括并購(gòu)中的審查，還要對(duì)企業(yè)并購(gòu)前、后的情況進(jìn)行調(diào)查、審計(jì)，同時(shí)，還涉及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和效益性審計(jì)。在并購(gòu)審計(jì)的過(guò)程中通常還會(huì)用到非常規(guī)的審計(jì)技術(shù)與方法，這些工作做的如何直接決定了審計(jì)質(zhì)量的高低，而工作質(zhì)量的高低又與審計(jì)實(shí)施人員相關(guān)業(yè)務(wù)水平、綜合能力有關(guān)。實(shí)施并購(gòu)審計(jì)不僅要求審計(jì)人員掌握審計(jì)知識(shí)和技術(shù)，更要熟悉與企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)有關(guān)的知識(shí)和技術(shù)。目前我國(guó)的審計(jì)人員雖然在不斷地為自己“加氧”，專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和技能都有所提高，但是，能夠根據(jù)并購(gòu)的特殊性有針對(duì)性地完成并購(gòu)審計(jì)工作的專(zhuān)業(yè)人員還較少，大多數(shù)審計(jì)人員專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)能力還較弱，與并購(gòu)審計(jì)相關(guān)的業(yè)務(wù)知識(shí)較欠缺。這必將影響企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的工作質(zhì)量和工作效率，也不能保證企業(yè)并購(gòu)審計(jì)良性效益的發(fā)揮。

　　三、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)完善的對(duì)策

　　(一)完善相關(guān)法律法規(guī)及會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則

　　針對(duì)企業(yè)并購(gòu)審計(jì)中法律法規(guī)、制度準(zhǔn)則等方面的問(wèn)題，一方面應(yīng)進(jìn)一步完善與企業(yè)并購(gòu)相關(guān)的會(huì)計(jì)、審計(jì)現(xiàn)有的相關(guān)法律、法規(guī)，另一反面應(yīng)盡快制定專(zhuān)門(mén)會(huì)計(jì)、審計(jì)法律法規(guī)，以形成健全和完善的企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的法律法規(guī)體系。在企業(yè)并購(gòu)的會(huì)計(jì)處理上應(yīng)盡快制定針對(duì)并購(gòu)業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則，以便更好的對(duì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計(jì)量、分析等進(jìn)行具體規(guī)范，這樣可以保證企業(yè)并購(gòu)的順利實(shí)施，以免使企業(yè)在并購(gòu)時(shí)利用會(huì)計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則上的漏洞來(lái)進(jìn)行非正常交易、粉飾企業(yè)的業(yè)績(jī)。同時(shí)，在制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，既要借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，也要兼顧我國(guó)國(guó)情，就如在制定企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)區(qū)別不同類(lèi)型的企業(yè)，考慮知識(shí)經(jīng)濟(jì)的影響，嚴(yán)格區(qū)分購(gòu)買(mǎi)法與權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的適用條件，即保持互斥關(guān)系最為合理，也就是說(shuō)，一些公司并購(gòu)符合權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的適用條件，就只能采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法而不能使用購(gòu)買(mǎi)法；反之就只能采用購(gòu)買(mǎi)法，這樣才能較好地杜絕公司管理層在并購(gòu)時(shí)利用會(huì)計(jì)處理方法的選擇來(lái)操縱利潤(rùn)；另外，有必要參照國(guó)際慣例的較低要求，適當(dāng)降低權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的應(yīng)用門(mén)檻?？傊浞职l(fā)揮兩種會(huì)計(jì)處理方法的作用，避免出現(xiàn)無(wú)序局面。我國(guó)以基本審計(jì)準(zhǔn)則和具體審計(jì)準(zhǔn)則為主體的審計(jì)準(zhǔn)則體系已經(jīng)基本建立起來(lái)，但是指導(dǎo)某些特殊事項(xiàng)的具體審計(jì)準(zhǔn)則還不夠完善，就如規(guī)范企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的具體準(zhǔn)則還沒(méi)有制定。環(huán)境變化了，審計(jì)準(zhǔn)則卻沒(méi)有做出相應(yīng)的調(diào)整和修改，這必將影響其作為衡量審計(jì)責(zé)任的最高標(biāo)準(zhǔn)的地位。因此，企業(yè)并購(gòu)審計(jì)準(zhǔn)則的制定是迫在眉睫的事，要根據(jù)不同的審計(jì)目標(biāo)確定與其相關(guān)的審計(jì)范圍、審計(jì)程序、審計(jì)方法等，從而更有效的對(duì)我國(guó)并購(gòu)審計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范。

　　(二)做好資產(chǎn)評(píng)估工作

　　為能獨(dú)立、客觀、公正的確定并購(gòu)企業(yè)的交易價(jià)格，使企業(yè)并購(gòu)合理、有序的進(jìn)行，防止并購(gòu)中國(guó)有資產(chǎn)流失，我們首先應(yīng)該積極建立一個(gè)充分有序的市場(chǎng)環(huán)境，完善各項(xiàng)監(jiān)管體制，使政府行政管理與行業(yè)自律監(jiān)控相結(jié)合，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)履行社會(huì)職能進(jìn)行規(guī)范和引導(dǎo)，盡量減少評(píng)估業(yè)的多頭管理和行業(yè)干預(yù)，確保其獨(dú)立性；其次，資產(chǎn)評(píng)估人員在對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)要根據(jù)不同的評(píng)估目的確定合理的評(píng)估價(jià)值類(lèi)型和評(píng)估范圍，這就需要評(píng)估機(jī)構(gòu)全面分析企業(yè)資產(chǎn)的構(gòu)成情況，對(duì)企業(yè)價(jià)值有貢獻(xiàn)作用的資產(chǎn)要做到一項(xiàng)也不漏評(píng)，尤其是無(wú)形資產(chǎn)，要對(duì)被評(píng)估企業(yè)提供的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行實(shí)事求是地分析，并認(rèn)真核查資產(chǎn)，對(duì)于重要資產(chǎn)，必須認(rèn)真進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)勘察，全面掌握其情況；被并購(gòu)企業(yè)應(yīng)在財(cái)產(chǎn)清查的基礎(chǔ)上，按國(guó)家有關(guān)規(guī)定，由法定資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其財(cái)產(chǎn)評(píng)估作價(jià)，報(bào)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審批、確認(rèn)，并依此進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理。被并購(gòu)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓底價(jià)，應(yīng)以審批確認(rèn)的資產(chǎn)評(píng)估凈值為依據(jù)，綜合考慮被并購(gòu)企業(yè)職工、資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)狀況等因素后給予合理處理；再次，應(yīng)該加強(qiáng)資產(chǎn)評(píng)估從業(yè)人員的職業(yè)道德培養(yǎng)和業(yè)務(wù)素質(zhì)培訓(xùn)，增強(qiáng)其社會(huì)責(zé)任意識(shí)和工作能力。評(píng)估人員自身也應(yīng)深入學(xué)習(xí)相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，努力創(chuàng)造新的評(píng)估方法，以適應(yīng)不斷發(fā)展變化的市場(chǎng)環(huán)境。

　　(三)提高審計(jì)人員素質(zhì)以保證審計(jì)質(zhì)量

　　其具體包括以下方面：一是提高審計(jì)人員的獨(dú)立性。在有關(guān)審計(jì)工作的全部事務(wù)中，任何審計(jì)人員都應(yīng)該不受個(gè)人或外界的干擾而保持獨(dú)立，只有這樣才能更好的完成審計(jì)工作。審計(jì)人員首先要保持應(yīng)有的職業(yè)道德，在辦理審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，與被審計(jì)單位或?qū)徲?jì)事項(xiàng)有利害關(guān)系的應(yīng)該主動(dòng)回避；其次，審計(jì)人員不得兼營(yíng)或兼任與其執(zhí)行的審計(jì)或其他鑒證業(yè)務(wù)不相容的業(yè)務(wù)或職務(wù)，如擔(dān)任客戶的常年會(huì)計(jì)顧問(wèn)，為客戶代編會(huì)計(jì)報(bào)表，常年提供會(huì)計(jì)咨詢和會(huì)計(jì)服務(wù)等；再次，審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)要實(shí)事求是，不為他人所左右，也不得因個(gè)人好惡而影響其分析判斷的客觀性，應(yīng)正直、誠(chéng)實(shí)、不偏不倚地對(duì)待有關(guān)利益各方。二是提高審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)。審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)直接影響著審計(jì)質(zhì)量，因此，我們應(yīng)該采取各種有效的措施來(lái)提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。首先，要建立嚴(yán)格的聘用與晉升制度，保證聘用的審計(jì)人員能夠勝任自己的工作，保證被提升的審計(jì)人員都能勝任其新職務(wù)；其次，建立嚴(yán)格的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)和繼續(xù)教育機(jī)制，強(qiáng)化審計(jì)人員業(yè)務(wù)規(guī)范意識(shí)，鍛造審計(jì)基本功，不斷提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德；最后，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員工作的考核、指導(dǎo)和監(jiān)督，提高審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力，為審計(jì)人員建立專(zhuān)門(mén)的業(yè)務(wù)檔案，并將其工作質(zhì)量和業(yè)務(wù)能力與相應(yīng)的晉升和獎(jiǎng)懲掛鉤，促使其不斷提高專(zhuān)業(yè)能力，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。

　　四、結(jié)論

　　本文主要從企業(yè)并購(gòu)審計(jì)中存在的問(wèn)題，即相關(guān)會(huì)計(jì)、審計(jì)法律法規(guī)不健全、資產(chǎn)評(píng)估不規(guī)范、審計(jì)人員職業(yè)謹(jǐn)慎性欠佳、以及審計(jì)人員的獨(dú)立性、自身素質(zhì)等進(jìn)行探討、分析，并提出相應(yīng)的解決對(duì)策認(rèn)為應(yīng)通過(guò)不斷完善與企業(yè)并購(gòu)相關(guān)的法規(guī)、準(zhǔn)則建設(shè)；規(guī)范資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)，加強(qiáng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)管理；通過(guò)繼續(xù)教育等方式進(jìn)一步提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力、職業(yè)道德等，提高審計(jì)人員的職業(yè)謹(jǐn)慎，保證并購(gòu)審計(jì)的質(zhì)量，從而讓并購(gòu)審計(jì)能夠在我國(guó)得到快速、高效的發(fā)展，讓企業(yè)積極迎接并購(gòu)浪潮所帶來(lái)的新機(jī)遇和新挑戰(zhàn)。