企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第24號——套期會計(jì)

來源: 正保會計(jì)網(wǎng)校編輯：qizhenzhen 2022/06/14 15:43:59　字體：大小

第一章總則

第一條為了規(guī)范套期會計(jì)處理，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。

第二條套期，是指企業(yè)為管理外匯風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)等特定風(fēng)險(xiǎn)引起的風(fēng)險(xiǎn)敞口，指定金融工具為套期工具，以使套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動，預(yù)期抵銷被套期項(xiàng)目全部或部分公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動的風(fēng)險(xiǎn)管理活動。

第三條套期分為公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營凈投資套期。

公允價(jià)值套期，是指對已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債、尚未確認(rèn)的確定承諾，或上述項(xiàng)目組成部分的公允價(jià)值變動風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行的套期。該公允價(jià)值變動源于特定風(fēng)險(xiǎn)，且將影響企業(yè)的損益或其他綜合收益。其中，影響其他綜合收益的情形，僅限于企業(yè)對指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的公允價(jià)值變動風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行的套期。

現(xiàn)金流量套期，是指對現(xiàn)金流量變動風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行的套期。該現(xiàn)金流量變動源于與已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債、極可能發(fā)生的預(yù)期交易，或與上述項(xiàng)目組成部分有關(guān)的特定風(fēng)險(xiǎn)，且將影響企業(yè)的損益。

境外經(jīng)營凈投資套期，是指對境外經(jīng)營凈投資外匯風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行的套期。境外經(jīng)營凈投資，是指企業(yè)在境外經(jīng)營凈資產(chǎn)中的權(quán)益份額。

對確定承諾的外匯風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行的套期，企業(yè)可以將其作為公允價(jià)值套期或現(xiàn)金流量套期處理。

第四條對于滿足本準(zhǔn)則第二章和第三章規(guī)定條件的套期，企業(yè)可以運(yùn)用套期會計(jì)方法進(jìn)行處理。

套期會計(jì)方法，是指企業(yè)將套期工具和被套期項(xiàng)目產(chǎn)生的利得或損失在相同會計(jì)期間計(jì)入當(dāng)期損益（或其他綜合收益）以反映風(fēng)險(xiǎn)管理活動影響的方法。

第二章套期工具和被套期項(xiàng)目

第五條套期工具，是指企業(yè)為進(jìn)行套期而指定的、其公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動預(yù)期可抵銷被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動的金融工具，包括：

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的衍生工具，但簽出期權(quán)除外。企業(yè)只有在對購入期權(quán)（包括嵌入在混合合同中的購入期權(quán)）進(jìn)行套期時(shí)，簽出期權(quán)才可以作為套期工具。嵌入在混合合同中但未分拆的衍生工具不能作為單獨(dú)的套期工具。

（二）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)或非衍生金融負(fù)債，但指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益、且其自身信用風(fēng)險(xiǎn)變動引起的公允價(jià)值變動計(jì)入其他綜合收益的金融負(fù)債除外。

企業(yè)自身權(quán)益工具不屬于企業(yè)的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，不能作為套期工具。

第六條對于外匯風(fēng)險(xiǎn)套期，企業(yè)可以將非衍生金融資產(chǎn)（選擇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資除外）或非衍生金融負(fù)債的外匯風(fēng)險(xiǎn)成分指定為套期工具。

第七條在確立套期關(guān)系時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將符合條件的金融工具整體指定為套期工具，但下列情形除外：

（一）對于期權(quán)，企業(yè)可以將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和時(shí)間價(jià)值分開，只將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值變動指定為套期工具。

（二）對于遠(yuǎn)期合同，企業(yè)可以將遠(yuǎn)期合同的遠(yuǎn)期要素和即期要素分開，只將即期要素的價(jià)值變動指定為套期工具。

（三）對于金融工具，企業(yè)可以將金融工具的外匯基差單獨(dú)分拆，只將排除外匯基差后的金融工具指定為套期工具。

（四）企業(yè)可以將套期工具的一定比例指定為套期工具，但不可以將套期工具剩余期限內(nèi)某一時(shí)段的公允價(jià)值變動部分指定為套期工具。

第八條企業(yè)可以將兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上金融工具（或其一定比例）的組合指定為套期工具（包括組合內(nèi)的金融工具形成風(fēng)險(xiǎn)頭寸相互抵銷的情形）。

對于一項(xiàng)由簽出期權(quán)和購入期權(quán)組成的期權(quán)（如利率上下限期權(quán)），或?qū)τ趦身?xiàng)或兩項(xiàng)以上金融工具（或其一定比例）的組合，其在指定日實(shí)質(zhì)上相當(dāng)于一項(xiàng)凈簽出期權(quán)的，不能將其指定為套期工具。只有在對購入期權(quán)（包括嵌入在混合合同中的購入期權(quán)）進(jìn)行套期時(shí)，凈簽出期權(quán)才可以作為套期工具。

第九條被套期項(xiàng)目，是指使企業(yè)面臨公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動風(fēng)險(xiǎn)，且被指定為被套期對象的、能夠可靠計(jì)量的項(xiàng)目。企業(yè)可以將下列單個(gè)項(xiàng)目、項(xiàng)目組合或其組成部分指定為被套期項(xiàng)目：

（一）已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債。

（二）尚未確認(rèn)的確定承諾。確定承諾，是指在未來某特定日期或期間，以約定價(jià)格交換特定數(shù)量資源、具有法律約束力的協(xié)議。

（三）極可能發(fā)生的預(yù)期交易。預(yù)期交易，是指尚未承諾但預(yù)期會發(fā)生的交易。

（四）境外經(jīng)營凈投資。

上述項(xiàng)目組成部分是指小于項(xiàng)目整體公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動的部分，企業(yè)只能將下列項(xiàng)目組成部分或其組合指定為被套期項(xiàng)目：

（一）項(xiàng)目整體公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動中僅由某一個(gè)或多個(gè)特定風(fēng)險(xiǎn)引起的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動部分（風(fēng)險(xiǎn)成分）。根據(jù)在特定市場環(huán)境下的評估，該風(fēng)險(xiǎn)成分應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)識別并可靠計(jì)量。風(fēng)險(xiǎn)成分也包括被套期項(xiàng)目公允價(jià)值或現(xiàn)金流量的變動僅高于或僅低于特定價(jià)格或其他變量的部分。

（二）一項(xiàng)或多項(xiàng)選定的合同現(xiàn)金流量。

（三）項(xiàng)目名義金額的組成部分，即項(xiàng)目整體金額或數(shù)量的特定部分，其可以是項(xiàng)目整體的一定比例部分，也可以是項(xiàng)目整體的某一層級部分。若某一層級部分包含提前還款權(quán)，且該提前還款權(quán)的公允價(jià)值受被套期風(fēng)險(xiǎn)變化影響的，企業(yè)不得將該層級指定為公允價(jià)值套期的被套期項(xiàng)目，但企業(yè)在計(jì)量被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值時(shí)已包含該提前還款權(quán)影響的情況除外。

第十條企業(yè)可以將符合被套期項(xiàng)目條件的風(fēng)險(xiǎn)敞口與衍生工具組合形成的匯總風(fēng)險(xiǎn)敞口指定為被套期項(xiàng)目。

第十一條當(dāng)企業(yè)出于風(fēng)險(xiǎn)管理目的對一組項(xiàng)目進(jìn)行組合管理、且組合中的每一個(gè)項(xiàng)目（包括其組成部分）單獨(dú)都屬于符合條件的被套期項(xiàng)目時(shí)，可以將該項(xiàng)目組合指定為被套期項(xiàng)目。

在現(xiàn)金流量套期中，企業(yè)對一組項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)凈敞口（存在風(fēng)險(xiǎn)頭寸相互抵銷的項(xiàng)目）進(jìn)行套期時(shí)，僅可以將外匯風(fēng)險(xiǎn)凈敞口指定為被套期項(xiàng)目，并且應(yīng)當(dāng)在套期指定中明確預(yù)期交易預(yù)計(jì)影響損益的報(bào)告期間，以及預(yù)期交易的性質(zhì)和數(shù)量。

第十二條企業(yè)將一組項(xiàng)目名義金額的組成部分指定為被套期項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別滿足以下條件：

（一）企業(yè)將一組項(xiàng)目的一定比例指定為被套期項(xiàng)目時(shí)，該指定應(yīng)當(dāng)與該企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)相一致。

（二）企業(yè)將一組項(xiàng)目的某一層級部分指定為被套期項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下條件：

1．該層級能夠單獨(dú)識別并可靠計(jì)量。

2．企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)是對該層級進(jìn)行套期。

3．該層級所在的整體項(xiàng)目組合中的所有項(xiàng)目均面臨相同的被套期風(fēng)險(xiǎn)。

4．對于已經(jīng)存在的項(xiàng)目（如已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債、尚未確認(rèn)的確定承諾）進(jìn)行的套期，被套期層級所在的整體項(xiàng)目組合可識別并可追蹤。

5．該層級包含提前還款權(quán)的，應(yīng)當(dāng)符合本準(zhǔn)則第九條項(xiàng)目名義金額的組成部分中的相關(guān)要求。

本準(zhǔn)則所稱風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)，是指企業(yè)在某一特定套期關(guān)系層面上，確定如何指定套期工具和被套期項(xiàng)目，以及如何運(yùn)用指定的套期工具對指定為被套期項(xiàng)目的特定風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行套期。

第十三條如果被套期項(xiàng)目是凈敞口為零的項(xiàng)目組合（即各項(xiàng)目之間的風(fēng)險(xiǎn)完全相互抵銷），同時(shí)滿足下列條件時(shí)，企業(yè)可以將該組項(xiàng)目指定在不含套期工具的套期關(guān)系中：

（一）該套期是風(fēng)險(xiǎn)凈敞口滾動套期策略的一部分，在該策略下，企業(yè)定期對同類型的新的凈敞口進(jìn)行套期；

（二）在風(fēng)險(xiǎn)凈敞口滾動套期策略整個(gè)過程中，被套期凈敞口的規(guī)模會發(fā)生變化，當(dāng)其不為零時(shí)，企業(yè)使用符合條件的套期工具對凈敞口進(jìn)行套期，并通常采用套期會計(jì)方法；

（三）如果企業(yè)不對凈敞口為零的項(xiàng)目組合運(yùn)用套期會計(jì)，將導(dǎo)致不一致的會計(jì)結(jié)果，因?yàn)椴贿\(yùn)用套期會計(jì)方法將不會確認(rèn)在凈敞口套期下確認(rèn)的相互抵銷的風(fēng)險(xiǎn)敞口。

第十四條運(yùn)用套期會計(jì)時(shí)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面，只有與企業(yè)集團(tuán)之外的對手方之間交易形成的資產(chǎn)、負(fù)債、尚未確認(rèn)的確定承諾或極可能發(fā)生的預(yù)期交易才能被指定為被套期項(xiàng)目；在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面，只有與企業(yè)集團(tuán)之外的對手方簽訂的合同才能被指定為套期工具。對于同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的主體之間的交易，在企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表層面可以運(yùn)用套期會計(jì)，在企業(yè)集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面不得運(yùn)用套期會計(jì)，但下列情形除外：

（一）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面，符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定的投資性主體與其以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的子公司之間的交易，可以運(yùn)用套期會計(jì)。

（二）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易形成的貨幣性項(xiàng)目的匯兌收益或損失，不能在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中全額抵銷的，企業(yè)可以在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面將該貨幣性項(xiàng)目的外匯風(fēng)險(xiǎn)指定為被套期項(xiàng)目。

（三）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部極可能發(fā)生的預(yù)期交易，按照進(jìn)行此項(xiàng)交易的主體的記賬本位幣以外的貨幣標(biāo)價(jià)，且相關(guān)的外匯風(fēng)險(xiǎn)將影響合并損益的，企業(yè)可以在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面將該外匯風(fēng)險(xiǎn)指定為被套期項(xiàng)目。

第三章套期關(guān)系評估

第十五條公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營凈投資套期同時(shí)滿足下列條件的，才能運(yùn)用本準(zhǔn)則規(guī)定的套期會計(jì)方法進(jìn)行處理：

（一）套期關(guān)系僅由符合條件的套期工具和被套期項(xiàng)目組成。

（二）在套期開始時(shí)，企業(yè)正式指定了套期工具和被套期項(xiàng)目，并準(zhǔn)備了關(guān)于套期關(guān)系和企業(yè)從事套期的風(fēng)險(xiǎn)管理策略和風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)的書面文件。該文件至少載明了套期工具、被套期項(xiàng)目、被套期風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)以及套期有效性評估方法（包括套期無效部分產(chǎn)生的原因分析以及套期比率確定方法）等內(nèi)容。

（三）套期關(guān)系符合套期有效性要求。

套期有效性，是指套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動能夠抵銷被套期風(fēng)險(xiǎn)引起的被套期項(xiàng)目公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動的程度。套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動大于或小于被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動的部分為套期無效部分。

第十六條套期同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定套期關(guān)系符合套期有效性要求：

（一）被套期項(xiàng)目和套期工具之間存在經(jīng)濟(jì)關(guān)系。該經(jīng)濟(jì)關(guān)系使得套期工具和被套期項(xiàng)目的價(jià)值因面臨相同的被套期風(fēng)險(xiǎn)而發(fā)生方向相反的變動。

（二）被套期項(xiàng)目和套期工具經(jīng)濟(jì)關(guān)系產(chǎn)生的價(jià)值變動中，信用風(fēng)險(xiǎn)的影響不占主導(dǎo)地位。

（三）套期關(guān)系的套期比率，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄髽I(yè)實(shí)際套期的被套期項(xiàng)目數(shù)量與對其進(jìn)行套期的套期工具實(shí)際數(shù)量之比，但不應(yīng)當(dāng)反映被套期項(xiàng)目和套期工具相對權(quán)重的失衡，這種失衡會導(dǎo)致套期無效，并可能產(chǎn)生與套期會計(jì)目標(biāo)不一致的會計(jì)結(jié)果。例如，企業(yè)確定擬采用的套期比率是為了避免確認(rèn)現(xiàn)金流量套期的套期無效部分，或是為了創(chuàng)造更多的被套期項(xiàng)目進(jìn)行公允價(jià)值調(diào)整以達(dá)到增加使用公允價(jià)值會計(jì)的目的，可能會產(chǎn)生與套期會計(jì)目標(biāo)不一致的會計(jì)結(jié)果。

第十七條企業(yè)應(yīng)當(dāng)在套期開始日及以后期間持續(xù)地對套期關(guān)系是否符合套期有效性要求進(jìn)行評估，尤其應(yīng)當(dāng)分析在套期剩余期限內(nèi)預(yù)期將影響套期關(guān)系的套期無效部分產(chǎn)生的原因。企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日及相關(guān)情形發(fā)生重大變化將影響套期有效性要求時(shí)對套期關(guān)系進(jìn)行評估。

第十八條套期關(guān)系由于套期比率的原因而不再符合套期有效性要求，但指定該套期關(guān)系的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)沒有改變的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行套期關(guān)系再平衡。

本準(zhǔn)則所稱套期關(guān)系再平衡，是指對已經(jīng)存在的套期關(guān)系中被套期項(xiàng)目或套期工具的數(shù)量進(jìn)行調(diào)整，以使套期比率重新符合套期有效性要求?；谄渌康膶Ρ惶灼陧?xiàng)目或套期工具所指定的數(shù)量進(jìn)行變動基于其他目的對被套期項(xiàng)目或套期工具所指定的數(shù)量進(jìn)行調(diào)整，不構(gòu)成本準(zhǔn)則所稱的套期關(guān)系再平衡。

企業(yè)在套期關(guān)系再平衡時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先確認(rèn)套期關(guān)系調(diào)整前的套期無效部分，并更新在套期剩余期限內(nèi)預(yù)期將影響套期關(guān)系的套期無效部分產(chǎn)生原因的分析，同時(shí)相應(yīng)更新套期關(guān)系的書面文件。

第十九條企業(yè)發(fā)生下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)終止運(yùn)用套期會計(jì)：

（一）因風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)發(fā)生變化，導(dǎo)致套期關(guān)系不再滿足風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)。

（二）套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使。

（三）被套期項(xiàng)目與套期工具之間不再存在經(jīng)濟(jì)關(guān)系，或者被套期項(xiàng)目和套期工具經(jīng)濟(jì)關(guān)系產(chǎn)生的價(jià)值變動中，信用風(fēng)險(xiǎn)的影響開始占主導(dǎo)地位。

（四）套期關(guān)系不再滿足本準(zhǔn)則所規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)方法的其他條件。在適用套期關(guān)系再平衡的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先考慮套期關(guān)系再平衡，然后評估套期關(guān)系是否滿足本準(zhǔn)則所規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)方法的條件。

終止套期會計(jì)可能會影響套期關(guān)系的整體或其中一部分，在僅影響其中一部分時(shí)，剩余未受影響的部分仍適用套期會計(jì)。

第二十條套期關(guān)系同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)不得撤銷套期關(guān)系的指定并由此終止套期關(guān)系：

（一）套期關(guān)系仍然滿足風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)；

（二）套期關(guān)系仍然滿足本準(zhǔn)則運(yùn)用套期會計(jì)方法的其他條件。在適用套期關(guān)系再平衡的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先考慮套期關(guān)系再平衡，然后評估套期關(guān)系是否滿足本準(zhǔn)則所規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)方法的條件。

第二十一條企業(yè)發(fā)生下列情形之一的，不作為套期工具已到期或合同終止處理：

（一）套期工具展期或被另一項(xiàng)套期工具替換，而且該展期或替換是企業(yè)書面文件所載明的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)的組成部分。

（二）由于法律法規(guī)或其他相關(guān)規(guī)定的要求，套期工具的原交易對手方變更為一個(gè)或多個(gè)清算交易對手方（例如清算機(jī)構(gòu)或其他主體），以最終達(dá)成由同一中央交易對手方進(jìn)行清算的目的。如果存在套期工具其他變更的，該變更應(yīng)當(dāng)僅限于達(dá)成此類替換交易對手方所必須的變更。

第四章確認(rèn)和計(jì)量

第二十二條公允價(jià)值套期滿足運(yùn)用套期會計(jì)方法條件的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

（一）套期工具產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果套期工具是對選擇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資（或其組成部分）進(jìn)行套期的，套期工具產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益。

（二）被套期項(xiàng)目因被套期風(fēng)險(xiǎn)敞口形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整未以公允價(jià)值計(jì)量的已確認(rèn)被套期項(xiàng)目的賬面價(jià)值。被套期項(xiàng)目為按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十八條分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（或其組成部分）的，其因被套期風(fēng)險(xiǎn)敞口形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，其賬面價(jià)值已經(jīng)按公允價(jià)值計(jì)量，不需要調(diào)整；被套期項(xiàng)目為企業(yè)選擇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的權(quán)益工具投資（或其組成部分）的，其因被套期風(fēng)險(xiǎn)敞口形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，其賬面價(jià)值已經(jīng)按公允價(jià)值計(jì)量，不需要調(diào)整。

被套期項(xiàng)目為尚未確認(rèn)的確定承諾（或其組成部分）的，其在套期關(guān)系指定后因被套期風(fēng)險(xiǎn)引起的公允價(jià)值累計(jì)變動額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，相關(guān)的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入各相關(guān)期間損益。當(dāng)履行確定承諾而取得資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整該資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額，以包括已確認(rèn)的被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值累計(jì)變動額。

第二十三條公允價(jià)值套期中，被套期項(xiàng)目為以攤余成本計(jì)量的金融工具（或其組成部分）的，企業(yè)對被套期項(xiàng)目賬面價(jià)值所作的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照開始攤銷日重新計(jì)算的實(shí)際利率進(jìn)行攤銷，并計(jì)入當(dāng)期損益。該攤銷可以自調(diào)整日開始，但不應(yīng)當(dāng)晚于對被套期項(xiàng)目終止進(jìn)行套期利得和損失調(diào)整的時(shí)點(diǎn)。被套期項(xiàng)目為按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十八條分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（或其組成部分）的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照相同的方式對累計(jì)已確認(rèn)的套期利得或損失進(jìn)行攤銷，并計(jì)入當(dāng)期損益，但不調(diào)整金融資產(chǎn)（或其組成部分）的賬面價(jià)值。

第二十四條現(xiàn)金流量套期滿足運(yùn)用套期會計(jì)方法條件的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

（一）套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期有效的部分，作為現(xiàn)金流量套期儲備，應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益?，F(xiàn)金流量套期儲備的金額，應(yīng)當(dāng)按照下列兩項(xiàng)的絕對額中較低者確定：

1．套期工具自套期開始的累計(jì)利得或損失；

2．被套期項(xiàng)目自套期開始的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計(jì)變動額。

每期計(jì)入其他綜合收益的現(xiàn)金流量套期儲備的金額應(yīng)當(dāng)為當(dāng)期現(xiàn)金流量套期儲備的變動額。

（二）套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期無效的部分（即扣除計(jì)入其他綜合收益后的其他利得或損失），應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

第二十五條現(xiàn)金流量套期儲備的金額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

（一）被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的，或者非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的預(yù)期交易形成一項(xiàng)適用于公允價(jià)值套期會計(jì)的確定承諾時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將原在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲備金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入該資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額。

（二）對于不屬于本條（一）涉及的現(xiàn)金流量套期，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在被套期的預(yù)期現(xiàn)金流量影響損益的相同期間，將原在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲備金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

（三）如果在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲備金額是一項(xiàng)損失，且該損失全部或部分預(yù)計(jì)在未來會計(jì)期間不能彌補(bǔ)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在預(yù)計(jì)不能彌補(bǔ)時(shí)，將預(yù)計(jì)不能彌補(bǔ)的部分從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

第二十六條當(dāng)企業(yè)對現(xiàn)金流量套期終止運(yùn)用套期會計(jì)時(shí)，在其他綜合收益中確認(rèn)的累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲備金額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進(jìn)行處理：

（一）被套期的未來現(xiàn)金流量預(yù)期仍然會發(fā)生的，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲備的金額應(yīng)當(dāng)予以保留，并按照本準(zhǔn)則第二十五條的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

（二）被套期的未來現(xiàn)金流量預(yù)期不再發(fā)生的，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲備的金額應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。預(yù)期不再極可能發(fā)生的被套期的未來現(xiàn)金流量預(yù)期仍然會發(fā)生的，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲備的金額應(yīng)當(dāng)予以保留，并按照本準(zhǔn)則第二十五條的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

第二十七條對境外經(jīng)營凈投資的套期，包括對作為凈投資的一部分進(jìn)行會計(jì)處理的貨幣性項(xiàng)目的套期，應(yīng)當(dāng)按照類似于現(xiàn)金流量套期會計(jì)的規(guī)定處理：

（一）套期工具形成的利得或損失中屬于套期有效的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益。

全部或部分處置境外經(jīng)營時(shí)，上述計(jì)入其他綜合收益的套期工具利得或損失應(yīng)當(dāng)相應(yīng)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

（二）套期工具形成的利得或損失中屬于套期無效的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

第二十八條企業(yè)根據(jù)本準(zhǔn)則第十八條規(guī)定對套期關(guān)系作出再平衡的，應(yīng)當(dāng)在調(diào)整套期關(guān)系之前確定套期關(guān)系的套期無效部分，并將相關(guān)利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。

套期關(guān)系再平衡可能會導(dǎo)致企業(yè)增加或減少指定套期關(guān)系中被套期項(xiàng)目或套期工具的數(shù)量。企業(yè)增加了指定的被套期項(xiàng)目或套期工具的，增加部分自指定增加之日起作為套期關(guān)系的一部分進(jìn)行處理；企業(yè)減少了指定的被套期項(xiàng)目或套期工具的，減少部分自指定減少之日起不再作為套期關(guān)系的一部分，作為套期關(guān)系終止處理。

第二十九條對于被套期項(xiàng)目為風(fēng)險(xiǎn)凈敞口的套期，被套期風(fēng)險(xiǎn)影響利潤表不同列報(bào)項(xiàng)目的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)套期利得或損失單獨(dú)列報(bào)，不應(yīng)當(dāng)影響利潤表中與被套期項(xiàng)目相關(guān)的損益列報(bào)項(xiàng)目金額（如營業(yè)收入或營業(yè)成本）。

對于被套期項(xiàng)目為風(fēng)險(xiǎn)凈敞口的公允價(jià)值套期，涉及調(diào)整被套期各組成項(xiàng)目賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值做相應(yīng)調(diào)整。

第三十條除本準(zhǔn)則第二十九條規(guī)定外，對于被套期項(xiàng)目為一組項(xiàng)目的公允價(jià)值套期，企業(yè)在套期關(guān)系存續(xù)期間，應(yīng)當(dāng)針對被套期項(xiàng)目組合中各組成項(xiàng)目，分別確認(rèn)公允價(jià)值變動所引起的相關(guān)利得或損失，按照本準(zhǔn)則第二十二條的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)處理，計(jì)入當(dāng)期損益或其他綜合收益。涉及調(diào)整被套期各組成項(xiàng)目賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值做相應(yīng)調(diào)整。

除本準(zhǔn)則第二十九條規(guī)定外，對于被套期項(xiàng)目為一組項(xiàng)目的現(xiàn)金流量套期，企業(yè)在將其他綜合收益中確認(rèn)的相關(guān)現(xiàn)金流量套期儲備轉(zhuǎn)出時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照系統(tǒng)、合理的方法將轉(zhuǎn)出金額在被套期各組成項(xiàng)目中分?jǐn)偅凑毡緶?zhǔn)則第二十五條的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)處理。

第三十一條企業(yè)根據(jù)本準(zhǔn)則第七條規(guī)定將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和時(shí)間價(jià)值分開，只將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值變動指定為套期工具時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分被套期項(xiàng)目的性質(zhì)是與交易相關(guān)還是與時(shí)間段相關(guān)。被套期項(xiàng)目與交易相關(guān)的，對其進(jìn)行套期的期權(quán)時(shí)間價(jià)值具備交易成本的特征；被套期項(xiàng)目與時(shí)間段相關(guān)的，對其進(jìn)行套期的期權(quán)時(shí)間價(jià)值具備為保護(hù)企業(yè)在特定時(shí)間段內(nèi)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)所需支付成本的特征。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)被套期項(xiàng)目的性質(zhì)分別進(jìn)行以下會計(jì)處理：

（一）對于與交易相關(guān)的被套期項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第三十二條的規(guī)定，將期權(quán)時(shí)間價(jià)值的公允價(jià)值變動中與被套期項(xiàng)目相關(guān)的部分計(jì)入其他綜合收益。對于在其他綜合收益中確認(rèn)的期權(quán)時(shí)間價(jià)值的公允價(jià)值累計(jì)變動額，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第二十五條規(guī)定的與現(xiàn)金流量套期儲備金額相同的會計(jì)處理方法進(jìn)行處理。

（二）對于與時(shí)間段相關(guān)的被套期項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第三十二條的規(guī)定，將期權(quán)時(shí)間價(jià)值的公允價(jià)值變動中與被套期項(xiàng)目相關(guān)的部分計(jì)入其他綜合收益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照系統(tǒng)、合理的方法，將期權(quán)被指定為套期工具當(dāng)日的時(shí)間價(jià)值中與被套期項(xiàng)目相關(guān)的部分，在套期關(guān)系影響損益或其他綜合收益（僅限于企業(yè)對指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的公允價(jià)值變動風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行的套期）的期間內(nèi)攤銷，攤銷金額從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。若企業(yè)終止運(yùn)用套期會計(jì)，則其他綜合收益中剩余的相關(guān)金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

期權(quán)的主要條款（如名義金額、期限和標(biāo)的）與被套期項(xiàng)目相一致的，期權(quán)的實(shí)際時(shí)間價(jià)值與被套期項(xiàng)目相關(guān)；期權(quán)的主要條款與被套期項(xiàng)目不完全一致的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)通過對主要條款與被套期項(xiàng)目完全一致的期權(quán)進(jìn)行估值確定校準(zhǔn)時(shí)間價(jià)值，并確認(rèn)期權(quán)的實(shí)際時(shí)間價(jià)值中與被套期項(xiàng)目相關(guān)的部分。

第三十二條在套期關(guān)系開始時(shí)，期權(quán)的實(shí)際時(shí)間價(jià)值高于校準(zhǔn)時(shí)間價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以校準(zhǔn)時(shí)間價(jià)值為基礎(chǔ)，將其累計(jì)公允價(jià)值變動計(jì)入其他綜合收益，并將這兩個(gè)時(shí)間價(jià)值的公允價(jià)值變動差額計(jì)入當(dāng)期損益；在套期關(guān)系開始時(shí)，期權(quán)的實(shí)際時(shí)間價(jià)值低于校準(zhǔn)時(shí)間價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將兩個(gè)時(shí)間價(jià)值中累計(jì)公允價(jià)值變動的較低者計(jì)入其他綜合收益，如果實(shí)際時(shí)間價(jià)值的累計(jì)公允價(jià)值變動扣減累計(jì)計(jì)入其他綜合收益金額后尚有剩余的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

第三十三條企業(yè)根據(jù)本準(zhǔn)則第七條規(guī)定將遠(yuǎn)期合同的遠(yuǎn)期要素和即期要素分開、只將即期要素的價(jià)值變動指定為套期工具的，或者將金融工具的外匯基差單獨(dú)分拆、只將排除外匯基差后的金融工具指定為套期工具的，可以按照與期權(quán)時(shí)間價(jià)值相同的處理方式對遠(yuǎn)期合同的遠(yuǎn)期要素或金融工具的外匯基差進(jìn)行會計(jì)處理。

第五章信用風(fēng)險(xiǎn)敞口的公允價(jià)值選擇權(quán)

第三十四條企業(yè)使用以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的信用衍生工具管理金融工具（或其組成部分）的信用風(fēng)險(xiǎn)敞口時(shí)，可以在該金融工具（或其組成部分）初始確認(rèn)時(shí)、后續(xù)計(jì)量中或尚未確認(rèn)時(shí)，將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融工具，并同時(shí)作出書面記錄，但應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：

（一）金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)敞口的主體（如借款人或貸款承諾持有人）與信用衍生工具涉及的主體相一致；

（二）金融工具的償付級次與根據(jù)信用衍生工具條款須交付的工具的償付級次相一致。

上述金融工具（或其組成部分）被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融工具的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在指定時(shí)將其賬面價(jià)值（如有）與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。如該金融工具是按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十八條分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

第三十五條同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對按照本準(zhǔn)則第三十四條規(guī)定的金融工具（或其一定比例）終止以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益：

（一）本準(zhǔn)則第三十四條規(guī)定的條件不再適用，例如信用衍生工具或金融工具（或其一定比例）已到期、被出售、合同終止或已行使，或企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)發(fā)生變化，不再通過信用衍生工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理。

（二）金融工具（或其一定比例）按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，仍然不滿足以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融工具的條件。

當(dāng)企業(yè)對金融工具（或其一定比例）終止以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益時(shí)，該金融工具（或其一定比例）在終止時(shí)的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)作為其新的賬面價(jià)值。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用與該金融工具被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益之前相同的方法進(jìn)行計(jì)量。

第六章銜接規(guī)定

第三十六條本準(zhǔn)則施行日之前套期會計(jì)處理與本準(zhǔn)則要求不一致的，企業(yè)不作追溯調(diào)整，但本準(zhǔn)則第三十七條所規(guī)定的情況除外。

在本準(zhǔn)則施行日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定對所存在的套期關(guān)系進(jìn)行評估。在符合本準(zhǔn)則規(guī)定的情況下可以進(jìn)行再平衡，再平衡后仍然符合本準(zhǔn)則規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)方法條件的，將其視為持續(xù)的套期關(guān)系，并將再平衡所產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。

第三十七條下列情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定，對在比較期間最早的期初已經(jīng)存在的、以及在此之后被指定的套期關(guān)系進(jìn)行追溯調(diào)整：

（一）企業(yè)將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和時(shí)間價(jià)值分開，只將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值變動指定為套期工具。

（二）本準(zhǔn)則第二十一條（二）規(guī)定的情形。

此外，企業(yè)將遠(yuǎn)期合同的遠(yuǎn)期要素和即期要素分開、只將即期要素的價(jià)值變動指定為套期工具的，或者將金融工具的外匯基差單獨(dú)分拆、只將排除外匯基差后的金融工具指定為套期工具的，可以按照與本準(zhǔn)則期權(quán)時(shí)間價(jià)值相同的處理方式對遠(yuǎn)期合同的遠(yuǎn)期要素和金融工具的外匯基差的會計(jì)處理進(jìn)行追溯調(diào)整。如果選擇追溯調(diào)整，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有滿足該選擇條件的套期關(guān)系進(jìn)行追溯調(diào)整。

第七章附則

第三十八條本準(zhǔn)則自2018年1月1日起施行。

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