論電子商務引發(fā)的與收入相關的會計問題

    隨著電子商務的興起，企業(yè)與企業(yè)之間的交易方式發(fā)生了變化。諸如交易手段依賴電子貨幣網(wǎng)絡及有效的金融服務，達到完全的非貨幣化；對交易者的誠信度及交易安全實現(xiàn)的控制有了質的變化。由此產生了一系列諸如企業(yè)網(wǎng)上收入如何界定、收入實現(xiàn)如何確定以及收入與費用如何配比等根本性的會計問題，筆者擬對這些問題加以探討。

    一、網(wǎng)上收入的界定

    電子商務大體上可以歸納為這樣幾種類型：①將商品的所有權買斷，然后通過互聯(lián)網(wǎng)售出；②與供應商談定基準價，然后互聯(lián)網(wǎng)公司以適宜的市場價格出售商品，并獲取高于基準價的收入部分；③代理供應商售出商品，提取一定比例的收入作為代理費用；④互聯(lián)網(wǎng)僅起媒介作用，使供需雙方通過網(wǎng)絡達成交易，收取手續(xù)費。除第④種方式外，其他方式都體現(xiàn)為首先通過互聯(lián)網(wǎng)公司實現(xiàn)全部收入。出于利益的趨動，互聯(lián)網(wǎng)公司都樂于將上述不同交易方式產生的資金流全部記為網(wǎng)上收入。事實上互聯(lián)網(wǎng)公司獲得的僅僅是該等銷售收入的一部分。那么，該如何來區(qū)分網(wǎng)絡收入和非網(wǎng)絡收入呢？或者應該予以區(qū)分或根本不必去區(qū)分呢？事實上：，目前并無規(guī)則來界定互聯(lián)網(wǎng)公司的網(wǎng)上收入和網(wǎng)下收入、銷售收入和代理收入、真實收入和虛擬收入，我們也許已經(jīng)感到，即使是收入這樣的簡單概念，在網(wǎng)絡經(jīng)濟運作模式下也需要重新加以規(guī)范。

    二、收入實現(xiàn)的確認

    互聯(lián)網(wǎng)對生產環(huán)節(jié)的影響是有限的，網(wǎng)絡不能取代物質產品的生產，受沖擊最大的應是流通環(huán)節(jié)及交易方式。傳統(tǒng)交易中，存在著合同約定、預付定金、交付商品貨物、收款并開出票據(jù)等多個環(huán)節(jié)，這諸多環(huán)節(jié)構成了一個交易過程鏈，亦形成了一個或長或短的交易期間�，F(xiàn)行會計準則對收入實現(xiàn)的條件定義為：①企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；③與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流人企業(yè)；④相關的收入和成本能夠可靠地計量。但是，無論是商品所有權上的主要風險和報酬的轉移，或是相關的經(jīng)濟利益能夠流人企業(yè)，或用過去的說法是獲得收取價款的權力，其保證都是以契約為前提的。在無合同或其他約定文件約束下發(fā)出商品，提供服務均不能保證收入最終實現(xiàn)。而在電子商務交易中，一是流通環(huán)節(jié)中的機構（如商店、貿易公司、批發(fā)站等）和程序將大大減少；二是就每一項交易本身而言交易期間大大縮短，且通常并不存在合同契約之類為確保收入順利實現(xiàn)而制定的具有法律效力的文件。在當前社會誠信度普遍不高的情況下，企業(yè)敢否在無契約的條件下發(fā)貨，提供服務或勞務，這是不言自明的。稍加注意則不難發(fā)現(xiàn)，無論是電子商務開始較早的美國，還是把電子商務炒得沸沸揚揚的我國，電子交易的支付方式都局限于信用卡、電子現(xiàn)金等，且交割方式都體現(xiàn)為款到發(fā)貨。即使部分送貨上門的交易，也是一手交錢，一手交貨，實質上仍然體現(xiàn)為現(xiàn)金收訖而后才將所有權轉移的特點。傳統(tǒng)交易中那種多個環(huán)節(jié)、多個期間方能完成一次交易，可以先于收到款項而發(fā)出商品或提供服務的情況將不復存在。隨之而來的問題是，電子商務環(huán)境下，收入實現(xiàn)確認同時滿足現(xiàn)行準則中四個條件幾乎已無可能，這迫使我們不得不考慮對收入實現(xiàn)的確認是否需要重新定義。

    三、收入與費用的配比

    對于進行電子商務交易的企業(yè)（互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)）來說，像多數(shù)高科技企業(yè)一樣，通常大量的費用花費在前期的研制開發(fā)、設計測試、籌建策劃等方面，如果不考慮不斷的技術升級投入、擴展投入，在網(wǎng)絡投入使用后發(fā)生的只是維護費用、管理費用和資源采購加工費用。即使考慮到企業(yè)存續(xù)期間的研究和開發(fā)費用，按現(xiàn)行的會計準則，該費用也被要求按合理的受益期予以分攤，而不是簡單地作為當期費用處理。這樣一來，如何合理地分配和分攤前期費用和研究開發(fā)費用對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)就顯得很重要。因為前期費用和研究開發(fā)費用可能在成本構成中占很大的比例。

    收入與費用配比原則是會計核算中的一個重要原則。對于工業(yè)經(jīng)濟時代，以對制成品的會計核算為主體，且在當期費用占絕對主導地位的情況下，這一原則是適宜且易于把握的。但對于網(wǎng)絡信息時代，當前期研究開發(fā)費用和其他形形色色的相關費用形成大量的攤銷、遞延費用時，則這一原則就變得不確定了。攤銷和遞延費用是建立在一定的合理預期基礎之上的，但技術高速發(fā)展所帶來的受益期的不確定性，以及技術進步所造成的意想不到的淘汰，都使得收入和費用配比這一原則賴以存在的基礎變得那么不確定。這種變化，致使在網(wǎng)絡經(jīng)濟環(huán)境下的成本費用的期間分割及配比假定顯得缺乏一種嚴謹實在的基礎，表現(xiàn)出某種隨意性和人為性。

    對研究開發(fā)費用應予資本化還是費用化歷來就有爭議，不同國家在實務處理和會計準則規(guī)定中都有很大的差異。對近十年一些國家的準則變化軌跡的趨向作一考察，我們會發(fā)現(xiàn)一種從費用化向資本化轉向的跡象。這種轉向和變化應該不是偶然的，究其背后的動因，我們能感覺到一個重要的原因是在高科技企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)中研究開發(fā)費用在其成本費用的構成中比例愈來愈大，如果費用化處理則會造成企業(yè)收益的巨大波動，且使得收入和費用配比原則形同虛設。但隨之而來的問題是，支出資本化處理所依賴的預期收入、預計受益期限、技術壽命等都基于會計估計，有很大的伸縮性，易于受到個人經(jīng)驗、對技術環(huán)境的判斷、市場份額和競爭分析等人為因素的影響，也同樣會造成收入和費用配比的不確定性。

    由以上我們可以看出，隨著網(wǎng)絡經(jīng)濟以及電子商務的發(fā)展，適應工業(yè)經(jīng)濟時代的會計體系將受到巨大的沖擊，僅從收入的定義以及實現(xiàn)的確認等就可見一斑，一場新的會計革命將不可避免。