國家稅務(wù)總局日前發(fā)布《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號，以下簡稱公告），就關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理等內(nèi)容對《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號，以下簡稱2號文）進(jìn)行了修訂。公告作為我國轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)要求的新的指導(dǎo)性文件，不僅與稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）第13項行動計劃密切聯(lián)系，更是稅務(wù)機關(guān)對于近年來轉(zhuǎn)讓定價領(lǐng)域工作的實踐總結(jié)，也是未來中國轉(zhuǎn)讓定價工作管理的新起點。

整體來看，公告一方面積極引入BEPS第13項行動計劃中的新內(nèi)容，另一方面也并未放棄中國稅務(wù)機關(guān)在近年來轉(zhuǎn)讓定價工作領(lǐng)域中的實踐積累及技術(shù)立場，如強調(diào)地域特殊因素對交易定價的影響。新的要求下，納稅人將面臨更為嚴(yán)格、復(fù)雜的合規(guī)性要求。

關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定

公告基本采納了《特別納稅調(diào)整實施辦法》征求意見稿（以下簡稱征求意見稿）中關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定的類別和方式，適當(dāng)調(diào)整并細(xì)化了包括自然人共同持股、借貸資金占實收資本比例等認(rèn)定條件，明確提出了以“在實質(zhì)上具有其他共同利益”為原則認(rèn)定關(guān)聯(lián)關(guān)系。公告充分聽取公眾意見，在基于董事、高級管理人員等條件的關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定上明確了具體的判定方式，例如人數(shù)、職位方面的具體要求，為實際操作提供了更多指引。此外，公告考慮到關(guān)聯(lián)關(guān)系可能發(fā)生的變化，明確了“按照實際關(guān)聯(lián)關(guān)系存續(xù)期間認(rèn)定”的規(guī)則。

同時，公告進(jìn)一步細(xì)化了關(guān)聯(lián)交易的范圍和類型，按照有形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)（含股權(quán)投資等）、無形資產(chǎn)、資金融通（含集團(tuán)資金池、擔(dān)保費及各類應(yīng)計息預(yù)付款和延期付款等）、勞務(wù)交易等類別順序詳細(xì)描述了關(guān)聯(lián)交易涵蓋的范圍，擴大了監(jiān)管輻射面。在具體交易類別方面，公告在保留征求意見稿中交易類別的基礎(chǔ)上，羅列了具體的無形資產(chǎn)，例如商業(yè)秘密、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)和政府許可等。

關(guān)聯(lián)申報 主要變化

作為納稅申報的重要資料，公告以附件形式公布了《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表（2016年版）》（簡稱新關(guān)聯(lián)申報表）及其填報說明，并廢止了原《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表》（簡稱原關(guān)聯(lián)申報表）。

與原關(guān)聯(lián)申報表相比，新關(guān)聯(lián)申報表采用與企業(yè)所得稅年度納稅申報表相近的表單編號體系，從原來的9類增加為14類，要求企業(yè)填寫和提供的信息更加詳細(xì)和全面。從申報內(nèi)容上看，新關(guān)聯(lián)申報表主要新增了金融資產(chǎn)交易表、權(quán)益性投資表、成本分?jǐn)倕f(xié)議表、境外關(guān)聯(lián)方信息表、年度關(guān)聯(lián)交易財務(wù)狀況分析表（即原同期資料中的表證單書二，但需要說明劃分標(biāo)準(zhǔn)）以及國別報告。

可以看出，新關(guān)聯(lián)申報表的表單數(shù)量和對填列內(nèi)容詳細(xì)程度的要求都明顯增加。表單整體設(shè)計一方面體現(xiàn)了稅務(wù)機關(guān)對于關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)交易的信息需求，另一方面更貼近現(xiàn)代企業(yè)的實際經(jīng)營狀況，減少了納稅人在填寫表單時的不確定性。這也體現(xiàn)了中國稅務(wù)機關(guān)對BEPS行動計劃的接納和應(yīng)用，為未來可能的國別報告信息交換提供基礎(chǔ)。

需要提請注意的是，由于新關(guān)聯(lián)申報表的各表單之間存在多處勾稽關(guān)系，納稅人在填報時應(yīng)參考填報說明中有關(guān)的“表間關(guān)系”項目，注意保持各表單信息之間的一致性。同時，應(yīng)注意審計報告、關(guān)聯(lián)申報表、同期資料以及相關(guān)合同備案數(shù)據(jù)等公開信息之間的邏輯關(guān)系。

國別報告

新關(guān)聯(lián)申報表納入了國別報告的內(nèi)容，相較先前的征求意見稿，公告所要求的國別報告報送主體不變，即：作為跨國企業(yè)集團(tuán)終控股企業(yè)的中國居民企業(yè)，且該企業(yè)上一會計年度合并財務(wù)報表中各類收入金額合計超過55億元人民幣；或者被跨國集團(tuán)指定為國別報告報送企業(yè)的中國居民企業(yè)。

對于和國別報告相關(guān)的終控股企業(yè)以及成員實體的定義，公告基本與BEPS第13項行動計劃終報告所述保持一致。值得關(guān)注的是，公告豁免了部分涉及“國家安全”的中國企業(yè)的國別信息報送義務(wù)。據(jù)悉，涉及“國家安全”的信息披露義務(wù)免除在其他國家的規(guī)定中已有先例，本次公告中加入這一內(nèi)容并非特例。同時，公告在國別報告方面正式賦予稅務(wù)機關(guān)與其他國家稅務(wù)主管當(dāng)局進(jìn)行信息交換的法律權(quán)力，以及稅務(wù)機關(guān)在實施特別納稅調(diào)整時因一定原因未能獲取國別報告時可向本地企業(yè)要求提供國別報告的法律權(quán)力。

報送時限

根據(jù)公告，企業(yè)通常需要在向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，一并報送關(guān)聯(lián)申報表，即會計年度終了次年的匯算清繳時報送。

同期資料管理

作為納稅人關(guān)注的焦點之一，公告對同期資料管理方面的規(guī)定作了進(jìn)一步修訂和完善。

具體而言，公告完善了主體文檔和本地文檔的準(zhǔn)備門檻，取消了征求意見稿中就關(guān)聯(lián)勞務(wù)準(zhǔn)備特殊事項文檔的要求，并將關(guān)聯(lián)勞務(wù)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等交易的披露和分析要求細(xì)化和落實到本地文檔中。公告基本沿用了征求意見稿中對本地文檔的強化披露要求（諸如價值鏈分析、地域特殊因素等），在跨境交易適用范圍上，也將港澳臺地區(qū)一并納入，同時修訂了同期資料的準(zhǔn)備期限，以及企業(yè)在準(zhǔn)備和保存同期資料方面的責(zé)任和要求。

在文檔內(nèi)容披露要求方面，主體文檔披露要求基本和BEPS 第13項行動計劃報告保持一致；特殊事項文檔披露要求和現(xiàn)行2號文對成本分?jǐn)倕f(xié)議和資本弱化的對應(yīng)規(guī)定基本一致。然而，公告對本地文檔的信息披露要求大幅提升，尤其需要關(guān)注的是：價值鏈分析，關(guān)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)業(yè)務(wù)流、物流、資金流及集團(tuán)利潤在全球價值鏈條中的分配原則及分配結(jié)果，以及各環(huán)節(jié)參與方近會計年度的財務(wù)報表；財務(wù)數(shù)據(jù)，不同類型業(yè)務(wù)及產(chǎn)品的收入、成本、費用及利潤；股權(quán)轉(zhuǎn)讓分析，股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易概況、轉(zhuǎn)讓標(biāo)的的信息，相關(guān)的盡職調(diào)查報告和資產(chǎn)評估報告等；關(guān)聯(lián)勞務(wù)分析，交易各方受益情況，勞務(wù)成本費用的歸集方法、項目、金額、分配標(biāo)準(zhǔn)、計算過程和結(jié)果，以及與任何非關(guān)聯(lián)方存在的相同或類似勞務(wù)信息；地域特殊因素，成本節(jié)約、市場溢價等地域特殊因素對交易定價的影響，地域特殊因素對企業(yè)創(chuàng)造價值貢獻(xiàn)的計量及其歸屬。

法律責(zé)任

公告下的相應(yīng)法律責(zé)任較現(xiàn)行規(guī)定未發(fā)生變化。即若企業(yè)未按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)報送企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表、同期資料，其依照稅收征管法第六十二條，由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，可以處2000元以上1萬元以下的罰款。同時，實施特別納稅調(diào)整補征稅款時，稅務(wù)機關(guān)可以按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個百分點加收利息。除了上述處罰外，未按規(guī)定準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)，按照相關(guān)規(guī)定，被確定為轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查對象的風(fēng)險相對更大。

但是，公告明確了企業(yè)依照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報、提供同期資料及有關(guān)資料的，稅務(wù)機關(guān)實施特別納稅調(diào)查補征稅款時，可以只按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加收利息�？梢钥闯�，中國稅務(wù)機關(guān)對遵守轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)要求的納稅人給予的鼓勵態(tài)度。

操作建議

毋庸置疑，公告的發(fā)布意味著跨國企業(yè)需要投入更多的人力和其他資源來滿足中國同期資料和關(guān)聯(lián)申報的合規(guī)要求。尤其是主體文檔準(zhǔn)備要求，由于經(jīng)合組織及BEPS第13項行動計劃中沒有統(tǒng)一規(guī)定，中國的相關(guān)規(guī)定與部分國家存在差異，因而存在母公司所在國無需準(zhǔn)備，而中國子公司需按照中國法規(guī)準(zhǔn)備的可能性。

另外，公告要求納稅人在關(guān)聯(lián)申報表和同期資料中提供的一些信息具有一定的敏感性和復(fù)雜性，部分還涉及與境外關(guān)聯(lián)方之間的溝通，納稅人所需分析的內(nèi)容在深度和廣度上均有較大程度的增加。因此，建議納稅人盡早開始溝通、信息收集和準(zhǔn)備的工作，轉(zhuǎn)換同期資料和關(guān)聯(lián)申報準(zhǔn)備的工作方式，采用“整體而一致”的策略，從而提高信息收集的效率，控制合規(guī)成本，并力求集團(tuán)在全球范圍內(nèi)轉(zhuǎn)讓定價信息披露的一致性。

值得注意的是，《多邊稅收征管互助公約》已于2016年2月1日對中國生效，并將自2017年1月1日起開始執(zhí)行，屆時中國可與之開展情報交換的國家和地區(qū)將超過130個。2016年5月12日，作為第十屆稅收征管論壇（FTA）大會的重要成果之一，國家稅務(wù)總局與加拿大、印度等國稅務(wù)當(dāng)局一同簽署了《轉(zhuǎn)讓定價國別報告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，承諾將自動交換跨國企業(yè)集團(tuán)編制的國別報告；截至6月底，該協(xié)議簽署國已達(dá)44個。與此同時，美國、日本等諸多發(fā)達(dá)國家也正在制定或已經(jīng)公布了各自有關(guān)國別報告的國內(nèi)規(guī)定。由此可見，跨國企業(yè)集團(tuán)將面臨更為嚴(yán)格的信息透明與合規(guī)要求。

近，經(jīng)合組織發(fā)布了對于國別報告的進(jìn)一步指南，對于業(yè)界關(guān)注的過渡期申報、匯率波動對于各國合規(guī)門檻的影響等問題提出了深入建議，該指南是否會影響各國法規(guī)的進(jìn)一步解讀或細(xì)化同樣值得關(guān)注。

綜上所述，公告對同期資料更為透明的信息披露要求（如對價值鏈和關(guān)聯(lián)交易的充分分析和披露）以及各國稅務(wù)機關(guān)之間日益廣泛和成熟的信息交換，使得中國稅務(wù)機關(guān)將比以往任何時候掌握更多納稅人信息進(jìn)行風(fēng)險評估，確定優(yōu)先調(diào)查的納稅人和轉(zhuǎn)讓定價安排，并參與全球范圍內(nèi)的反避稅行動。