摘  要：本文對我國會(huì)計(jì)改革的歷程進(jìn)行了回顧，以不同的標(biāo)志性特征將其劃分為不同階段，研究了每個(gè)階段會(huì)計(jì)的理論創(chuàng)新和與客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的緊密關(guān)系。新準(zhǔn)則體系的發(fā)布標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)改革已達(dá)到一個(gè)較高的水平和層面，新準(zhǔn)則體系堅(jiān)持與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則，并提出了許多新理念和新思維，對財(cái)會(huì)工作者和相關(guān)管理人員提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系會(huì)計(jì)改革公允價(jià)值職業(yè)判斷

　　一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然產(chǎn)物

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)際上是在一定社會(huì)環(huán)境下經(jīng)濟(jì)制度的安排，從本質(zhì)上講它應(yīng)該是對最有效地分配社會(huì)資源和財(cái)富起到重要作用，但從應(yīng)用價(jià)值上講，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的存在和發(fā)展又必須與當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際環(huán)境相適應(yīng)，并要求具有一定的超前性。馬克思早就對會(huì)計(jì)作出了最精辟的定義，會(huì)計(jì)是“過程的控制和觀念的總結(jié)”。從某種意義上講，過程的控制必須要面對現(xiàn)實(shí)并結(jié)合實(shí)際，脫離實(shí)際環(huán)境和客觀條件的控制是不可能達(dá)到其控制目的的，然而，會(huì)計(jì)作為一種經(jīng)濟(jì)制度安排和管理監(jiān)督活動(dòng)，其思想理念必須具有一定的超前性，如果僅僅停留在對現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的解釋，而不具有適度超前的思想總結(jié)和價(jià)值指引，那么，這種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就不能對我國高速發(fā)展的資本市場和經(jīng)濟(jì)環(huán)境起到任何保障和促進(jìn)作用。

　　我國的會(huì)計(jì)改革從1993年開始至今已有十余年，其中歷經(jīng)曲折，而且某些問題也有所爭議，但我們始終把持著改革的大方向和基本原則，那就是“緊密聯(lián)系實(shí)際，理念適度超前”?；仡櫸覈鴷?huì)計(jì)改革發(fā)展歷程，筆者認(rèn)為大致可以劃分為四個(gè)階段：第一階段是1993年至1998年。其主要標(biāo)志是“兩則”和13個(gè)行業(yè)的會(huì)計(jì)制度的頒布和實(shí)施，但其中最具代表性的是《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《股份制企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的頒布和實(shí)施。第二階段是1998年至2001年。其主要標(biāo)志是以我國第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》為代表的多項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布。這個(gè)時(shí)期的顯著特點(diǎn)是公允價(jià)值的引入，資產(chǎn)重組、資產(chǎn)置換當(dāng)期損益的確認(rèn)以及“四項(xiàng)準(zhǔn)備”的計(jì)提。第三階段是2001年至2006年。其主要標(biāo)志是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的頒布和實(shí)施，同時(shí)財(cái)政部還頒布實(shí)施了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等。這一階段最顯著的特點(diǎn)是我國監(jiān)管部門對會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量的廢除，同時(shí)各項(xiàng)資產(chǎn)重組、資產(chǎn)置換等收益不得確認(rèn)為當(dāng)期收益，而規(guī)定計(jì)人“資本公積”，并提出“八項(xiàng)準(zhǔn)備”的計(jì)提方法。我國會(huì)計(jì)改革最重要的階段應(yīng)該是2006年以來，也是我國會(huì)計(jì)改革的第四個(gè)發(fā)展階段，主要標(biāo)志是2006年2月15日財(cái)政部正式發(fā)布了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，包括1個(gè)基本準(zhǔn)則和38個(gè)具體準(zhǔn)則，其中除了對原有16個(gè)準(zhǔn)則進(jìn)行重大修改外，新增具體準(zhǔn)則22個(gè)，并包括了相應(yīng)金融企業(yè)和非金融企業(yè)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表格式，同時(shí)在2006年8月1日發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》（征求意見稿），這充分表明我國的會(huì)計(jì)改革已達(dá)到一個(gè)全新的階段和較高的水平。

　　通過對我國會(huì)計(jì)改革發(fā)展的不同階段進(jìn)行深入分析，不難發(fā)現(xiàn)，第一階段是我國會(huì)計(jì)改革的初級(jí)階段，雖然當(dāng)時(shí)我國已頒布了基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)通則，但對實(shí)務(wù)工作來講，可以說是形同虛設(shè)，會(huì)計(jì)核算幾乎全部是按照會(huì)計(jì)制度的具體規(guī)定進(jìn)行，會(huì)計(jì)人員的理論水平和職業(yè)判斷能力等都遠(yuǎn)沒有達(dá)到應(yīng)有的要求，會(huì)計(jì)核算和管理工作基本上是傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)思想和方法的延續(xù)，會(huì)計(jì)管理和會(huì)計(jì)信息的價(jià)值管理和決策控制作用并沒有有效地發(fā)揮。然而，我們應(yīng)該充分認(rèn)識(shí)到，在我國會(huì)計(jì)改革的初級(jí)階段中，我國會(huì)計(jì)理論界的良好學(xué)術(shù)氛圍已初步形成，西方發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的會(huì)計(jì)理念和方法已開始引入我國的會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)研究，為我國各項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布，從理論研究和思想傳播上打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　　由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的市場化和國際化特點(diǎn)日益明顯，不但對上市公司會(huì)計(jì)信息規(guī)范和監(jiān)管成為會(huì)計(jì)改革必須面對的重要使命，而且中國會(huì)計(jì)如何與國際接軌，確保中國企業(yè)在海外上市也成為我國會(huì)計(jì)改革必須解決的實(shí)際問題。因此，當(dāng)時(shí)資本市場的“瓊民源”事件導(dǎo)致了我國第一部具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露”的頒布，而為了滿足我國在海外和境外上市和以及購業(yè)務(wù)的要求，現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則也應(yīng)運(yùn)而生，同時(shí)在較短的時(shí)間內(nèi)我國先后頒布了16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并試圖與國際接軌，全面推行公允價(jià)值計(jì)量并允許將各種債務(wù)重組和非貨幣交易等的損益計(jì)入當(dāng)期利潤，使我國會(huì)計(jì)改革第二階段的超前性特點(diǎn)非常明顯。

　　但事實(shí)證明在當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和市場環(huán)境條件尚不成熟的情況下，完全效仿西方發(fā)達(dá)資本市場的會(huì)計(jì)管理模式是不適當(dāng)?shù)?，而且?huì)對整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來負(fù)面效應(yīng)。為了防止會(huì)計(jì)改革步子過快可能對社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成的不良后果，并保證會(huì)計(jì)信息在當(dāng)時(shí)環(huán)境條件下的質(zhì)量要求，維持我國資本市場的良性發(fā)展，管理層及時(shí)中止了會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量，并要求將債務(wù)重組和資產(chǎn)置換所產(chǎn)生的損益不得計(jì)入當(dāng)期利潤，有效遏制了當(dāng)時(shí)上市公司熱衷于利用盈余管理創(chuàng)造虛假利潤的勢頭，同時(shí)頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，要求企業(yè)計(jì)提八項(xiàng)準(zhǔn)備，對確保我國良好經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境的健康發(fā)展起到了重要的保障作用。這在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展史上具有重大意義的決策性改變，也標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)改革發(fā)展進(jìn)入第三階段。在這個(gè)階段中雖然我國迫于環(huán)境的要求暫時(shí)放棄了公允價(jià)值的使用，但對于公允價(jià)值的理論和應(yīng)有的研究從來就沒有中斷過，許多理論和實(shí)務(wù)工作者對公允價(jià)值概念和運(yùn)用條件等進(jìn)行深入細(xì)致的分析，這種理論研究和運(yùn)用分析的廣泛性，為后來在我國經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展環(huán)境下能夠順利地重新使用國際上公認(rèn)的公允價(jià)值計(jì)量屬性，在理論和實(shí)踐上都打下了良好的基礎(chǔ)。

　　目前我國的會(huì)計(jì)改革已進(jìn)入健康發(fā)展的階段，對我國會(huì)計(jì)改革進(jìn)程的發(fā)展和判斷更加理性，真正理解了會(huì)計(jì)改革與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的關(guān)系，在堅(jiān)持會(huì)計(jì)改革大政方針的前提下，提出了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的基本戰(zhàn)略思路，拋棄了過去一貫使用的“接軌”概念。因?yàn)楣芾韺右亚宄卣J(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)實(shí)際是一種經(jīng)濟(jì)環(huán)境的產(chǎn)物，一方面，當(dāng)今經(jīng)濟(jì)全球化的環(huán)境要求決定了會(huì)計(jì)國際趨同的大勢所向，我們要融入世界經(jīng)濟(jì)就必須走這條路；另一方面，不同的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境必然會(huì)造就和產(chǎn)生與之相適應(yīng)的不同的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，所以我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同是一個(gè)始終堅(jiān)持不懈的大方向，但必須認(rèn)識(shí)到，趨同不等于相同，必須充分重視我國的環(huán)境因素，而且趨同是一個(gè)過程，不可能一蹴而就。

　　當(dāng)然，對于我國目前采用公允價(jià)值計(jì)量的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系也有不同的認(rèn)識(shí)。有人認(rèn)為，我國的環(huán)境基礎(chǔ)尤其是企業(yè)誠信機(jī)制和會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷還沒有達(dá)到應(yīng)有的水平，現(xiàn)在就要求我國會(huì)計(jì)與國際趨同，可能會(huì)直接影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但我國高速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)和世界經(jīng)濟(jì)全球化趨勢對我國的會(huì)計(jì)改革提出了更高的要求，我國資本市場的開放已是大勢所趨，如果仍拘泥于按部就班的保守思路，會(huì)計(jì)不但不能為我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到促進(jìn)和保障作用，甚至?xí)蔀槲覈咚俳?jīng)濟(jì)發(fā)展的一種障礙。不能再以落后為借口而拒絕先進(jìn)的會(huì)計(jì)思想和方法，也不能以落后為借口來保護(hù)本應(yīng)該改革的落后的會(huì)計(jì)制度和機(jī)制。如果等到外部條件都完全成熟再來實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這將使我們蒙受更大的損失和代價(jià)。當(dāng)然也不能排除新準(zhǔn)則的某些選擇性較強(qiáng)的條款可能成為一些誠信不足的公司用來作為調(diào)控利潤的手段，但這只能說明我們未來會(huì)計(jì)監(jiān)管的任務(wù)更加艱巨，建立起良好的會(huì)計(jì)誠信機(jī)制對于保障我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)的順利發(fā)展將越來越重要。

　　二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的新思維

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系制定的主要思路是參照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，堅(jiān)持與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則，并充分考慮我國現(xiàn)階段的國情?；谶@個(gè)出發(fā)點(diǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系引入了公允價(jià)值計(jì)量、規(guī)范了資產(chǎn)減值計(jì)提、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、借款費(fèi)用、所得稅會(huì)計(jì)、股權(quán)激勵(lì)、投資性房地產(chǎn)、存貨和資產(chǎn)處置、合并報(bào)表等方面的會(huì)計(jì)處理，在許多重大會(huì)計(jì)處理的理論上有一定創(chuàng)新，而且在核算方法也更加完善和合理。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布，給予企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和在相應(yīng)規(guī)范制約下的靈活應(yīng)用以更大的空間，同時(shí)對會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷提出了更高的要求。由于在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理都只進(jìn)行了原則性的規(guī)定，相當(dāng)多的內(nèi)容需要通過會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來解決具體的會(huì)計(jì)處理問題，如固定資產(chǎn)折舊年限、殘值和棄置費(fèi)用、資產(chǎn)減值、公允價(jià)值的運(yùn)用等等。而且，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的許多內(nèi)容引進(jìn)了現(xiàn)代財(cái)務(wù)理論，確立了資金時(shí)間價(jià)值、實(shí)際利率法和資產(chǎn)計(jì)價(jià)理論，如在延期付款購買固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)、殘值和棄置價(jià)值的估計(jì)、延期收款的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、金融工具的確認(rèn)和計(jì)量方面等，都大量采用時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)計(jì)價(jià)理論。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行了重大修正，在原來的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中主要強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息對于滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要，而在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確提出了向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供會(huì)計(jì)信息的目標(biāo)，要求在充分披露企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)信息的同時(shí)，要反映其受托責(zé)任和有助經(jīng)濟(jì)決策的要求，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制度目的更加明確和完整。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系將原來的“一般原則”改為“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”，使概念更加明確，將會(huì)計(jì)工作的最基本要求界定為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。將原來的“可比性”原則和“一致性”原則，合并為“可比性”原則，使其在概念上不出現(xiàn)重疊和交叉，更便于理解和運(yùn)用。將會(huì)計(jì)信息“客觀性”改為“真實(shí)可靠”，對會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量提出更高的要求。另外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系明確將“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要標(biāo)準(zhǔn)之一，這實(shí)際上是一種全新的會(huì)計(jì)理念，即會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量不能簡單地以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的外在表現(xiàn)形式或一般的法律形式作為依據(jù)，而是應(yīng)該以經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)作為會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量的依據(jù)，這條原則對會(huì)計(jì)人員特別是企業(yè)的高級(jí)財(cái)會(huì)管理人員提出了更高的要求，要求會(huì)計(jì)人員充分運(yùn)用職業(yè)判斷能力，不受經(jīng)濟(jì)交易和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)外在表象的迷惑，在對其具有充分把握的基礎(chǔ)上，正確地作出判斷并進(jìn)行最合理有效的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量，還要求會(huì)計(jì)人員對其所處理的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)具有很強(qiáng)的解釋能力。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對會(huì)計(jì)要素的定義進(jìn)行了重大調(diào)整，“經(jīng)濟(jì)利益的流動(dòng)”作為主線貫穿于資產(chǎn)、負(fù)債等要素概念之中。如重新定義了資產(chǎn)的概念，增加了“經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”和“成本或價(jià)值能夠可靠地計(jì)量”作為資產(chǎn)的確認(rèn)條件。在重新定義負(fù)債概念中，將“經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)”和“未來流出經(jīng)濟(jì)利益金額能夠可靠地計(jì)量”作為確認(rèn)的必要條件。應(yīng)特別注意的是，新準(zhǔn)則第一次將資產(chǎn)、負(fù)債的定義與其是否符合確認(rèn)條件相分離，并明確提出：只符合資產(chǎn)、負(fù)債定義，但不符合其確認(rèn)條件的資產(chǎn)、負(fù)債，不能被計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表。這就意味著企業(yè)所擁有或控制的實(shí)際資產(chǎn)（負(fù)債），與其能真正計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)（負(fù)債）可能會(huì)存在差異，在這方面，“經(jīng)濟(jì)利益的流動(dòng)”將成為核心的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對所有者權(quán)益概念作了相應(yīng)調(diào)整。明確提出了“利得”和“損失”概念。企業(yè)一定時(shí)期的利得和損失應(yīng)該清晰地劃分為“直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失”與“直接計(jì)入當(dāng)期利潤的利得和損失”。前者是指由企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的，與所有者投入資本或分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出，會(huì)直接導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加或減少。而后者是應(yīng)該首先直接計(jì)入當(dāng)期損益的，將構(gòu)成當(dāng)期利潤的一部分，即“利潤=收入－費(fèi)用+利得－損失”。當(dāng)然，無論哪種利得和損失，最終都會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)也作出了較大的改變，由原來的三大財(cái)務(wù)報(bào)表變?yōu)樗拇筘?cái)務(wù)報(bào)表，增加了“所有者權(quán)益變動(dòng)表”，進(jìn)一步體現(xiàn)主體權(quán)益思想為主導(dǎo)的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)。為了適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求，新準(zhǔn)則在資產(chǎn)負(fù)債表中新增減了交易性金融資產(chǎn)、持有到期投資、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、未實(shí)現(xiàn)融資收益等資產(chǎn)類項(xiàng)目。同時(shí)在負(fù)債項(xiàng)目中增加了預(yù)計(jì)負(fù)債、交易性金融負(fù)債、遞延收益、未確認(rèn)融資費(fèi)用、專項(xiàng)預(yù)付款和遞延所得稅負(fù)債等負(fù)債類項(xiàng)目。同時(shí)新建了結(jié)算資金往來、外匯買賣、衍生工具、套期工具和被套期工具五個(gè)共同性賬戶，前兩項(xiàng)共同性賬戶主要適用于金融企業(yè)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在損益表中取消了主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)的收入與成本的劃分。取消了營業(yè)外收入和營業(yè)外支出項(xiàng)目的列示，而是要求按具體內(nèi)容列示，如“資產(chǎn)減值損失、非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益、公允價(jià)值變動(dòng)損益”等。在權(quán)益方面新準(zhǔn)則體系作出的重大變化是，增加了“庫存股”項(xiàng)目，同時(shí)將少數(shù)股東權(quán)益作為凈資產(chǎn)列示。

　　特別要強(qiáng)調(diào)的是，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系第一次出現(xiàn)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性概念，這在我國過去是一個(gè)會(huì)計(jì)研究的純學(xué)術(shù)問題，但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中積極趨同于國際潮流，大膽引入了這個(gè)全新概念，可以說是對我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的一個(gè)重大創(chuàng)新和挑戰(zhàn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系要求對于大多數(shù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本計(jì)量，如確有必要采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量?？梢哉f這是我國會(huì)計(jì)計(jì)量制度的重大變革，特別是公允價(jià)值的運(yùn)用，歷來在我國具有很大的爭議，許多人認(rèn)為我國尚不具備全面采用公允價(jià)值計(jì)量的客觀環(huán)境和會(huì)計(jì)人員素質(zhì)等條件，公允價(jià)值而且可能會(huì)被某些企業(yè)作為盈余管理的重要手段。但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系允許在大量業(yè)務(wù)中采用公允價(jià)值計(jì)量，這是我國管理層的戰(zhàn)略選擇，在我國早已加入WTO和資本市場將逐步開放的客觀環(huán)境下，我國不可能再以種種理由不融入國際潮流，試圖用落后的理由來保護(hù)落后的環(huán)境，最終將與國際社會(huì)格格不入，并將對我國持續(xù)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成傷害。

　　三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下財(cái)會(huì)人員面臨的挑戰(zhàn)

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系提出的挑戰(zhàn)涉及會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的各個(gè)方面，如全方位采用公允價(jià)值計(jì)量確實(shí)對會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者具有相當(dāng)?shù)碾y度，而且也會(huì)大大增加其職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。與歷史成本計(jì)量屬性相比，用公允價(jià)值對資產(chǎn)和負(fù)債（包括期初和期末價(jià)值）進(jìn)行計(jì)量一般都會(huì)產(chǎn)生差額，而這種差額的處理在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中被允許計(jì)入當(dāng)期損益。這不僅會(huì)引起股東、監(jiān)管部門和社會(huì)各界的廣泛關(guān)注，而且更重要的是往往會(huì)引起人們對公允價(jià)值計(jì)量的合理性和必要性產(chǎn)生質(zhì)疑，對企業(yè)為什么要在特定時(shí)期對特定資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量提出一定的疑問。這就要求會(huì)計(jì)人員特別是企業(yè)的高級(jí)財(cái)會(huì)管理人員，不但要在理論上對公允價(jià)值的性質(zhì)有充分的理解和把握，而且要對采用公允價(jià)值計(jì)量的對象及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)有深刻認(rèn)識(shí)，要具有充分的依據(jù)和基礎(chǔ)，以保證具有很強(qiáng)的解釋能力，否則將會(huì)承擔(dān)較大的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

　　當(dāng)然，在目前還不十分成熟市場環(huán)境條件下，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)在公允價(jià)值的運(yùn)用方面是有一定的限制的。與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值使用范圍上，充分考慮到我國的國情，進(jìn)行了審慎的規(guī)定和改進(jìn)，即必須要有一定程度的可靠性才能運(yùn)用，減少了含有較多假設(shè)性的估計(jì)技術(shù)（如對于投資性房地產(chǎn)的價(jià)值確定），也就是規(guī)定只有在一定可靠性前提下，才允許相關(guān)性較強(qiáng)的公允價(jià)值的使用，而且對于用歷史成本計(jì)價(jià)和用公允價(jià)值計(jì)價(jià)之間的相互轉(zhuǎn)換也作了相應(yīng)的規(guī)定，這不僅是對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范，也是對會(huì)計(jì)人員的一種保護(hù)。

　　作為高級(jí)財(cái)會(huì)管理人員應(yīng)該對多元會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的使用有一個(gè)更深刻的認(rèn)識(shí)，放棄歷史成本作為單一計(jì)量屬性，其本質(zhì)實(shí)際是對會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的變更，在以往歷史成本為唯一可選計(jì)量屬性情況下，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)入會(huì)計(jì)計(jì)量程序的一個(gè)重要事實(shí)和依據(jù)是其經(jīng)濟(jì)交易必須完成。因此在絕大多數(shù)情況下，會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量是以交易實(shí)現(xiàn)為前提的。正如會(huì)計(jì)中的資產(chǎn)和負(fù)債等要素的定義，都是以“過去的交易所形成的”為標(biāo)準(zhǔn)，換句話講，會(huì)計(jì)的歷史成本計(jì)量實(shí)際是以企業(yè)的經(jīng)濟(jì)交易已經(jīng)完成為前提的。而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許采用多元計(jì)量屬性后，會(huì)計(jì)計(jì)量的交易實(shí)現(xiàn)原則在一些特定業(yè)務(wù)中已不復(fù)存在，特別是公允價(jià)值、現(xiàn)值和可變現(xiàn)凈值計(jì)量屬性的使用，是對傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)理論的一個(gè)重大變革，所以在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有將傳統(tǒng)的“實(shí)現(xiàn)原則”作為會(huì)計(jì)處理的一般原則，也是必然和順理成章的。當(dāng)然，在這種情況下，以往并沒有交易實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在新準(zhǔn)則體系下就可能被確認(rèn)和計(jì)量，如投資性房地產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)等，這將對企業(yè)一定時(shí)期的損益產(chǎn)生重大影響。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施，除了將對企業(yè)的日常會(huì)計(jì)核算工作產(chǎn)生直接影響外，更重要的是體系將會(huì)對企業(yè)整體的經(jīng)營方針、財(cái)務(wù)戰(zhàn)略和各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)后果等產(chǎn)生重大影響。因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)實(shí)際是對企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)、收入確認(rèn)、成本核算等作出制度規(guī)范，其結(jié)果將直接對企業(yè)一定時(shí)期的收入、成本、利潤、資產(chǎn)質(zhì)量、稅務(wù)成本、現(xiàn)金流量、資本結(jié)構(gòu)、資本成本、產(chǎn)品價(jià)格、盈利指標(biāo)和各類市場表現(xiàn)指標(biāo)等產(chǎn)生直接影響，而且具有長期的制度效應(yīng)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完善和實(shí)施將直接影響企業(yè)的財(cái)務(wù)管理政策，并對公司的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略定位產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。企業(yè)在目標(biāo)利潤、投融資計(jì)劃，財(cái)務(wù)預(yù)算編制、利潤分配政策、成本核算與分析、業(yè)績評(píng)價(jià)，資產(chǎn)定價(jià)、收入確認(rèn)、計(jì)量屬性選擇、會(huì)計(jì)方法判斷、客戶信用管理、金融資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)、稅務(wù)成本、現(xiàn)金流量和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警等方面，由于都系統(tǒng)地受到新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的影響，而且這種影響是長期的，有些問題可能要在將來一定時(shí)期才會(huì)表現(xiàn)出來，對企業(yè)財(cái)務(wù)控制戰(zhàn)略的確定提出了更高的要求。企業(yè)管理當(dāng)局特別是高級(jí)財(cái)會(huì)管理人員應(yīng)該積極應(yīng)對，對新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施可能對企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營狀況造成的影響有充分的判斷，并及時(shí)有效地制定相應(yīng)對策。