「摘要」非營利組織是我國重要的公共部門，承擔(dān)著全社會的文化教育、科學(xué)研究、技術(shù)進(jìn)步、醫(yī)療保健、文化娛樂等多方面任務(wù)，其財(cái)務(wù)控制水平和效果，將直接影響公共資金的使用效益，影響國家的經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展水平。本文針對非營利組織的特點(diǎn)，對其財(cái)務(wù)控制體系，如主體、目標(biāo)、方式等進(jìn)行了比較系統(tǒng)的闡述。

　　「關(guān)鍵詞」非營利組織；財(cái)務(wù)；財(cái)務(wù)控制

　　一、非營利組織的特征及其范圍界定

　　非營利組織是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。在我國，各種類型的非營利組織幾乎提供了從教育到科學(xué)、文化、體育、醫(yī)療保健、環(huán)保及公用、農(nóng)業(yè)等方方面面的服務(wù)，在整個國家的經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展中占據(jù)著非常重要的位置。

　　（一）非營利組織的特征

　　非營利組織運(yùn)行的目的通常不是為了賺取利潤，而是為了滿足社會及其成員各種社會性的需要。非營利組織最重要的特征，就在于其建立與運(yùn)營的動機(jī)不以營利為目的。非營利組織的非營利動機(jī)，既包括形式上的，也包括實(shí)質(zhì)上的；既包括組織活動開始前的階段，又包括組織活動過程及活動結(jié)束后的階段。具體來說，這種非營利動機(jī)主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1.運(yùn)營目的。非營利組織業(yè)務(wù)運(yùn)營的目的，主要不是為了追求利潤或利潤等同物。雖然有的非營利組織的業(yè)務(wù)收支也有差額，但總體上不是以微觀的經(jīng)濟(jì)效益而是以宏觀的社會效益為目的的。

　　2.資財(cái)?shù)膩碓?。美國?cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在歸納非營利組織的特征時，指出非營利組織“大部分資財(cái)來源于資財(cái)?shù)墓┙o者，他們不希望收回或據(jù)以取得經(jīng)濟(jì)上的利益”。在我國，非營利組織所需要的資財(cái)，全部或部分來自各級政府的預(yù)算撥款、單位收支結(jié)余以及接受捐贈等，政府或捐贈人并不期望按期收回所提供的資財(cái)，也不約定按所提供資財(cái)?shù)囊欢ū壤@得經(jīng)濟(jì)上的利益。

　　3.所有者權(quán)益。非營利組織不存在可以明確界定并可以出售、轉(zhuǎn)讓、贖買的所有者權(quán)益，即使非營利組織解體，資財(cái)提供者也沒有分享一份剩余資產(chǎn)的明確的所有者權(quán)益。

　　4.納稅。美國國內(nèi)稅務(wù)署規(guī)定，如果非營利組織取得了免稅身份，除特別指明的情況外，可以免交聯(lián)邦所得稅。在我國，有經(jīng)營性收入的事業(yè)單位僅就其經(jīng)營結(jié)余部分計(jì)算交納所得稅，通過預(yù)算撥款的非營利組織無需交納所得稅。

　?。ǘ┓菭I利組織的范圍界定

　　1.國外非營利組織的類型。目前國外對非營利組織的稱謂并不統(tǒng)一。有的國外學(xué)者將政府與非營利組織合并稱為政府與非營利組織；有的則統(tǒng)稱為非營利組織。國際會計(jì)師聯(lián)合會將類似于政府及非營利組織的社會組織稱為公立單位或公共部門，其在1994年10月發(fā)布的第4號研究報告《利用其他審計(jì)人員的工作——公立單位觀》中認(rèn)為：“公立單位是指中央政府、地區(qū)（例如州、省、區(qū)域）政府、地方（例如城市、城鎮(zhèn)）政府以及相應(yīng)的政府主體（例如機(jī)構(gòu)、局、廳、部、委員會和企業(yè)）?！?br>
　　盡管稱謂不統(tǒng)一，但其中包含的組織類型卻基本相同。這些組織或單位主要有以下幾種形式：（1）政府單位：包括聯(lián)邦（中央）政府，州、縣、市、鎮(zhèn)、村等地方政府單位；（2）教育機(jī)構(gòu)：包括幼兒園、小學(xué)、中學(xué)、大中專院校、職業(yè)技術(shù)學(xué)校；（3）衛(wèi)生福利組織：包括醫(yī)院、診所、護(hù)理所、福利組織、療養(yǎng)院、紅十字會等；（4）各種宗教組織與機(jī)構(gòu)；（5）各種慈善組織與機(jī)構(gòu)；（6）各種基金會；（7）政府企業(yè)（即國有企業(yè)）。

　　在上述組織或單位中，通過將諸如教育機(jī)構(gòu)、衛(wèi)生福利機(jī)構(gòu)、宗教機(jī)構(gòu)、慈善組織和各種基金會等組織并稱為非營利組織，而且還對它們按照所有權(quán)性質(zhì)區(qū)分為公立和私立兩種。對于公立非營利組織和公立企業(yè)，通常也將它們視為政府的一個組成單位。雖然從組織職能和業(yè)務(wù)運(yùn)行目的來看，公立非營利組織和私立非營利組織還是具有一定的相似性的，它們事實(shí)上也可以成為一類較為特殊的社會組織。但國外還將政府、公立企業(yè)和公立非營利組織歸屬于一類組織，它們基本按照政府管理社會的目的行使職能，業(yè)務(wù)運(yùn)行不以營利為目的。在美國，州和地方政府的這類組織，統(tǒng)一執(zhí)行由政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布的會計(jì)規(guī)范。私立企業(yè)和私立非營利組織屬于另一類組織，它們不執(zhí)行政府職能，業(yè)務(wù)運(yùn)行以營利為目的，或需要依靠其自身的業(yè)務(wù)活動維持持續(xù)運(yùn)行。美國目前的這類組織統(tǒng)一執(zhí)行財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布的會計(jì)規(guī)范。

　　鑒于國外例如美國目前由政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布的有關(guān)政府會計(jì)規(guī)范統(tǒng)一適用于美國州和地方政府以及歸其所有的公立諸如學(xué)校和醫(yī)院等非營利單位，國際會計(jì)師聯(lián)合會公立單位委員會也將其研究報告的適用范圍定位于中央政府、州和地方政府及其公立非營利單位。

　　2.我國非營利組織的類型。事業(yè)單位是我國特有的一個名詞。我國民法通則規(guī)定，企業(yè)、機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和社會團(tuán)體都可以取得法人資格，從而確立了事業(yè)單位的法律地位。如前所述，西方國家通常采用非營利組織一詞。我國的事業(yè)單位在內(nèi)涵上近似于西方的非營利組織，但兩者又不完全相同。為了與國際會計(jì)慣例相協(xié)調(diào)，我們對事業(yè)單位的范圍需要作一些具體分析。所謂事業(yè)單位通?？衫斫鉃椴痪哂形镔|(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)和政府事務(wù)管理職能，主要以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式，向社會提供生產(chǎn)性或生活性服務(wù)的單位。其范圍習(xí)慣上涵蓋較廣，包括不同的行業(yè)和經(jīng)濟(jì)類型。從行業(yè)來看，可以分為24類；科學(xué)研究事業(yè)單位；教育事業(yè)單位；文化事業(yè)單位；勘察設(shè)計(jì)事業(yè)單位；新聞出版事業(yè)單位；廣播影視事業(yè)單位；衛(wèi)生事業(yè)單位；體育事業(yè)單位；農(nóng)林牧水事業(yè)單位；交通事業(yè)單位；氣象事業(yè)單位；地震事業(yè)單位；海洋事業(yè)單位；環(huán)保事業(yè)單位；測繪事業(yè)單位；信息咨詢事業(yè)單位；質(zhì)量監(jiān)督事業(yè)單位；知識產(chǎn)權(quán)事業(yè)單位；物資倉儲事業(yè)單位；房地產(chǎn)、城市公用事業(yè)單位；社會福利事業(yè)單位；經(jīng)濟(jì)監(jiān)督事業(yè)單位；機(jī)關(guān)后勤事業(yè)單位；公證服務(wù)等其他事業(yè)單位。

　　我國事業(yè)單位的范圍是應(yīng)該而且可以隨著社會的發(fā)展而變化的。市場經(jīng)濟(jì)推動了事業(yè)的發(fā)展，過去事業(yè)單位的范圍較廣，在建立市場經(jīng)濟(jì)體制的過程中，一些單位逐步由社會性、公益性為主轉(zhuǎn)向營業(yè)性、開發(fā)性，資金供給的自給率不斷提高，經(jīng)營的目的和單位的性質(zhì)實(shí)際上發(fā)生了變化。一些事業(yè)朝著產(chǎn)業(yè)化的方向發(fā)展，如體育事業(yè)的產(chǎn)業(yè)化已經(jīng)率先實(shí)施。

　　事業(yè)單位的發(fā)展從近期看有如下的趨向：有些單位，如大多數(shù)的中小學(xué)、從事基礎(chǔ)理論研究的科研院所、國家重點(diǎn)興辦的文藝團(tuán)體、圖書館、博物館等，具有較強(qiáng)的社會性、公益性，主要由國家財(cái)政供應(yīng)資金，以社會效益為目的，這些單位就應(yīng)該按事業(yè)單位進(jìn)行登記注冊，按事業(yè)單位有關(guān)財(cái)務(wù)、會計(jì)制度進(jìn)行財(cái)務(wù)管理和控制；而有些單位，如會計(jì)師事務(wù)所、應(yīng)用型和開發(fā)型科研院所、民辦的文藝團(tuán)體、體育場館等，具有較強(qiáng)的營業(yè)性、開發(fā)性，而且以營利為目的，這些單位不妨按企業(yè)進(jìn)行登記注冊，并按企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)則和會計(jì)準(zhǔn)則、制度來進(jìn)行財(cái)務(wù)管理和控制。如果這樣，我國事業(yè)單位同西方公立非營利組織在范圍上就可以基本上一致起來。

　　在我國，習(xí)慣于將事業(yè)單位與行政單位放在一起并稱行政事業(yè)單位。這主要基于我國的非營利組織往往依附于行政單位，而一些行政單位也在辦事業(yè)。部分行政單位基于機(jī)構(gòu)、人員編制等諸方面的限制，將行政管理職能轉(zhuǎn)到事業(yè)單位，這就是通常所說的政事不分。另外，行政事業(yè)單位均由財(cái)政撥款，所不同的是，行政單位的經(jīng)費(fèi)全部由國家撥款取得，通常走的是“行政經(jīng)費(fèi)”科目，而對事業(yè)單位在管理形式上雖然不同，有的經(jīng)費(fèi)也全部由國家財(cái)政供應(yīng)，有的則實(shí)行定額或定項(xiàng)補(bǔ)助（預(yù)算撥款走的是“事業(yè)經(jīng)費(fèi)”科目）?，F(xiàn)時行政事業(yè)單位你中有我。我中有你的狀況，在一定程度上模糊了這種區(qū)別。

　　綜上所述，盡管各種類型的政府機(jī)構(gòu)與諸如教育事業(yè)單位、衛(wèi)生福利事業(yè)單位、各種中介組織等在組織職能、運(yùn)行機(jī)制、以會計(jì)主導(dǎo)財(cái)務(wù)報告的要求等方面存在著許多相同之處，本文還是將那些應(yīng)該被排除在財(cái)政供養(yǎng)范圍之外的事業(yè)單位剔除出來。因此，本文以下研究中所指的非營利組織，是指經(jīng)費(fèi)全部或部分通過政府財(cái)政供給的事業(yè)單位。并且由于我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整并未完全到位，國有企業(yè)尚未退出競爭性領(lǐng)域，因此我們的研究也將國有企業(yè)摒棄在外。

　　二、非營利組織財(cái)務(wù)特征及其內(nèi)涵分析

　　從財(cái)務(wù)的概念上來理解，財(cái)務(wù)的本質(zhì)是指社會財(cái)富方面的事務(wù)（或業(yè)務(wù)）。貨幣出現(xiàn)以后，人們便開始用價值來衡量財(cái)富。由于價值運(yùn)動在社會生產(chǎn)、生活中體現(xiàn)為資金運(yùn)動，因此，財(cái)務(wù)研究的對象主要是資金運(yùn)動。在營利組織中，資金運(yùn)動從貨幣資金開始，經(jīng)過若干階段，又回到貨幣資金形態(tài)，完成一個周期的循環(huán)。營利組織的資金周而復(fù)始不斷重復(fù)的循環(huán)，即為資金周轉(zhuǎn)。資金的循環(huán)、周轉(zhuǎn)，都是營利組織資金運(yùn)動的具體形式。營利組織的資金運(yùn)動包括資金的籌集、投放、耗費(fèi)、收入、分配五個方面的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容。而非營利組織的資金運(yùn)動則有著完全不同的特征。

　　非營利組織的存在及其運(yùn)轉(zhuǎn)是社會存在和發(fā)展所不可或缺的，它的任務(wù)是按政府發(fā)展計(jì)劃的要求，開展業(yè)務(wù)活動。經(jīng)費(fèi)主要靠國家財(cái)政供應(yīng)，部分來自自身的其他業(yè)務(wù)活動，其資金運(yùn)動主要表現(xiàn)為經(jīng)費(fèi)的籌集、領(lǐng)撥、使用、報銷等事項(xiàng)。因此，非營利組織財(cái)務(wù)實(shí)質(zhì)上是非營利組織在執(zhí)行國家事業(yè)發(fā)展計(jì)劃、開展業(yè)務(wù)活動過程中，有關(guān)經(jīng)費(fèi)的籌集、運(yùn)用、管理和監(jiān)督的活動。

　　從會計(jì)體系來看，我國政府把事業(yè)單位會計(jì)作為預(yù)算會計(jì)的一個分支而單獨(dú)制定了《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會計(jì)制度》，這為我們與國際慣例轉(zhuǎn)軌，根據(jù)非營利組織財(cái)務(wù)的特點(diǎn)將其作為一個單獨(dú)的領(lǐng)域設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)控制規(guī)則并實(shí)施財(cái)務(wù)控制奠定了良好的制度基礎(chǔ)。它有助于適應(yīng)形勢發(fā)展而加強(qiáng)政府財(cái)政部門對非營利組織的財(cái)務(wù)控制，同時更有利于非營利組織內(nèi)部財(cái)務(wù)控制和管理。其所以要確立非營利組織財(cái)務(wù)和會計(jì)的相對獨(dú)立分支地位，是因?yàn)槿藗冋J(rèn)識到在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制過渡的過程中，非營利組織的財(cái)務(wù)發(fā)生了顯著的變化?，F(xiàn)階段非營利組織財(cái)務(wù)的特征主要有以下幾項(xiàng)：（1）部分非營利組織除財(cái)政撥款外還有自己的事業(yè)收入。（2）非營利組織雖然以實(shí)現(xiàn)社會效益為宗旨，但卻具有一定的經(jīng)營性，并要實(shí)行經(jīng)濟(jì)核算，其事業(yè)收入和事業(yè)支出大都與業(yè)務(wù)活動相聯(lián)系，因而其可通過擴(kuò)大服務(wù)規(guī)模、提高服務(wù)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)增收節(jié)支，爭取改善自身的運(yùn)營條件。（3）非營利組織雖然不提供物質(zhì)產(chǎn)品，但向社會提供精神產(chǎn)品（即知識形態(tài)的產(chǎn)品）和勞務(wù)，它具有一定的生產(chǎn)性?？茖W(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等各種非營利組織，大都屬于第三產(chǎn)業(yè)中為提高科學(xué)文化水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門（有人把這種提供精神產(chǎn)品和勞務(wù)的行為稱為第四產(chǎn)業(yè)）。這些部門在現(xiàn)代社會中占有重要的地位，社會生產(chǎn)力的發(fā)展水平越高，智力勞動和智力開發(fā)的作用就越顯著，物質(zhì)產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展就越依賴于精神產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展。正是非營利組織經(jīng)濟(jì)活動的特殊性，使得非營利組織的會計(jì)成為預(yù)算會計(jì)中的一個單獨(dú)的分支，非營利組織財(cái)務(wù)控制也成為政府財(cái)政對單位控制的一個獨(dú)立的分支。

　　從我國目前的非營利組織的發(fā)展?fàn)顩r來看，非營利組織的財(cái)務(wù)已發(fā)生了根本性的變化，這些變化具體體現(xiàn)在以下幾個方面：第一，國家包辦事業(yè)已成過去，根據(jù)公共財(cái)政理論及社會共同需求的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)重新確定財(cái)政對事業(yè)單位供應(yīng)資金的范圍和標(biāo)準(zhǔn)，并體現(xiàn)多渠道籌集事業(yè)發(fā)展資金、多種形式辦事業(yè)的特點(diǎn)。第二，樹立統(tǒng)一的預(yù)算概念，徹底改變以前將事業(yè)收支分解為預(yù)算內(nèi)、外兩部分，事業(yè)單位只反映財(cái)政撥款的收支情況，其他收入與支出相脫節(jié)的狀況。將財(cái)政補(bǔ)助收入和非財(cái)政補(bǔ)助收入以及包括事業(yè)支出和其他支出在內(nèi)的全部收入和支出，實(shí)行統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理，建立一個能夠全面反映非營利組織財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)體系，以利于提高財(cái)政資金的使用效益。第三，借鑒企業(yè)財(cái)務(wù)的一些管理概念和方法，運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段，提高資金的使用效益。

　　我們研究我國目前的非營利組織財(cái)務(wù)的特征，是為了按照其發(fā)展的客觀規(guī)律有效地制定法規(guī)制度，使之更好地適應(yīng)非營利組織財(cái)務(wù)控制工作的需要。但是，這決不意味著非營利組織財(cái)務(wù)已經(jīng)企業(yè)化了，已經(jīng)按企業(yè)財(cái)務(wù)的規(guī)則運(yùn)行了。這是因?yàn)椋?br>
　　首先，我國目前的非營利組織財(cái)政撥款并非資金來源的唯一渠道，但是財(cái)政撥款在非營利組織收入中還占據(jù)著重要地位。從總體上說，其他資金來源仍處于輔助地位。個別非營利組織雖然能做到日常收支相抵，但重大工程項(xiàng)目依然要依靠國家財(cái)政扶持。非營利組織的財(cái)務(wù)活動同政府財(cái)政資金之間存在著密不可分的關(guān)系，其財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算應(yīng)該受到國家財(cái)政管理部門的指導(dǎo)和約束，而且其財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)制度的建設(shè)也主要由財(cái)政部門負(fù)責(zé)，內(nèi)部控制制度也需要報財(cái)政部門備案，財(cái)政部門在財(cái)務(wù)控制中有責(zé)任糾正其內(nèi)部財(cái)務(wù)控制制度的缺陷，使單位內(nèi)部的財(cái)務(wù)控制和外部財(cái)務(wù)控制很好地銜接起來。

　　其次，非營利組織的性質(zhì)及資金來源，決定了絕大多數(shù)非營利組織的非營利性，必須把社會效益放在第一位。水利、林業(yè)、科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等非營利組織提供的均是公共產(chǎn)品，而追求利潤必須會使其業(yè)務(wù)活動偏離政府事業(yè)發(fā)展的方向。這里還要指出，一些單位雖然能夠?qū)崿F(xiàn)收支相抵后還有結(jié)余，但這是它們加強(qiáng)管理、量入為出的結(jié)果，絕不等于在主觀上就是以營利為目的。

　　三、對非營利組織財(cái)務(wù)控制的基本運(yùn)作

　　（一）非營利組織財(cái)務(wù)控制的本質(zhì)

　　控制（Control），可以看作是修正、影響、操縱和調(diào)節(jié)的同義詞，而不是強(qiáng)制（特別是現(xiàn)代控制）的同義詞。高級漢語大辭典將控制定義為：“掌握住對象不使其任意活動或超出范圍；或使其按控制者的意愿活動?！笨刂频倪@一定義明確了控制是由控制主體、控制客體、控制目標(biāo)、控制方式等要素組成。控制主體，即控制者；控制客體，即控制對象；控制目標(biāo)，即控制者的意愿；控制方式，即控制的實(shí)現(xiàn)形式。

　　通常而言，財(cái)務(wù)控制是指財(cái)務(wù)監(jiān)管部門及其人員通過財(cái)務(wù)法規(guī)、財(cái)務(wù)制度、財(cái)務(wù)定額、財(cái)務(wù)計(jì)劃目標(biāo)等對資金運(yùn)動（或日常財(cái)務(wù)活動、現(xiàn)金流轉(zhuǎn)）進(jìn)行指導(dǎo)、組織、督促和約束，確保財(cái)務(wù)管理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的管理活動。財(cái)務(wù)控制是財(cái)務(wù)管理的基本職能之一。在財(cái)務(wù)管理中，如果僅有財(cái)務(wù)計(jì)劃（預(yù)算），但對實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的行動沒有控制，就難免出現(xiàn)財(cái)務(wù)失控現(xiàn)象。從三者間的關(guān)系來看，預(yù)算是為財(cái)務(wù)控制指出方向，提供依據(jù)，而財(cái)務(wù)控制則是預(yù)算落實(shí)的保證。正是從上述意義，可以說，沒有控制就沒有管理。

　　對于營利組織來說，財(cái)務(wù)控制的核心目標(biāo)是企業(yè)價值最大化。因此，通過對資金運(yùn)動的指導(dǎo)、組織、督促和約束，增強(qiáng)企業(yè)的盈利能力，不斷增加企業(yè)的財(cái)富，也就成為其財(cái)務(wù)控制的核心目標(biāo)。對非營利組織而言，控制的目的是保證其財(cái)務(wù)活動符合法律、法規(guī)、政策的規(guī)定，提高財(cái)政資金的使用效益。由此，我們可以把非營利組織的財(cái)務(wù)控制定義為以制度、預(yù)算等為主要手段，通過規(guī)范和約束非營利組織及其內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)行為，保證國家法律、法規(guī)、政策的貫徹執(zhí)行，提高財(cái)政資金的使用效益，確保事業(yè)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的管理活動。

　　從機(jī)制的角度分析，財(cái)務(wù)控制以消除隱患、防范風(fēng)險、規(guī)范管理、提高效率為宗旨和標(biāo)志。由于任何個體都有其目標(biāo)，財(cái)務(wù)控制從內(nèi)部而言，首先就是要減少個人目標(biāo)與組織目標(biāo)的沖突，同時從外部還要減少組織行為與政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的沖突。因此，非營利組織的財(cái)務(wù)控制是一種管理活動。財(cái)務(wù)控制是一種連續(xù)性、系統(tǒng)性、綜合性最強(qiáng)的控制。它在非營利組織經(jīng)濟(jì)控制系統(tǒng)中處于一種特殊的地位，起著保證、促進(jìn)、監(jiān)督和協(xié)調(diào)等重要作用。

　?。ǘ┓菭I利組織財(cái)務(wù)控制的主體

　　財(cái)務(wù)控制的基本功能是限制委托人和代理人之間的財(cái)務(wù)信息的不對稱性、財(cái)務(wù)契約的不完全性和財(cái)務(wù)責(zé)任的不對等性。根據(jù)委托——代理理論，代理關(guān)系存在于一切組織、存在于經(jīng)濟(jì)組織的每一個管理層次上。前面我們已經(jīng)得出結(jié)論，存在于非營利組織中的委托——代理關(guān)系具有三個層次，因此，其財(cái)務(wù)控制也可以分成三個層次：第一層次是財(cái)政部門代表政府進(jìn)行的財(cái)務(wù)控制，由于它來自組織以外，我們把它作為外部財(cái)務(wù)控制來研究；第二個層次是非營利組織的管理者對其內(nèi)部各職能部門的控制；第三個層次是其內(nèi)部職能部門對員工的控制。由于第二、三兩個層次的控制來自于組織內(nèi)部，屬于內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的范疇。因此，非營利組織的財(cái)務(wù)控制來自于兩個層面：一是來自于組織以外的控制——主要是政府財(cái)政部門的控制；一是來自于組織內(nèi)部的財(cái)務(wù)控制——這一層次控制主體主要是非營利組織的管理者，而財(cái)務(wù)人員的作用是最基礎(chǔ)的。

　　雖然外部財(cái)務(wù)控制與內(nèi)部財(cái)務(wù)控制都不可偏廢，但就大部分非營利組織而言，外部財(cái)務(wù)控制顯得尤為重要。財(cái)政部門是政府專司國有資產(chǎn)和財(cái)政性資金管理的職能部門，通過財(cái)政政策及其他手段，可以直接或間接影響制度相比，執(zhí)行財(cái)務(wù)控制制度同樣重要。一項(xiàng)制度如果沒有人執(zhí)行，則形同虛設(shè)，不建立制度和不執(zhí)行制度在效果上是一樣的。因此，內(nèi)部財(cái)務(wù)控制也不可偏廢。

　　相對而言，在非營利組織建立起內(nèi)部財(cái)務(wù)控制制度的目的，首先是執(zhí)行外部財(cái)務(wù)控制制度，為外部財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證。從一定意義上說，其外部財(cái)務(wù)控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)了，也部分地實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的目的。當(dāng)然，在圍繞外部財(cái)務(wù)控制實(shí)施內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的同時，內(nèi)部財(cái)務(wù)控制也要為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部管理目標(biāo)服務(wù)。

　　從機(jī)制的角度分析，財(cái)務(wù)控制決不只是財(cái)政部門和組織內(nèi)部財(cái)務(wù)的事情，也不是非營利組織管理者的責(zé)任，而是政府對非營利組織進(jìn)行的綜合的、全面的管理。在非營利組織，一個健全的財(cái)務(wù)控制體系實(shí)際上是完善的財(cái)務(wù)管理體制的體現(xiàn)。反過來，財(cái)務(wù)控制體系的健全也會促進(jìn)財(cái)政管理體制的完善。

　　（三）非營利組織財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)

　　1.總體目標(biāo)。目標(biāo)是系統(tǒng)所希望實(shí)現(xiàn)的結(jié)果。財(cái)務(wù)控制目標(biāo)是財(cái)務(wù)控制活動所要達(dá)到的目的，是評價財(cái)務(wù)控制活動是否合理的標(biāo)準(zhǔn)。非營利組織財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)是非營利組織財(cái)務(wù)控制所要達(dá)到的目的。如前所述，財(cái)務(wù)控制的對象是非營利組織及其內(nèi)部機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)行為。應(yīng)該說，非營利組織外部財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)與內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)具有一致性，即促使其單位內(nèi)部建立和完善符合管理要求的財(cái)務(wù)管理結(jié)構(gòu)；依法、科學(xué)地規(guī)范非營利組織的財(cái)務(wù)收支行為；督促非營利組織建立行之有效的財(cái)務(wù)風(fēng)險控制系統(tǒng)，強(qiáng)化風(fēng)險管理，確保履行職能過程中各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動的健康運(yùn)行；通過財(cái)務(wù)控制堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發(fā)現(xiàn)和糾正各種欺詐、舞弊行為，保護(hù)國有資產(chǎn)的安全完整；確保國家有關(guān)財(cái)務(wù)、財(cái)政管理的法律、法規(guī)和政策的貫徹執(zhí)行，提高資金的使用效益。

　　2.非營利組織外部財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)。非營利組織外部財(cái)務(wù)控制的實(shí)現(xiàn)除總目標(biāo)之外，還應(yīng)該達(dá)到以下目標(biāo)：

　?。?）非營利組織屬于非物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域，但也同樣是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。非營利組織一方面為社會提供科學(xué)、文化、教育等等方面的服務(wù)，另一方面又是商品、勞務(wù)的購買者和消費(fèi)者。非營利組織必然要介入市場，必然要按照市場經(jīng)濟(jì)的一般規(guī)律去辦事。

　　（2）市場經(jīng)濟(jì)要求非營利組織要引入競爭機(jī)制，實(shí)現(xiàn)資金使用效益最大化。實(shí)踐證明，非營利組織僅僅依靠政府投入謀求發(fā)展是不夠的，只有引入市場競爭機(jī)制，實(shí)現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，建立自我發(fā)展的新機(jī)制，才能持續(xù)存在，健康發(fā)展。因此，客觀上要求不斷改革和規(guī)范非營利組織的財(cái)務(wù)控制制度，在財(cái)政政策上為非營利組織降低成本，合理利用組織內(nèi)部的資源，提高市場競爭力創(chuàng)造一個良好的環(huán)境。

　　（3）為了在市場經(jīng)濟(jì)的機(jī)制下獲得良性發(fā)展，非營利組織必須擺脫依賴思想，建立自我發(fā)展，自我約束的機(jī)制。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，各項(xiàng)事業(yè)基本由政府包辦，財(cái)政是資金的唯一供應(yīng)者，單位需要多少錢，財(cái)政就供多少錢，由財(cái)政來平衡單位的預(yù)算。這種體制不利于有效發(fā)揮資金的使用效益，助長了非營利組織的依賴思想，加重了財(cái)政的負(fù)擔(dān)，社會各項(xiàng)事業(yè)的發(fā)展也缺乏內(nèi)在的生機(jī)和活力。因此，財(cái)政部門必須規(guī)范資金供應(yīng)范圍，改革資金供應(yīng)方式，建立起一個有利于非營利組織自我發(fā)展、自我約束，充滿生機(jī)和活力的財(cái)務(wù)控制體制。

　　3.非營利組織內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的目標(biāo)。非營利組織的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制的總體目標(biāo)是保證組織內(nèi)部的財(cái)務(wù)活動規(guī)范、高效，并保證資金使用效益最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。具體說來，必須達(dá)到以下目標(biāo)：（1）嚴(yán)格遵守國家有關(guān)財(cái)政、財(cái)務(wù)管理方面的法律法規(guī)和規(guī)章，依法組織收入和支出活動。（2）建立和完善符合管理要求的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，形成科學(xué)的財(cái)務(wù)決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制。（3）建立行之有效的財(cái)務(wù)風(fēng)險控制系統(tǒng)，強(qiáng)化風(fēng)險管理，確保各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動的健康運(yùn)行和財(cái)產(chǎn)的完全完整。（4）依法使用資金，提高資金的使用效益。

　?。ㄋ模┓菭I利組織財(cái)務(wù)控制的主要方式

　　伴隨著社會的進(jìn)步，對組織控制的實(shí)現(xiàn)方式也在不斷地發(fā)生著變化?？刂品绞降淖兓粌H影響著對組織的控制，而且通過組織控制方式的改變，影響著現(xiàn)代社會的控制。傳統(tǒng)的控制是通過一條指揮鏈來行使控制權(quán)，即控制權(quán)人逐層向下級被控制者發(fā)布指令，并要求下級必須服從的強(qiáng)制性控制。這種控制方式中的關(guān)鍵要素是嚴(yán)厲的紀(jì)律，并且需要通過強(qiáng)制性的實(shí)施細(xì)則加以實(shí)行。這種控制方法與官僚政治體制相匹配，目前在西方市場化國家已經(jīng)不作為控制方式使用的重點(diǎn)。

　　目前公認(rèn)的較為有效的控制方式有以下幾種：（1）制度控制。有效的管理制度和程序的建立，使對組織的控制有了明確的依據(jù)。這種控制方法將傳統(tǒng)的以紀(jì)律為核心的指揮鏈?zhǔn)降目刂迫谟谄渲小Ｆ浜诵氖峭ㄟ^制定嚴(yán)格的制度（當(dāng)然也包括政策、程序等），確立組織及其內(nèi)部崗位人員的行為規(guī)范。有效的制度不僅可以約束被控制者的行為方式，而且可以限制控制者濫用控制權(quán)，由于制度控制方法與法規(guī)社會相匹配，而成為現(xiàn)代社會實(shí)施控制的一種重要方法。（2）技術(shù)控制。這種控制通常指的是通過控制作業(yè)程序而進(jìn)行的控制。它的另一個意義是通過對業(yè)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)程序的改革，增強(qiáng)業(yè)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)程序的可控性，使業(yè)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)程序更加科學(xué)、合理并有效率，從而達(dá)到控制的目的。（3）激勵控制。激勵控制提供了一種進(jìn)一步控制的機(jī)制。為了降低代理成本，實(shí)現(xiàn)管理目標(biāo)，必須設(shè)計(jì)一套完整的激勵與約束機(jī)制。激勵是與業(yè)績緊密相關(guān)的。由于大部分組織的業(yè)務(wù)是可以考核的，如果將組織的管理者及職工個人收入水平、晉升機(jī)會與業(yè)績聯(lián)系在一起，管理者與普通職工的工作質(zhì)量與個人利益就形成了一種正相關(guān)的關(guān)系，從而達(dá)到控制組織的管理者及其員工行為方式的目的。

　　結(jié)合非營利組織的特點(diǎn)，上述幾種方式在非營利組織的財(cái)務(wù)控制中，可以具體化為預(yù)算控制、制度控制、收入控制和支出控制。其中收入和支出行為是非營利組織財(cái)務(wù)控制的主要對象，而財(cái)務(wù)控制的主要手段是預(yù)算以及用以規(guī)范收支行為的各種法律、法規(guī)、行政組成的制度體系。

　　1.預(yù)算控制。預(yù)算管理是財(cái)務(wù)管理的核心。非營利組織的預(yù)算是各項(xiàng)事業(yè)發(fā)展計(jì)劃在財(cái)務(wù)上的體現(xiàn)，也是政府分配資源方式的具體體現(xiàn)。因此，它是搭在政府財(cái)政部門與非營利組織之間的橋梁，也是對非營利組織進(jìn)行財(cái)務(wù)控制所使用的主要手段。通過對預(yù)算管理方式的改革，可以增強(qiáng)預(yù)算管理方式的合理性，增強(qiáng)政府財(cái)政部門控制非營利組織的財(cái)務(wù)收支行為的能力和效率。

　　2.制度控制。制度控制是控制的基礎(chǔ)。制度是一種行為規(guī)則，在非營利組織的財(cái)務(wù)控制中占有重要的地位。非營利組織的財(cái)務(wù)控制制度非常廣泛，但核心是兩大制度體系：一是預(yù)算管理方面的制度，一是財(cái)務(wù)收支方面的管理制度。

　　3.收入控制。經(jīng)費(fèi)籌集是非營利組織財(cái)務(wù)行為的起點(diǎn)，也是非營利組織財(cái)務(wù)控制的起點(diǎn)。在非營利組織的財(cái)務(wù)控制當(dāng)中，收入控制起著關(guān)鍵性的作用，它決定著預(yù)算、支出控制的有效性。

　　4.支出控制。支出行為是非營利組織財(cái)務(wù)控制的重點(diǎn)，財(cái)務(wù)性資金的分配和有效利用是包括非營利組織在內(nèi)的公共支出管理的核心問題，如果說預(yù)算控制主要控制的是資源的分配方式，那么確保資源的有效利用則是支出控制的使命。

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