概括中外有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的委托權(quán)界定的理論主要有受托人權(quán)益觀(guān)、委托人權(quán)益觀(guān)、國(guó)家權(quán)益觀(guān)、雙重主體權(quán)益觀(guān)（委托人和受托人聯(lián)合委托）、三重主體權(quán)益觀(guān)（委托人、受托人和國(guó)家聯(lián)合委托）、會(huì)計(jì)獨(dú)立觀(guān)等六種觀(guān)點(diǎn)。現(xiàn)行會(huì)計(jì)人員的委托權(quán)在于企業(yè)最高管理當(dāng)局（即受托權(quán)益觀(guān)），這種方式的缺點(diǎn)日益凸現(xiàn)，美國(guó)的“安然事件”和中國(guó)的“銀廣夏事件”正是這種體制弊端的反映。我國(guó)試行企業(yè)會(huì)計(jì)委派制度方式，加快了對(duì)會(huì)計(jì)人員管理體制改革的步伐，但這種體制既表現(xiàn)了它的優(yōu)點(diǎn)也表現(xiàn)出了其致命的缺點(diǎn)。
一、企業(yè)會(huì)計(jì)委派制度的機(jī)理
我國(guó)國(guó)家在國(guó)有企業(yè)中具有所有者和社會(huì)管理者的雙重身份，作為所有者為了得到投資決策有用的會(huì)計(jì)信息，不得不對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行有效的控制；而作為社會(huì)管理者為了整個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)的公平，必須有效地控制經(jīng)營(yíng)者并促使他們對(duì)社會(huì)提供真實(shí)、相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。所以，國(guó)家對(duì)國(guó)有企業(yè)推行的企業(yè)會(huì)計(jì)委派制度實(shí)際上是委托人權(quán)益觀(guān)和國(guó)家權(quán)益觀(guān)相結(jié)合的一種新的“雙重主體權(quán)益觀(guān)”。
委托人權(quán)益觀(guān)也叫投資人立場(chǎng)。該觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)選擇應(yīng)當(dāng)從委托人利益出發(fā)，服務(wù)于委托人需要，選擇的規(guī)則應(yīng)符合委托人的要求，以計(jì)量和報(bào)告代理人行為及其結(jié)果，從而為委托人提供有關(guān)代理人代理責(zé)任和代理績(jī)效的信息，以便于委托人考評(píng)代理人的“財(cái)產(chǎn)經(jīng)管責(zé)任”。根據(jù)這一觀(guān)點(diǎn)，會(huì)計(jì)人員之所以要編制財(cái)務(wù)報(bào)表，向委托人報(bào)告經(jīng)管責(zé)任恐怕是主要原因。
國(guó)家權(quán)益觀(guān)又叫國(guó)家立場(chǎng)觀(guān)。該觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為會(huì)計(jì)是國(guó)家行政機(jī)關(guān)的延伸，因而會(huì)計(jì)選擇應(yīng)站在國(guó)家利益立場(chǎng)（如稅收最大化、提供社會(huì)最高就業(yè)），企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)從企業(yè)中完全獨(dú)立出來(lái)，變成國(guó)家派駐企業(yè)的專(zhuān)業(yè)管理干部，代表國(guó)家利益對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施直接的監(jiān)督。這顯然是改革中出現(xiàn)的“國(guó)家委派制”的觀(guān)點(diǎn)。這種觀(guān)點(diǎn)將會(huì)計(jì)人員委托權(quán)界定給政府，必然要求會(huì)計(jì)人員履行核算和監(jiān)督兩項(xiàng)職責(zé)，對(duì)會(huì)計(jì)人員的補(bǔ)償也只能由委托人來(lái)進(jìn)行。
二、對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)委派制度的評(píng)析
1、 從企業(yè)理論的角度評(píng)析
從科斯的企業(yè)理論可知，企業(yè)是一組有限理性主體之間的“契約集合體”。契約可能是顯性的，也可能是隱含的；可能是長(zhǎng)期的，也可能是短期的。主體具有不同的偏好和不同的資本、技能和信息稟賦。每個(gè)主體都是有限理性的，這意味著在機(jī)會(huì)和約束范圍內(nèi)，不會(huì)故意地選擇不太情愿的行動(dòng)方針，而放棄更愿意的行動(dòng)方針，但對(duì)未來(lái)情況又不可能準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)。主體參與到契約之中，向該“契約”組織提供資源、技能、信息、勞務(wù)等，最終目的是從該“契約組織”中取得自己利益，而且最大化。但國(guó)家只是企業(yè)這個(gè)“契約集合體”中的一分子。在國(guó)有企業(yè)中它既是所有者又是社會(huì)管理者，在非國(guó)有企業(yè)中它只是社會(huì)管理者。不管什么情況它都不會(huì)直接經(jīng)營(yíng)，它和別的（除企業(yè)管理當(dāng)局外）利益相關(guān)者一樣只有從自己的角度監(jiān)督企業(yè)管理當(dāng)局。它沒(méi)有特權(quán)單獨(dú)行使企業(yè)會(huì)計(jì)委托權(quán)，如果它行使了這種特權(quán)，勢(shì)必造成“不公平”，也就違背了經(jīng)濟(jì)學(xué)中的“公平性”原則。
2、 從會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的角度評(píng)析
會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)人員或會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)提供的，主要反映企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)價(jià)值方面的經(jīng)濟(jì)信息，其內(nèi)容十分廣泛。從會(huì)計(jì)信息的用途上看，會(huì)計(jì)信息可分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和管理會(huì)計(jì)信息；從會(huì)計(jì)信息的形成階段看，會(huì)計(jì)信息可分為初生會(huì)計(jì)信息和再生會(huì)計(jì)信息�，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定企業(yè)必須對(duì)外報(bào)送必要的會(huì)計(jì)信息，這部分會(huì)計(jì)信息實(shí)際上就是我們常說(shuō)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，原因是向?qū)ζ髽I(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的人通報(bào)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，也是保證企業(yè)利益相關(guān)者（即企業(yè)產(chǎn)權(quán)擁有者）對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)管知情權(quán)的行使，從這個(gè)角度上說(shuō)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是一種俱樂(lè)部產(chǎn)品。但是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息一旦披露出去，與企業(yè)沒(méi)有直接利益關(guān)系的人也可以近似無(wú)償?shù)厥褂茫�，投資者、董事會(huì)、經(jīng)營(yíng)者、信貸者、管理人員、一般職工、客戶(hù)、財(cái)務(wù)分析和咨詢(xún)人員、經(jīng)紀(jì)人和證券承銷(xiāo)商、證券交易所、律師、稅務(wù)機(jī)構(gòu)、管轄機(jī)構(gòu)、立法者、財(cái)務(wù)報(bào)刊和新聞機(jī)構(gòu)、工會(huì)、企業(yè)研究人員、教師和學(xué)生以及社會(huì)大眾以及潛在的需求者等都可以無(wú)償?shù)厥褂萌魏纹髽I(yè)披露出來(lái)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，有人想控制這種現(xiàn)象將是不可能的。從這個(gè)角度上講，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息又是一種公共產(chǎn)品，不能商品化，因而必然要求提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主體是獨(dú)立于企業(yè)直接利益相關(guān)者的“第三者”。
再生的會(huì)計(jì)信息（包括管理會(huì)計(jì)信息）是使用者對(duì)企業(yè)提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行再加工出來(lái)的會(huì)計(jì)信息，是使用者根據(jù)不同的決策目的對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的再加工，同一財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息加工出來(lái)的再生會(huì)計(jì)信息也不同。加工者按照委托者的意圖去加工，為其提供特定的服務(wù)。使用者要給再加工者支付加工費(fèi)，否則，只有自己去加工。所以，再生會(huì)計(jì)信息（包括管理會(huì)計(jì)信息）是私有物品，可以商品化，這就必然要求提供再生會(huì)計(jì)信息的主體是為其特定的某個(gè)委托人服務(wù)的。
3、 從公平競(jìng)爭(zhēng)的角度評(píng)析
企業(yè)會(huì)計(jì)委派制是國(guó)家委派會(huì)計(jì)人員到企業(yè)監(jiān)督企業(yè)管理當(dāng)局和企業(yè)會(huì)計(jì)人員，這違背了企業(yè)理論和相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)理論，國(guó)家單獨(dú)的行使了它不該單獨(dú)行使的權(quán)利，這樣就勢(shì)必造成國(guó)家對(duì)企業(yè)其他利益相關(guān)者權(quán)利的剝奪，國(guó)家必然在競(jìng)爭(zhēng)中占優(yōu)勢(shì)，形成了競(jìng)爭(zhēng)者之間不公平的競(jìng)爭(zhēng)（包括同一企業(yè)中的不同利益相關(guān)者之間以及國(guó)有企業(yè)與非國(guó)有企業(yè)之間）。不公平的競(jìng)爭(zhēng)結(jié)果是效率的低下和大量的“租金”產(chǎn)生，這都是社會(huì)資源的浪費(fèi)，不是現(xiàn)代社會(huì)的理性選擇。
三、結(jié)語(yǔ)
綜上所述，會(huì)計(jì)委派制剝奪了企業(yè)其他利益相關(guān)者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的委托權(quán)和企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)管理會(huì)計(jì)人員的控制權(quán)；由于委托者遠(yuǎn)離會(huì)計(jì)人員而難于建立起對(duì)會(huì)計(jì)人員有效的激勵(lì)約束機(jī)制，在激勵(lì)和約束兩方面都存在難以克服的障礙。所以，企業(yè)會(huì)計(jì)人員管理體制的改革是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在改革過(guò)程中必須以產(chǎn)權(quán)、競(jìng)爭(zhēng)以及企業(yè)理論為依據(jù)，結(jié)合會(huì)計(jì)信息的分類(lèi)和會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)去深入地分析，必須要區(qū)別對(duì)待企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員和管理會(huì)計(jì)人員，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的委托權(quán)應(yīng)該定位于一個(gè)相對(duì)能夠代表企業(yè)所有利益相關(guān)者的機(jī)構(gòu)，而管理會(huì)計(jì)人員的委托權(quán)應(yīng)該定位于企業(yè)管理當(dāng)局，只有這樣才能充分發(fā)揮會(huì)計(jì)在企業(yè)中反映和控制作用。
