關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會計處理問題暫行規(guī)定

    近幾年，某些上市公司利用與關(guān)聯(lián)方之間顯失公允的交易操縱利潤，違背會計核算基本原則，嚴重違反了資本市場的“三公”原則。為了真實反映上市公司與關(guān)聯(lián)方之間交易的經(jīng)濟實質(zhì)，向有關(guān)各方提供有用的會計信息，現(xiàn)就上市公司與關(guān)聯(lián)方之間有關(guān)交易的會計處理規(guī)定如下：

    一、上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易

    如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，應(yīng)按本規(guī)定進行處理，對顯失公允的交易價格部分，一律不得確認為當(dāng)期利潤，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補虧損。

    二、上市公司出售資產(chǎn)交易的會計處理

    上市公司出售資產(chǎn)或?qū)�債�?quán)轉(zhuǎn)移(含出售債權(quán)，下同)給關(guān)聯(lián)方，如果實際交易價格低于或等于所出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移債權(quán)賬面價值的，仍按有關(guān)企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定進行處理；如果實際交易價格超過相關(guān)資產(chǎn)賬面價值的，除市場上存在更客觀、明確、公允的價格外，應(yīng)按以下規(guī)定進行處理：

    (—)正常商品銷售(含提供勞務(wù)，下同)

    上市公司對關(guān)聯(lián)方進行正常商品銷售的，在符合收入確認條件的前提下，按以下規(guī)定確認收入：

    1.當(dāng)期對非關(guān)聯(lián)方的銷售量占該商品總銷售量的較大比例的(通常為20%及以上)，應(yīng)按對非關(guān)聯(lián)方銷售的加權(quán)平均價格作為對關(guān)聯(lián)方之間同類交易的計量基礎(chǔ)，并將按此價格確定的金額確認為收入。關(guān)聯(lián)方之間實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    在確定非關(guān)聯(lián)方之間同類交易價格時，必須有確鑿證據(jù)表明其交易價格的公允性，并提供有關(guān)證據(jù)。

    2.商品的銷售僅限于上市公司與關(guān)聯(lián)方之間，或者與非關(guān)聯(lián)方之間的商品銷售未達到商品總銷售量的較大比例的(通常為20%以下)，應(yīng)按以下規(guī)定進行處理：

    (1)實際交易價格不超過商品賬面價值120%的，按實際交易價格確認為收入；

    (2)實際交易價格超過商品賬面價值120%的，將商品賬面價值的120%確認為收入，實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    如果有確鑿證據(jù)(如歷史資料、同行業(yè)同類商品銷售資料等)表明銷售該商品的成本利潤率高于20%的，應(yīng)按合理的方法計算，例如，按商品賬面價值加上按最近2年歷史資料等確定的加權(quán)平均成本利潤率與賬面價值的乘積計算的金額確認為收入，實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    本規(guī)定所稱的成本利潤率，是指按商品銷售毛利與商品銷售成本計算的比率。

    (二)非正常商品銷售及其他銷售

    非正常商品銷售及其他銷售，是指除正常商品銷售以外的商品銷售、轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)、出售其他資產(chǎn)等。

    1.非正常商品銷售

    上市公司對關(guān)聯(lián)方進行非正常商品銷售的，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，在符合收入確認條件的前提下，應(yīng)按出售商品的賬面價值確認為收入，實際交易價格超過出售商品賬面價值的差額，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    2.轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)

    上市公司將其應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方，應(yīng)按實際交易價格超過應(yīng)收債權(quán)賬面價值的差額，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    3.出售其他資產(chǎn)

    上市公司向關(guān)聯(lián)方出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的，應(yīng)將實際交易價格超過相關(guān)資產(chǎn)賬面價值的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    上市公司同時出售資產(chǎn)、轉(zhuǎn)移負債的，實際交易價格超過出售相關(guān)資產(chǎn)、負債賬面價值的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    (三)上述各項資產(chǎn)在出售前，應(yīng)按相關(guān)企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定估計其可收回金額，并計提相應(yīng)的減值準備；資產(chǎn)出售時，已計提的資產(chǎn)減值準備應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。

    三、關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)債務(wù)的會計處理

    關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)債務(wù)的(非債務(wù)重組)，承擔(dān)方應(yīng)按所承擔(dān)的債務(wù)，計入營業(yè)外支出(承擔(dān)關(guān)聯(lián)方債務(wù))；被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實際為其承擔(dān)的債務(wù)，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    債權(quán)人對債務(wù)人豁免的債務(wù)，仍按相關(guān)企業(yè)會計制度和準則中有關(guān)債務(wù)重組的規(guī)定處理。

    四、由關(guān)聯(lián)方承擔(dān)費用的會計處理

    關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)費用的(如母公司為其子公司承擔(dān)廣告費用等)，如這些費用是被承擔(dān)方生產(chǎn)經(jīng)營活動所必需的支出，應(yīng)當(dāng)反映在被承擔(dān)方的成本費用中。被承擔(dān)方收到承擔(dān)方支付的款項，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)；如果承擔(dān)方直接將承擔(dān)的費用支付給其他單位的，被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實際支付的金額，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。承擔(dān)方應(yīng)按實際承擔(dān)的費用，計入營業(yè)外支出(承擔(dān)關(guān)聯(lián)方費用)。

    五、委托及受托經(jīng)營的會計處理

    對于委托及受托經(jīng)營，應(yīng)當(dāng)確認受托方是否為受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供經(jīng)營管理服務(wù)，如果受托方實質(zhì)上并未對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供經(jīng)營管理服務(wù)，則委托方或受托方取得的委托經(jīng)營收益，全部計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)；如果受托方實質(zhì)上對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供了經(jīng)營管理服務(wù)，則取得的受托經(jīng)營收益在符合收入確認條件的前提下，按以下規(guī)定處理：

    (一)受托經(jīng)營資產(chǎn)

    受托方接受委托，對關(guān)聯(lián)方提供的資產(chǎn)進行經(jīng)營并收取固定費用，或按合同規(guī)定視具體情況收取受托經(jīng)營費用的，受托方應(yīng)于取得受托經(jīng)營收益時，確認為其他業(yè)務(wù)收入；如果取得的受托經(jīng)營收益超過按受托資產(chǎn)賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%的乘積計算的金額，則應(yīng)按受托資產(chǎn)賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%的乘積計算的金額(即，受托資產(chǎn)賬面價值總額×1年期銀行存款利率×110%)，確認為其他業(yè)務(wù)收入，超過確認為收入的部分計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。如果受托經(jīng)營資產(chǎn)所發(fā)生的相關(guān)費用由受托方承擔(dān)的，受托方應(yīng)于相關(guān)費用發(fā)生時直接計入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)支出。

    (二)受托經(jīng)營企業(yè)

    受托方接受委托，對關(guān)聯(lián)方委托經(jīng)營的企業(yè)進行經(jīng)營，并按照受托經(jīng)營企業(yè)實現(xiàn)利潤的一定比例收取受托經(jīng)營費，或者受托經(jīng)營企業(yè)實現(xiàn)的利潤或發(fā)生的虧損均由受托方享有或承擔(dān)，或者以其他方式收取受托經(jīng)營收益的，受托方應(yīng)按以下三者孰低的金額，確認為其他業(yè)務(wù)收入(關(guān)聯(lián)交易差價)：

    1.受托經(jīng)營協(xié)議確定的收益；

    2.受托經(jīng)營企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤；

    3.受托經(jīng)營企業(yè)凈資產(chǎn)收益率超過10%的，按凈資產(chǎn)的10%計算的金額。

    受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生的凈虧損，應(yīng)由受托方承擔(dān)的部分，直接計入當(dāng)期管理費用(承擔(dān)托管損失)；如果按照受托協(xié)議規(guī)定，受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生凈虧損，仍能獲得委托方支付的托管經(jīng)營費用的，受托方應(yīng)于取得委托經(jīng)營收益時，扣除由其承擔(dān)的凈虧損后的余額，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    受托方支付的委托經(jīng)營費用，計入當(dāng)期管理費用(托管費用)。

    (三)上市公司將部分資產(chǎn)或被投資單位委托其關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，按委托協(xié)議規(guī)定收取固定收益，或按實現(xiàn)利潤的一定比例等收取委托經(jīng)營收益，按上述同一原則處理。

    六、上市公司與關(guān)聯(lián)方之間占用資金的會計處理

    上市公司的關(guān)聯(lián)方以支付資金使用費的形式占用上市公司的資金，在符合收入確認條件的前提下，應(yīng)于取得資金使用費時，沖減當(dāng)期財務(wù)費用；如果取得的資金使用費超過按1年期銀行存款利率計算的金額，應(yīng)將相當(dāng)于按1年期銀行存款利率計算的部分，沖減當(dāng)期財務(wù)費用，超過按1年期銀行存款利率計算的部分，計入資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價)。

    七、本規(guī)定所稱的關(guān)聯(lián)方按照相關(guān)企業(yè)會計制度和《企業(yè)會計準則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》規(guī)定的存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的各種情況加以確定

    上市公司應(yīng)在會計報表附注中按照相關(guān)企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定，對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易作充分的披露，對關(guān)聯(lián)交易價格的公允性作出特別說明，并分別說明資本公積期末余額中有關(guān)關(guān)聯(lián)交易差價的性質(zhì)、形成原因及金額。

    八、本規(guī)定自發(fā)布之日起執(zhí)行

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　財政部
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　二○○一年十二月二十一日