加工方式的消費(fèi)稅避稅籌劃
現(xiàn)行稅法規(guī)定，工業(yè)企業(yè)自制產(chǎn)品的適用稅率，依銷售收入計(jì)稅。工業(yè)企業(yè)接受其他企業(yè)及個(gè)人委托代為加工的產(chǎn)品，僅就企業(yè)收取的加工費(fèi)收入計(jì)稅，稅率顯然是工業(yè)企業(yè)制造同樣的產(chǎn)品，如屬受托加工則比自制產(chǎn)品稅負(fù)輕。企業(yè)通過改變加工方式，將自制產(chǎn)品盡可能以“賣給對(duì)方”的。待產(chǎn)品生產(chǎn)出來時(shí)，就直接向購貨方分別收取材料費(fèi)和加工費(fèi)。也有的企業(yè)在采購原材料時(shí)，就由購貨方直接進(jìn)料，使產(chǎn)品銷售不須在本企業(yè)的“產(chǎn)品銷售收入”做賬，不納消費(fèi)稅。
委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣。如果委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅。
《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托方加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣?！薄断M(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅。”作為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)事先搞清：委托加工與自行加工，哪一種方式稅負(fù)較輕？
（1）委托加工方式的稅負(fù)
①委托加工的消費(fèi)品收回后，繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費(fèi)品
委托他方加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費(fèi)品銷售。
[案例1]
戊銘卷煙廠委托大華工廠將一批價(jià)值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費(fèi)75萬元；加工的煙絲運(yùn)回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)95萬元，該批卷煙售出價(jià)格700萬元。煙絲消費(fèi)稅稅率30％，卷煙消費(fèi)稅稅率50％。在計(jì)算消費(fèi)稅的同時(shí)，還應(yīng)計(jì)算增值稅，作為價(jià)外稅，它與加工方式無關(guān)，暫不計(jì)算分析。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費(fèi)的同時(shí)，向受托方支付其代收代繳的消費(fèi)稅：
消費(fèi)稅組成計(jì)稅價(jià)格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）
應(yīng)繳消費(fèi)稅＝250×30％＝75（萬元）
B）戊銘卷煙廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費(fèi)稅：
700×50％－75＝275（萬元）
C）戊銘卷煙廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：
（700－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）
②委托加工的消費(fèi)品收回后，直接對(duì)外銷售
如果委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品運(yùn)回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對(duì)外銷售。
[案例2]
戊銘卷煙廠委托大華工廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費(fèi)用為160萬元；加工完畢，運(yùn)回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠對(duì)外售價(jià)仍為700元。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費(fèi)的同時(shí)，向其支付代收代繳的消費(fèi)稅：
（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）
B）由于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品直接對(duì)外銷售，戊銘卷煙廠在銷售時(shí)，不必再繳消費(fèi)稅。其稅后利潤計(jì)算如下：
（700－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）
③兩種情況比較
在被加工材料成本相同、最終售價(jià)相同的情況下，后者顯然比前者對(duì)企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況戊銘卷煙廠向大華工廠支付的加工費(fèi)等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費(fèi)要比前種情況支付的加工費(fèi)（向受托方支付加上自己發(fā)生的加工費(fèi)之和）要少。
對(duì)受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費(fèi)稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費(fèi)與其盈利有關(guān)。
（2）自行加工方式的稅負(fù)
如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費(fèi)品對(duì)外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕，還是重呢？
[案例3]
戊銘卷煙廠將購入的價(jià)值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)175萬元，售價(jià)700萬元。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
應(yīng)繳消費(fèi)稅＝700×50％＝350（萬元）
稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）
從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而采取的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。
委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣。如果委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅。
《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托方加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣?！薄断M(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅。”作為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)事先搞清：委托加工與自行加工，哪一種方式稅負(fù)較輕？
（1）委托加工方式的稅負(fù)
①委托加工的消費(fèi)品收回后，繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費(fèi)品
委托他方加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費(fèi)品銷售。
[案例1]
戊銘卷煙廠委托大華工廠將一批價(jià)值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費(fèi)75萬元；加工的煙絲運(yùn)回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)95萬元，該批卷煙售出價(jià)格700萬元。煙絲消費(fèi)稅稅率30％，卷煙消費(fèi)稅稅率50％。在計(jì)算消費(fèi)稅的同時(shí)，還應(yīng)計(jì)算增值稅，作為價(jià)外稅，它與加工方式無關(guān)，暫不計(jì)算分析。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費(fèi)的同時(shí)，向受托方支付其代收代繳的消費(fèi)稅：
消費(fèi)稅組成計(jì)稅價(jià)格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）
應(yīng)繳消費(fèi)稅＝250×30％＝75（萬元）
B）戊銘卷煙廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費(fèi)稅：
700×50％－75＝275（萬元）
C）戊銘卷煙廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：
（700－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）
②委托加工的消費(fèi)品收回后，直接對(duì)外銷售
如果委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品運(yùn)回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對(duì)外銷售。
[案例2]
戊銘卷煙廠委托大華工廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費(fèi)用為160萬元；加工完畢，運(yùn)回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠對(duì)外售價(jià)仍為700元。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費(fèi)的同時(shí)，向其支付代收代繳的消費(fèi)稅：
（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）
B）由于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品直接對(duì)外銷售，戊銘卷煙廠在銷售時(shí)，不必再繳消費(fèi)稅。其稅后利潤計(jì)算如下：
（700－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）
③兩種情況比較
在被加工材料成本相同、最終售價(jià)相同的情況下，后者顯然比前者對(duì)企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況戊銘卷煙廠向大華工廠支付的加工費(fèi)等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費(fèi)要比前種情況支付的加工費(fèi)（向受托方支付加上自己發(fā)生的加工費(fèi)之和）要少。
對(duì)受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費(fèi)稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費(fèi)與其盈利有關(guān)。
（2）自行加工方式的稅負(fù)
如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費(fèi)品對(duì)外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕，還是重呢？
[案例3]
戊銘卷煙廠將購入的價(jià)值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)175萬元，售價(jià)700萬元。
[籌劃分析]
戊銘卷煙廠有關(guān)消費(fèi)稅籌劃計(jì)算如下：
應(yīng)繳消費(fèi)稅＝700×50％＝350（萬元）
稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）
從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而采取的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。
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