新收入確認準則的幾點分析：關于收入計量的那點事兒（下）

10月16日的一文《新收入確認準則的幾點分析：關于收入計量的那點事兒》為大家分析了“收入的計量”中的“可變對價”中的部分條款，下面正保會計網(wǎng)校答疑專家老師繼續(xù)為大家分析剩下的部分。

2、合同變更之后發(fā)生可變對價后續(xù)變動

如果合同變更之后發(fā)生了可變對價的后續(xù)變動，則企業(yè)應當區(qū)分下列三種情形分別進行會計處理：

（1）合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價，實際上視為兩項合同。企業(yè)應當判斷可變對價后續(xù)變動與哪一項合同相關，并將其分攤至與之相關的一項或多項履約義務。

（2）合同變更不屬于本條（1）規(guī)定的情形，且在合同變更日已轉讓的商品或已提供的服務（以下簡稱“已轉讓的商品”）與未轉讓的商品或未提供的服務（以下簡稱“未轉讓的商品”）之間可明確區(qū)分的，應當視為原合同終止，同時，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同。針對這種情形，如果可變對價后續(xù)變動與合同變更前已承諾可變對價相關，則企業(yè)應當首先將該可變對價后續(xù)變動額以原合同開始日確定的基礎進行分攤，然后再將分攤至合同變更日尚未履行履約義務的該可變對價后續(xù)變動額以新合同開始日確定的基礎進行二次分攤。

（3）合同變更之后發(fā)生除本條（1）、（2）規(guī)定情形以外的可變對價后續(xù)變動的，企業(yè)應當將該可變對價后續(xù)變動額分攤至合同變更日尚未履行的履約義務。

（二）合同中存在重大融資成分

合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應當按照假定客戶在取得商品控制權時即以現(xiàn)金支付的應付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。

合同開始日，企業(yè)預計客戶取得商品控制權與客戶支付價款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。

【案例】甲公司向乙公司銷售并交付一批貨物，合同規(guī)定在未來3年內，需要每年向甲公司支付10萬元，該商品現(xiàn)價260萬元。則甲公司應當按客戶在取得商品控制權時的現(xiàn)價確定交易價格，應當確認收入260萬元。中間的差價40萬元應當在合同期間內采用實際利率法攤銷，并計入財務費用。

（三）非現(xiàn)金對價

客戶支付非現(xiàn)金對價的，企業(yè)應當按照非現(xiàn)金對價的公允價值確定交易價格。非現(xiàn)金對價的公允價值不能合理估計的，企業(yè)應當參照其承諾向客戶轉讓商品的單獨售價間接確定交易價格。非現(xiàn)金對價的公允價值因對價形式以外的原因而發(fā)生變動的，應當作為可變對價，按照本準則第十六條規(guī)定進行會計處理。

（四）應付客戶對價

企業(yè)應付客戶（或向客戶購買本企業(yè)商品的第三方，本條下同）對價的，應當將該應付對價沖減交易價格，并在確認相關收入與支付（或承諾支付）客戶對價二者孰晚的時點沖減當期收入，但應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。

企業(yè)應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的，應當采用與本企業(yè)其他采購相一致的方式確認所購買的商品。企業(yè)應付客戶對價超過向客戶取得可明確區(qū)分商品公允價值的，超過金額應當沖減交易價格。向客戶取得的可明確區(qū)分商品公允價值不能合理估計的，企業(yè)應當將應付客戶對價全額沖減交易價格。

【案例1】A公司向B公司銷售一批貨物，交易價格10萬元，A公司當月確認收入。次月B公司購入貨物后向C公司銷售，交易價格12萬元。C公司取得貨物發(fā)現(xiàn)商品有瑕疵，不符合規(guī)定標準，要求B公司折讓3萬元，B公司與A公司協(xié)商，要求A公司承擔商品折讓損失2萬元，A公司同意支付2萬元。則A公司應當沖減當期收入2萬元。

【案例2】上例中如果B公司是提供廣告服務的一方，要求A公司以5萬元的價格購買3萬元的廣告服務。則A公司應當沖減當期收入2萬元，同時確認廣告費支出3萬元。

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| 作者：陳老師（正保會計網(wǎng)校答疑專家）