會(huì)計(jì)誠信是會(huì)計(jì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)性的核心與基礎(chǔ)?，F(xiàn)實(shí)中會(huì)計(jì)誠信缺失使會(huì)計(jì)的社會(huì)公信度受到影響，會(huì)計(jì)行為規(guī)范已凸顯出其重要性。會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)行為規(guī)范的有限性，決定了解決會(huì)計(jì)誠信問題，既要加強(qiáng)道德建設(shè)使會(huì)計(jì)自律內(nèi)化為自覺行為，又要發(fā)揮會(huì)計(jì)法制對(duì)會(huì)計(jì)自律的外力作用。曾經(jīng)，人們認(rèn)為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)象“鐵打”的一樣可靠。然而，近年來多個(gè)會(huì)計(jì)信息失真的案例引發(fā)了信任危機(jī)，直接波及資本市場(chǎng)以及現(xiàn)代企業(yè)制度中委托代理關(guān)系的履行。本文試就會(huì)計(jì)信任危機(jī)的成因及其治理進(jìn)行分析思考。

　　一、會(huì)計(jì)自的、行為、動(dòng)因分析

　　會(huì)計(jì)的一般目的是核算經(jīng)營過程，反映經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況，為公司利益相關(guān)者提供信息?，F(xiàn)代企業(yè)制度的組織形式又賦予會(huì)計(jì)體系、內(nèi)容、規(guī)則、范圍更加豐富的內(nèi)涵。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度中所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，產(chǎn)生了公司治理。財(cái)務(wù)資本投入者與人力資本所有者即所有者與經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系，決定了會(huì)計(jì)角色和會(huì)計(jì)目的以及會(huì)計(jì)在所有者與經(jīng)營者的委托、代理關(guān)系中所起的聯(lián)結(jié)作用。經(jīng)營者利益的獲取取決于責(zé)任的履行結(jié)果，所有者對(duì)經(jīng)營者責(zé)任履行的考核只能通過會(huì)計(jì)信息。而經(jīng)營者的權(quán)利行使過程，亦即企業(yè)經(jīng)營過程卻很難通過去計(jì)信息全面反映，這使所有者與經(jīng)營者的信息嚴(yán)重不對(duì)稱，也使會(huì)計(jì)成為聯(lián)結(jié)所有者和經(jīng)營者的重要信息紐帶。

　　所有者對(duì)經(jīng)營過程控制的缺失和經(jīng)營者在企業(yè)內(nèi)法律地位的絕對(duì)權(quán)威的同時(shí)存在，使得會(huì)計(jì)行為的安排取決于經(jīng)營者的行為取向和公司內(nèi)控制度的嚴(yán)謹(jǐn)程度。而經(jīng)營者的知識(shí)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營戰(zhàn)略、社會(huì)與職業(yè)道德、對(duì)會(huì)計(jì)執(zhí)法的認(rèn)知程度等，都會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生影響。

　　一個(gè)深請(qǐng)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、道德風(fēng)險(xiǎn)，富有社會(huì)責(zé)任感和企業(yè)家道德的經(jīng)營者，其經(jīng)營過程的權(quán)利行使必然是合規(guī)、合法的，反映在會(huì)計(jì)上是真實(shí)、公允、謹(jǐn)慎的。但在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件下，企業(yè)的生存需要社會(huì)的支持，市場(chǎng)份額的占有需要消費(fèi)者的信心，這種支持與信心來自于人們對(duì)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績(jī)的信任度，而經(jīng)營業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)又只能通過會(huì)計(jì)信息獲取。會(huì)計(jì)信息與市場(chǎng)的這種關(guān)系又直接與經(jīng)營者的利益相關(guān)。這種復(fù)雜的企業(yè)、市場(chǎng)、經(jīng)營者、利益等關(guān)系是直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真、會(huì)計(jì)行為失信的直接動(dòng)因。

　　二、會(huì)計(jì)規(guī)范、制度、約束的局限

　　會(huì)計(jì)具有社會(huì)經(jīng)濟(jì)性，公正、公開、公允、真實(shí)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)性的內(nèi)在要求。但是通過人的主觀操作，會(huì)計(jì)又體現(xiàn)為一定的會(huì)計(jì)行為。一個(gè)會(huì)計(jì)個(gè)體信息狀況，反映了該個(gè)體會(huì)計(jì)行為取向，而會(huì)計(jì)行為取向，又反映出操縱、控制會(huì)計(jì)的人的價(jià)值取向。要解決會(huì)計(jì)信息失真的問題，首先需要對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范，說到底是對(duì)人的行為進(jìn)行規(guī)范。會(huì)計(jì)行為規(guī)范最普遍的標(biāo)準(zhǔn)是會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則，這是建立在一定社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度下的、對(duì)會(huì)計(jì)行為具有約束力的會(huì)計(jì)行為準(zhǔn)則。但是現(xiàn)實(shí)中，制度對(duì)會(huì)計(jì)行為約束十分有限，反映出制度的局限性與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性存在差異。

　　首先，會(huì)計(jì)制度規(guī)范的是最具共性和普遍性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，而現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)千差萬別，任何一個(gè)先進(jìn)的會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則，都不可能覆蓋現(xiàn)實(shí)社會(huì)中的一切經(jīng)濟(jì)行為。其次，會(huì)計(jì)制度制定者對(duì)現(xiàn)實(shí)的認(rèn)知程度，決定了會(huì)計(jì)制度不可避免存在疏漏。再次，由于會(huì)計(jì)制度是對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范的行為準(zhǔn)則，所以其具有相對(duì)穩(wěn)定性。而現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不斷地發(fā)展變化，內(nèi)容不斷豐富，制度往往跟不上形勢(shì)的發(fā)展變化。

　　凡此種種，說明會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)行為的規(guī)范和約束是有限的，同時(shí)制度只是對(duì)相同會(huì)計(jì)事項(xiàng)規(guī)定了符合社會(huì)公眾要求的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，其不會(huì)自動(dòng)內(nèi)化為會(huì)計(jì)控制者的行為。在體制轉(zhuǎn)型期，制度規(guī)則對(duì)會(huì)計(jì)行為的約束與新舊體制所帶來的會(huì)計(jì)角色及企業(yè)管理者利益之間的碰撞，必定會(huì)通過會(huì)計(jì)信息提供的真實(shí)與虛假反映出來。

　　三、會(huì)計(jì)誠信、道德、自律的呼喚

　　會(huì)計(jì)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)性并非指會(huì)計(jì)本身的社會(huì)性和經(jīng)濟(jì)性，而是指會(huì)計(jì)核算、計(jì)量?jī)?nèi)容的經(jīng)濟(jì)性以及其提供信息作用的經(jīng)濟(jì)性。同時(shí)，隨著投資主體多元化、產(chǎn)權(quán)分散、所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離、委托代理契約關(guān)系的形成，會(huì)計(jì)隨之亦定位為信息生產(chǎn)者，而社會(huì)公眾與廣大投資者作為信息需求者，使得會(huì)計(jì)信息對(duì)公眾、對(duì)分散的投資者的重要程度不斷提高并具廣泛的社會(huì)性。

　　會(huì)計(jì)如此之高的社會(huì)經(jīng)濟(jì)性是建立在會(huì)計(jì)誠信基礎(chǔ)上的。誠信是會(huì)計(jì)的靈魂，而會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)公允性則是會(huì)計(jì)對(duì)社會(huì)最好的誠信允諾。然而，現(xiàn)實(shí)生活中不斷出現(xiàn)上市公司會(huì)計(jì)造假事件，甚至在許多世界發(fā)達(dá)國家也相繼出現(xiàn)了大公司會(huì)計(jì)欺詐事件，使會(huì)計(jì)遭遇了歷史性的信任危機(jī)。解決會(huì)計(jì)信任危機(jī)已是全球性的問題。前國務(wù)院總理朱榕基在為國家會(huì)計(jì)學(xué)院成立題詞時(shí)呼吁“不作假賬”，足見會(huì)計(jì)誠信回歸的迫切。

　　如前所述，會(huì)計(jì)制度、規(guī)則對(duì)會(huì)計(jì)行為約束是有限的。任何社會(huì)發(fā)展階段的任何領(lǐng)域，不可否認(rèn)制度對(duì)人的行為的規(guī)范作用，同時(shí)更不能忽視道德對(duì)人的行為理性的內(nèi)化作用。

　　強(qiáng)化會(huì)計(jì)道德，首先，要求會(huì)計(jì)控制者與操作者要有社會(huì)責(zé)任感。會(huì)計(jì)控制者與操作者作為企業(yè)的經(jīng)營者和管理者，其行為本身就不只是影響該個(gè)體企業(yè)，同時(shí)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)的組成部分。其作為經(jīng)濟(jì)人以追求功利性和自我價(jià)值實(shí)現(xiàn)為目標(biāo)，作為社會(huì)人以追求社會(huì)效益和公眾利益為目的，二者的統(tǒng)一應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)代會(huì)計(jì)道德的核心。其次，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域內(nèi)確立制度與準(zhǔn)則的絕對(duì)權(quán)威，使之內(nèi)化為會(huì)計(jì)個(gè)體與控制者的行為準(zhǔn)則，即使對(duì)會(huì)計(jì)制度規(guī)定內(nèi)的可選擇政策與方法的運(yùn)用，也能自覺控制在真實(shí)、公允的框架下，使會(huì)計(jì)人格與會(huì)計(jì)誠信達(dá)到自然的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。

　　四、會(huì)計(jì)法制——自律、制度內(nèi)化的外力

　　強(qiáng)化會(huì)計(jì)道德建設(shè)是使會(huì)計(jì)個(gè)體自律并使會(huì)計(jì)規(guī)則內(nèi)化的手段與措施，會(huì)計(jì)法制作為會(huì)計(jì)自律、制度內(nèi)化的外力其作用不可忽視。

　　我國歷來十分重視會(huì)計(jì)立法。我國擁有獨(dú)立于其他法律之外的《會(huì)計(jì)法》，這在國際上并不多見，與之配套的會(huì)計(jì)法規(guī)文件則更多。這些法律、法規(guī)明確規(guī)定了與會(huì)計(jì)相關(guān)的單位、部門、個(gè)人在會(huì)計(jì)行為履行中的權(quán)利、責(zé)任；強(qiáng)調(diào)加強(qiáng)各單位內(nèi)部監(jiān)督及單位負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)監(jiān)督的法定職責(zé)；對(duì)違反《會(huì)計(jì)法》的法律責(zé)任，特別是對(duì)單位負(fù)責(zé)人法律責(zé)任的規(guī)定是前所未有的。

　　但是在會(huì)計(jì)法律執(zhí)行中尚存在許多問題。一是會(huì)計(jì)法規(guī)的社會(huì)認(rèn)知度不高。二是人們對(duì)會(huì)計(jì)法規(guī)的認(rèn)知度不高。三是“有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，違法不糾”的問題普遍存在。在會(huì)計(jì)領(lǐng)域，人超越法律控制會(huì)計(jì)的現(xiàn)象也比比皆是。因此，加大對(duì)違反會(huì)計(jì)法規(guī)的懲治與處理力度是根治會(huì)計(jì)造假的良藥，也是促使會(huì)計(jì)自律的最強(qiáng)有力的外力。

　　發(fā)揮法律對(duì)會(huì)計(jì)行為規(guī)范的作用，需要從以下幾方面入手。首先，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步做好會(huì)計(jì)法規(guī)的宣傳工作，在全體公民中普及會(huì)計(jì)法規(guī)知識(shí)，尤其是對(duì)會(huì)計(jì)人員和企業(yè)的經(jīng)營管理人員，提高執(zhí)行會(huì)計(jì)法律法規(guī)的自覺性，使之內(nèi)化為自覺的會(huì)計(jì)行為。其次，在企業(yè)經(jīng)營人員中普及會(huì)計(jì)知識(shí)，使他們了解會(huì)計(jì)信息形成的來龍去脈，深刻認(rèn)識(shí)虛假會(huì)計(jì)信息給企業(yè)整體與長遠(yuǎn)經(jīng)營帶來的危害和影響以及應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。最后，加大對(duì)違反會(huì)計(jì)法規(guī)的處罰力度?！稌?huì)計(jì)法》首次將單位負(fù)責(zé)人作為會(huì)計(jì)的第一責(zé)任人，作為第一責(zé)任人，在會(huì)計(jì)造假案事實(shí)與損失清楚的情況下，對(duì)相關(guān)人員應(yīng)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)處罰或追究刑事責(zé)任，并予以公開曝光。

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)信息失真遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了會(huì)計(jì)范疇本身，其影響之大已經(jīng)引起各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和社會(huì)公眾的普遍關(guān)注，加大力度和措施杜絕會(huì)計(jì)失真問題，關(guān)系現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善以及資本市場(chǎng)的發(fā)展。在當(dāng)前我國的現(xiàn)實(shí)情況下，加大會(huì)計(jì)制度規(guī)范、道德建設(shè)。法制約束的力度，重塑會(huì)計(jì)誠信形象是會(huì)計(jì)工作者的責(zé)任，也是企業(yè)經(jīng)營管理者責(zé)任。