一、獨立審計準則在審計風險中的定位

　　1、獨立審計準則在宏觀層面審計風險中的定位。

　　宏觀層面的審計風險包括審計工作實際形成的風險水平、獨立審計準則所決定的風險水平和社會對審計風險的預(yù)期三種。

　　審計工作實際形成的風險水平是指會計報表及其各項目實際應(yīng)當具有的重要性水平與審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)等因素的影響所共同決定的風險水平。獨立審計準則所決定的風險水平在一定條件下是一個常量，它是指由合格的注冊會計師在嚴格遵照準則進行審計并且與外部大環(huán)境沒有發(fā)生沖突情況下的風險水平。社會對審計風險的預(yù)期指公眾對審計的需求和公眾認為審計所應(yīng)達到的標準和作用的期望值。總體來說，在三者的關(guān)系中：審計工作實際形成的風險水平最高，獨立審計準則所決定的風險水平居中，社會對審計風險的預(yù)期最低。

　　2、獨立審計準則在微觀層面審計風險中的定位。

　　微觀層面的審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險。微觀層面的審計風險是與特定的審計業(yè)務(wù)相聯(lián)系的，那么在理想的情況下（也就是在沒有與大環(huán)境發(fā)生沖突，并且由合格的注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)的情況下），微觀層面的審計風險應(yīng)與指導(dǎo)特定審計業(yè)務(wù)的獨立審計準則所決定的風險水平相一致。

　　二、決定審計風險水平的主要因素

　　1、決定宏觀層面的審計風險的主要因素。宏觀層面的審計風險大小的主要決定因素是指審計人員的執(zhí)業(yè)環(huán)境，其中包括審計人員執(zhí)業(yè)環(huán)境的外部決定因素和內(nèi)部決定因素。宏觀經(jīng)濟環(huán)境的穩(wěn)定程度、外界對審計行業(yè)的關(guān)注和理解程度等因素是影響宏觀層面審計風險的外部決定因素；而審計理論的發(fā)展程度、審計人員的整體素質(zhì)水平等則構(gòu)成了影響宏觀層面審計風險的內(nèi)部決定因素。

　　審計工作實際形成的風險水平主要由宏觀層面審計風險的內(nèi)部決定因素（包括審計理論的發(fā)展程度和審計人員的整體素質(zhì)水平等）所決定的；審計準則決定的風險水平主要由內(nèi)部決定因素中的審計理論的發(fā)展程度所決定；而社會公眾預(yù)期的風險水平則主要由宏觀層面的外部決定因素（包括宏觀經(jīng)濟環(huán)境的穩(wěn)定程度和外界對審計行業(yè)的關(guān)注和理解程度等）所決定。

　　2、決定微觀層面的審計風險的主要因素。微觀層面審計風險的決定因素主要是指業(yè)務(wù)項目的難易程度，這里所指的難易程度包括絕對的難易程度和相對的難易程度。絕對的難易程度是不以人的意志為轉(zhuǎn)移的，包括審計對象的規(guī)模、項目地域的分散程度、收費金額時間限制、委托人的可信程度和客戶的管理水平等；而相對的難易程度是由人（這里特指審計人員）的因素所決定的，包括審計人員自身的專業(yè)勝任能力、職業(yè)道德（即審計人員自身素質(zhì)的高低）和事務(wù)所的職業(yè)水準等。而固有風險和控制風險主要由絕對難度中的部分因素決定的，其中，固有風險主要決定于審計對象的規(guī)模、項目地域的分散程度和委托人的可信程度；控制風險主要決定于審計對象的規(guī)模、項目地域的分散程度、委托人的可信程度和客戶的管理水平，而檢查風險幾乎和所有因素都有關(guān)系。

　　三、審計風險的評估及防范

　　1、宏觀層面審計風險的評估及防范。

　　宏觀審計風險最根本的解決方法是使審計工作實際形成的風險水平，獨立審計準則所決定的風險水平和社會對審計風險的預(yù)期這三者趨于相同，即三者交匯于獨立審計準則所決定的風險水平。因為出現(xiàn)宏觀層面的審計風險的根本原因是由于三種不同水平的宏觀層面審計風險不可調(diào)和的不統(tǒng)一性。三者之間的差距越大，宏觀層面的審計風險也就越大。假如三種宏觀層面審計風險統(tǒng)一在獨立審計準則所決定的風險水平，而且獨立審計準則的標準又制定得恰到好處，那么，宏觀層面上的審計風險將不再存在。由以上的分析可以了解到，降低和防范宏觀層面的審計風險的唯一途徑是縮小三種風險水平之間的差距。在這里存在兩個差距——一個是審計工作實際形成的風險水平和獨立審計準則之間的差距，另一個是獨立審計準則和社會對審計風險的預(yù)期之間的差距。造成審計工作中實際形成的風險水平與獨立審計準則所決定的風險水平之間差距的原因有兩個，分別是注冊會計師自身素質(zhì)的不足和職業(yè)環(huán)境的不完善。其中由于注冊會計師自身的素質(zhì)和現(xiàn)有準則之間的差距經(jīng)過努力是有可能消除的，但解決由于職業(yè)環(huán)境不完善所造成的與現(xiàn)有準則之間的差距還是有一定困難的。對于社會公眾對審計風險的期望和獨立審計準則所決定的風險水平之間的差距，應(yīng)視情況而定。由于公眾對審計工作不了解和誤解所造成的差距，除非說服公眾，加強宣傳力度，否則是無法消滅的。

　　筆者認為，對于宏觀層面審計風險的防范應(yīng)主要從注冊會計師自身素質(zhì)入手，也就是從執(zhí)業(yè)環(huán)境的內(nèi)部決定因素上找差距。由于宏觀風險因素中有一部分是不可避免的，這就對注冊會計師提出了更高的要求。要出具合格的審計報告，避免法律責任，注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)一定要嚴格遵守獨立審計準則。但由于宏觀風險的部分不可避免性，注冊會計師在執(zhí)行審計程序時，在根據(jù)準則的有關(guān)規(guī)定無法取得充分的審計證據(jù)時，要求注冊會計師在符合審計準則精神的前提下，提高職業(yè)判斷能力。所以，只有提高注冊會計師素質(zhì)，使其能做到在遵守獨立審計準則的基礎(chǔ)上，提高職業(yè)判斷能力，才能在最大程度上避免法律訴訟和法律責任，從而降低宏觀層面的審計風險。

　　2、微觀層面審計風險的評估及防范。

　　相對于宏觀層面的審計風險，微觀層面審計風險的可控性便顯現(xiàn)出來。在理想情況下，審計程序應(yīng)嚴格按照獨立審計準則進行，此時微觀層面的審計風險應(yīng)與獨立審計準則所決定的審計風險相一致，所以，當微觀層面的審計風險與宏觀層面獨立審計準則所決定的風險水平不一致時，必然是審計程序偏離了獨立審計準則。對于固有風險和控制風險，審計人員在承接業(yè)務(wù)之前應(yīng)對其評估，避免承接那些風險與收益不相匹配的業(yè)務(wù)。而對于已經(jīng)承接的業(yè)務(wù)，審計人員對于這兩種風險就無能為力了，所能做的就是在對其進行評估的基礎(chǔ)上確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，以便將檢查風險降低至可接受的水平。具體來講：

　　（1）固有風險。一般而言，固有風險主要由絕對難度中的一些因素決定。對應(yīng)前面的微觀層面的審計風險的主要決定因素，固有風險主要決定于三個因素：審計對象規(guī)模、項目地域的分散程度及委托人的可信程度。

　?。?）控制風險?？刂骑L險也是主要由業(yè)務(wù)的絕對難度所決定的。對應(yīng)前面的微觀層面的審計風險的主要決定因素，控制風險主要決定于四個因素：審計對象規(guī)模、項目地域的分散程度、委托人的可信程度及客戶管理水平。

　?。?）檢查風險。檢查風險是注冊會計師可以控制的。能夠直接或間接地影響檢查風險的因素很多，但是如果嚴格遵守獨立審計準則，且注冊會計師具有較好的專業(yè)判斷能力，則會運用恰當?shù)膶徲嫹椒?，那么，對于重大錯誤舞弊，是可以發(fā)現(xiàn)的。雖然檢查風險具有控制性，但檢查風險永遠不可能降低為零水平。所以，必須要通過恰當?shù)膶嵸|(zhì)性測試將檢查風險降低至可接受的水平。

　　通過以上對微觀層面上的審計風險水平的決定因素的分析，可以得出這樣的結(jié)論：對于微觀層面上的審計風險，注冊會計師是可以控制的，但是不可能完全避免的。

　　現(xiàn)代審計的特點是根據(jù)樣本審查結(jié)果來推斷總體，所以總會產(chǎn)生一定程度的誤差，即審計人員要承擔一定程度的做出錯誤審計結(jié)論的風險。因此，風險總是存在于審計活動過程中。通過對審計風險的研究，人們只能認識和控制審計風險，只能在有限的空間和時間內(nèi)改變風險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能也不可能完全消除風險，而這也正是審計的魅力所在，也是需要具有專業(yè)素質(zhì)的注冊會計師來進行此項特定工作的原因?qū)τ诤暧^和微觀層面上必然存在且注冊會計師可以控制的部分風險，降低此部分風險的根本是要靠注冊會計師的專業(yè)素質(zhì)的提高，以盡量向獨立審計準則所決定的風險水平靠攏。所以，最根本的審計風險防范方法仍然是注冊會計師及整體行業(yè)素質(zhì)的提高。