摘要：在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)一體化的形勢(shì)下，加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，對(duì)于理順內(nèi)部控制管理體制，完善內(nèi)部控制理論都具有重要的理論價(jià)值和現(xiàn)實(shí)意義。本文在分析我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，以公司治理為線索，采用規(guī)范研究的方法，提出完善內(nèi)部控制制度建設(shè)的具體對(duì)策。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)；內(nèi)部控制；問(wèn)題；對(duì)策

　　2004年年底，ＣＯＳＯ委員會(huì)針對(duì)國(guó)際企業(yè)界頻繁發(fā)生的高層管理人員舞弊現(xiàn)象，結(jié)合美國(guó)2002年頒布的《薩班斯－奧克斯利法案》的相關(guān)要求，廢除了沿用很久的傳統(tǒng)企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告，頒布了一個(gè)概念全新的報(bào)告，即《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整體框架》。該報(bào)告明確提出了企業(yè)的終極目標(biāo)是增加利益相關(guān)者價(jià)值，并在內(nèi)部控制的內(nèi)涵、目標(biāo)、要素等方面有了顯著的變化。該報(bào)告在對(duì)內(nèi)部控制的定義中明確了以下內(nèi)容：（1）是一個(gè)過(guò)程；（2）應(yīng)用于戰(zhàn)略制定；（3）貫穿整個(gè)企業(yè)的所有層級(jí)和單位；（3）旨在識(shí)別影響組織的事件并在組織的風(fēng)險(xiǎn)偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險(xiǎn)；（5）為了實(shí)現(xiàn)各類目標(biāo)。另外新報(bào)告還新增了目標(biāo)制定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)3個(gè)要素，修改了控制環(huán)境要素，將內(nèi)部控制要素由5個(gè)發(fā)展為8個(gè)，即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控。

　　1當(dāng)前我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

　　1.1控制環(huán)境不理想

　　ＣＯＳＯ認(rèn)為內(nèi)部控制環(huán)境主要指企業(yè)的核心人員以及這些人的個(gè)別屬性和所處的工作環(huán)境，包括個(gè)人誠(chéng)信正直、道德價(jià)值觀與所具備的完成組織承諾的能力、董事會(huì)與稽核委員會(huì)、管理階層的經(jīng)營(yíng)理念與營(yíng)運(yùn)風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、職責(zé)劃分和人力資源的政策與程序。它提出的控制環(huán)境是實(shí)行內(nèi)部控制的基礎(chǔ)和前提，控制環(huán)境是內(nèi)部控制的核心，它直接影響到公司內(nèi)部控制的貫徹執(zhí)行，以及公司內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部控制可分為內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境不完善，主要表現(xiàn)在公司治理結(jié)構(gòu)權(quán)責(zé)不分，導(dǎo)致內(nèi)控組織虛設(shè)或根本沒設(shè)；一股獨(dú)大；董事長(zhǎng)與總經(jīng)理重合；人事政策不相匹配；獨(dú)立董事與內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)。

　　1.2控制活動(dòng)不當(dāng)

　　控制活動(dòng)是管理當(dāng)局為了確保其指令被貫徹執(zhí)行而制定的各種措施和程序。盡管我國(guó)絕大多數(shù)上市公司都建立了內(nèi)部控制制度，但是，目前相當(dāng)一部分企業(yè)對(duì)建立內(nèi)部控制制度不夠重視，內(nèi)部控制制度殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理，會(huì)計(jì)崗位設(shè)置和人員配置不當(dāng)，業(yè)務(wù)交叉過(guò)雜，會(huì)計(jì)人員兼職過(guò)多，職責(zé)不明；會(huì)計(jì)的事前審核、事中復(fù)核和事后監(jiān)督流于形式；部分企業(yè)沒有建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，已建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的企業(yè)也未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用，內(nèi)部審計(jì)工作得不到應(yīng)有的重視和支持。更多的是有章不循，將已制定的企業(yè)內(nèi)部控制制度印在紙上、掛在墻上以應(yīng)付有關(guān)部門的檢查，而不知內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況如何，遇到具體問(wèn)題多強(qiáng)調(diào)靈活性，使內(nèi)部控制制度流于形式，失去了應(yīng)有的剛性和嚴(yán)肅性。

　　1.3信息溝通不暢

　　信息系統(tǒng)是指記錄、處理、歸納、報(bào)告單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益的記錄及方法。信息系統(tǒng)不僅能夠使經(jīng)營(yíng)者了解競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的經(jīng)營(yíng)狀況，財(cái)務(wù)成果，了解市場(chǎng)的發(fā)展變化，而且還應(yīng)借助于財(cái)務(wù)報(bào)告等形式向社會(huì)提供必要的信息，主要是會(huì)計(jì)信息。內(nèi)部控制不完善，會(huì)造成會(huì)計(jì)信息失真，違法違紀(jì)現(xiàn)象時(shí)常發(fā)生，有的企業(yè)人員利用內(nèi)控不嚴(yán)的漏洞，大量收受賄賂，貪污公款，挪用或盜竊資金，或與企業(yè)外部不法商人相勾結(jié)，利用虛假發(fā)票非法侵占企業(yè)資金，致使國(guó)有資產(chǎn)遭受重大損失。

　　1.4監(jiān)督弱化問(wèn)題較嚴(yán)重

　　近年來(lái)，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)取得了長(zhǎng)足的進(jìn)展，并成立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但仍然存在很多問(wèn)題。其主要表現(xiàn)為內(nèi)部審計(jì)人員切身利益直接受所在單位控制，內(nèi)部審計(jì)在本單位主要領(lǐng)導(dǎo)人直接領(lǐng)導(dǎo)下對(duì)其負(fù)責(zé)并報(bào)告工作?？陀^上造成內(nèi)部審計(jì)為本單位利益服務(wù)的依附性，工作質(zhì)量直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的制約。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性也就只能取決于單位領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)識(shí)水平和廉潔自律程度。外部監(jiān)督乏力。政府監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督作為企業(yè)外部監(jiān)督體系，也不盡如入意。

　　2改善我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的對(duì)策研究

　　隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，內(nèi)部控制理論必須不斷發(fā)展，不斷創(chuàng)新，更好地適應(yīng)新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部控制的作用。本文提出以下具體對(duì)策。

　　2.1樹立以人為本的管理新觀念

　　企業(yè)的發(fā)展與命運(yùn)前途不僅取決于其資產(chǎn)的規(guī)模和設(shè)備的先進(jìn)，而是更多地取決于其員工的素質(zhì)和能力的發(fā)揮?？刂骗h(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分，是由企業(yè)全體職工，主要是企業(yè)管理者所造就的，是充分有效的內(nèi)部控制體系得以建立和運(yùn)行的基礎(chǔ)和保證。能否充分有效地發(fā)揮人的主觀能動(dòng)性，重視人的價(jià)值，提升人的能力作用，是內(nèi)部控制制度健全性的體現(xiàn)。要解決人的思想問(wèn)題，在思想觀念上要轉(zhuǎn)變舊的觀念，樹立以人為本的管理新觀念。圍繞人的價(jià)值理念來(lái)展開企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的各項(xiàng)內(nèi)容，協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部控制中的環(huán)境控制關(guān)系，創(chuàng)造良好的環(huán)境氛圍，使企業(yè)內(nèi)每個(gè)職工都以主人翁的態(tài)度參與企業(yè)管理，充分調(diào)動(dòng)人的積極性和創(chuàng)造性，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展。

　　2.2 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)控制

　　公司面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)不斷增加，風(fēng)險(xiǎn)程度不斷提高，導(dǎo)致公司破產(chǎn)不斷出現(xiàn)。在建立與發(fā)展現(xiàn)代企業(yè)制度的同時(shí)，公司舞弊防范、經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范成為現(xiàn)代企業(yè)制度必須解決的問(wèn)題。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的控制不僅面向過(guò)去，而且也面向未來(lái)，風(fēng)險(xiǎn)管理不僅貫穿于作業(yè)層次也貫穿于管理層次，不僅貫穿于戰(zhàn)術(shù)層次也貫穿于戰(zhàn)略層次，不僅貫穿于執(zhí)行層次也貫穿于決策層次。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理涉及企業(yè)全要素、全過(guò)程、全層次的風(fēng)險(xiǎn)控制。既然把風(fēng)險(xiǎn)本身作為一個(gè)特定的要素進(jìn)行管理，就必然涉及風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)的設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)一個(gè)完整的風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程。事實(shí)上，在內(nèi)部控制中，每一個(gè)被控風(fēng)險(xiǎn)要素都必須經(jīng)歷這4個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理的環(huán)節(jié)，也就是風(fēng)險(xiǎn)管理程序。以風(fēng)險(xiǎn)控制為主線，以全員、全要素、全過(guò)程的造假、私吞、違規(guī)和非理性行為的風(fēng)險(xiǎn)為控制內(nèi)容，構(gòu)成一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有機(jī)整體。因此，企業(yè)應(yīng)該建立專門的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控部門或風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控機(jī)制，風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控管理機(jī)制應(yīng)該包括這樣幾個(gè)方面：風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)分析桃制。風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控機(jī)制要能有效運(yùn)轉(zhuǎn)，它必須以建立靈活高效的信息系統(tǒng)為前提。

　　2.3 加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)管

　　企業(yè)發(fā)布的會(huì)計(jì)信息，對(duì)社會(huì)的各方面都會(huì)產(chǎn)生重要的影響，因此，社會(huì)各方包括社會(huì)公眾、國(guó)家各職能部門、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等都應(yīng)發(fā)揮各自的監(jiān)督作用。一方面發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督的作用，積極提倡、鼓勵(lì)社會(huì)公眾參與監(jiān)督，如廣大投資者、債權(quán)人、銀行、新聞媒體、社會(huì)職能部門等。通過(guò)這些社會(huì)相關(guān)者的合力監(jiān)督使企業(yè)始終位于這種軟約束中，從而增強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制水平。另一方面社會(huì)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)監(jiān)管主要來(lái)自于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)。在我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則中有單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則，但是準(zhǔn)則中對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試是基于會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的需要。通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的符合性測(cè)試，來(lái)確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。準(zhǔn)則中對(duì)內(nèi)部控制測(cè)試的要求并不是強(qiáng)制和必須的，而是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制情況做出選擇的。美國(guó)規(guī)定上市公司審計(jì)師必須對(duì)管理層的內(nèi)部控制評(píng)估報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)布了新的審計(jì)準(zhǔn)則，提出對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的具體規(guī)定，這是值得我國(guó)借鑒的。應(yīng)修訂我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)有對(duì)公司內(nèi)部控制監(jiān)管責(zé)任的角度出發(fā)，來(lái)制定內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，發(fā)揮社會(huì)監(jiān)管的作用。再有就是提高檢查監(jiān)督部門的監(jiān)督質(zhì)量和水平，提高有關(guān)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)自律。從技術(shù)上防止企業(yè)造假，并提高對(duì)企業(yè)造假的識(shí)別能力。

　　2.4 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制能力

　　內(nèi)部控制能力將成為企業(yè)最重要的能力之一。完善企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)必須關(guān)注企業(yè)能力體系的變化。更加注重決策能力、管理能力、融資能力、投資能力、合作與溝通能力、戰(zhàn)略決策能力、開發(fā)設(shè)計(jì)能力、形象策劃與品牌建設(shè)能力、自我調(diào)整與自我完善能力、創(chuàng)新與拓展能力、信息傳播能力和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警能力等。更多地側(cè)重于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者、融資來(lái)源渠道、投資合作空間與伙伴的選擇、企業(yè)文化品質(zhì)、中介組織、專家智慧、媒體宣傳和造勢(shì)、可利用的政策支撐空間等。在所有這些能力之上的是企業(yè)的制度能力，這是當(dāng)今經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)最重要的能力。只有通過(guò)加強(qiáng)制度能力，才能提升和整合其他能力。

　　總之，內(nèi)部控制問(wèn)題是一個(gè)綜合性問(wèn)題。內(nèi)部控制是在管理及管理學(xué)發(fā)展的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，并推動(dòng)管理科學(xué)的進(jìn)一步完善。

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