【摘要】公益性非營(yíng)利組織由于其特有的社會(huì)公益性彌補(bǔ)了政府和市場(chǎng)的缺陷，在構(gòu)建和諧社會(huì)、救助受災(zāi)群體中發(fā)揮了重要的作用。文章在剖析公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理特征的基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理現(xiàn)狀進(jìn)行了分析，并提出相應(yīng)的治理對(duì)策。

　　【關(guān)鍵詞】公益性非營(yíng)利組織；財(cái)務(wù)治理； 現(xiàn)狀；對(duì)策

　　非營(yíng)利組織（NPO）是一種介于政府與企業(yè)之間，不以營(yíng)利為目的、旨在為社會(huì)公眾提供服務(wù)的社會(huì)公益組織，具有正規(guī)性、民間性、非營(yíng)利性、自治性、志愿性和公益性等6個(gè)基本特征（薩拉蒙，1995）。作為政府和市場(chǎng)之間的“第三部門(mén)”，公益性非營(yíng)利組織以其特有的社會(huì)公益性彌補(bǔ)了政府與市場(chǎng)的不足和缺陷，在構(gòu)建和諧社會(huì)、救助受災(zāi)群體中發(fā)揮了重要的作用。本文在剖析公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理特征的基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理的現(xiàn)狀進(jìn)行了分析，并提出相應(yīng)的財(cái)務(wù)治理對(duì)策。

　　一、公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)治理特征

　　公司財(cái)務(wù)治理是相關(guān)利益主體之間責(zé)、權(quán)、利相互制衡的一種制度安排，主要通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)信息的生成程序、生成質(zhì)量以及呈報(bào)機(jī)制進(jìn)行規(guī)范，運(yùn)用各項(xiàng)財(cái)權(quán)制度，解決由于信息不對(duì)稱(chēng)而導(dǎo)致的剩余索取權(quán)與控制權(quán)的合理配置問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)有效治理的目標(biāo)。在公司財(cái)務(wù)治理中，財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和準(zhǔn)確性是保障治理有效的重要前提。當(dāng)然，治理中也要借助公司外部的市場(chǎng)力量，對(duì)公司內(nèi)部各財(cái)權(quán)持有人的工作態(tài)度和工作質(zhì)量進(jìn)行有效的市場(chǎng)制約，用嚴(yán)刑峻法和高昂的違規(guī)成本來(lái)迫使管理者執(zhí)行制度。

　　公益性非營(yíng)利組織的資金來(lái)源大多為捐贈(zèng)，因此資金的提供者對(duì)于組織的財(cái)產(chǎn)并不享有所有權(quán)，其財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)為獲取并有效使用資金，以最大限度地實(shí)現(xiàn)組織的社會(huì)使命；管理的主要內(nèi)容是收入與支出的管理。與公司財(cái)務(wù)治理比較，公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)治理具有以下幾個(gè)方面的特征：

　　（一）特殊產(chǎn)權(quán)下剩余要求權(quán)的缺失

　　在公司制企業(yè)，所有權(quán)與受益權(quán)主體是一致的，公司治理的核心在于剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)的匹配問(wèn)題。而非營(yíng)利組織的特殊性緣于捐贈(zèng)行為帶來(lái)的代理問(wèn)題 （法瑪和詹森，1983）。在非營(yíng)利組織的代理關(guān)系中，資源提供者提供了組織賴(lài)以存在的捐贈(zèng)性經(jīng)濟(jì)資源，卻不提出剩余要求權(quán)，理事會(huì)和管理者具體代理資源的公益性使用，委托權(quán)、受托權(quán)、受益權(quán)以相互獨(dú)立的形式存在，由此造成受益權(quán)與控制權(quán)分離、使用權(quán)受限以及受益主體虛擬化（王名、賈西津，2003）。產(chǎn)權(quán)的不明晰導(dǎo)致了代理問(wèn)題的產(chǎn)生，引發(fā)了信息不對(duì)稱(chēng)導(dǎo)致的管理與財(cái)務(wù)腐敗，最終產(chǎn)生公眾對(duì)非營(yíng)利組織的信任危機(jī)。

　?。ǘ┨厥獾睦碡?cái)目標(biāo)和信息披露要求

　　西姆和斯格爾（1997） 通過(guò)對(duì)比非營(yíng)利組織與營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)

　　管理目標(biāo)后認(rèn)為，非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是保持組織的穩(wěn)定和發(fā)展，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)組織的行為目標(biāo)和社會(huì)責(zé)任；于國(guó)旺（2007） 針對(duì)非營(yíng)利組織內(nèi)部財(cái)務(wù)治理的改善問(wèn)題，提出非營(yíng)利組織在財(cái)權(quán)上也具有所有權(quán)、控制權(quán)與受益權(quán)“三權(quán)分離”的特點(diǎn)，認(rèn)為社會(huì)公眾也是非營(yíng)利組織的利益相關(guān)者之一。因此，為保證非營(yíng)利組織的正常運(yùn)行，管理者必須向捐贈(zèng)人保證其投入的資源沒(méi)有被侵占，必須向捐贈(zèng)人和社會(huì)公眾披露捐贈(zèng)資源的使用情況及使用效果，確保“公益產(chǎn)權(quán)”責(zé)任的實(shí)現(xiàn)。

　　（三）特殊的治理結(jié)構(gòu)和治理機(jī)制

　　公司治理是指公司相關(guān)利益者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的一種監(jiān)督和制衡機(jī)制，可以歸納為一種法律、文化和制度性安排的有機(jī)整合。從非營(yíng)利組織的相關(guān)利益群體角度來(lái)看，非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理的結(jié)構(gòu)應(yīng)該是由非營(yíng)利組織受益人的代理人（非營(yíng)利組織理事會(huì)的理事）以及捐贈(zèng)者在理事會(huì)決策中的權(quán)利和天賦特權(quán)，集中思考相關(guān)利益群體對(duì)經(jīng)營(yíng)者的一種監(jiān)督和制衡機(jī)制，包括非營(yíng)利組織理事會(huì)與捐贈(zèng)者的權(quán)利和責(zé)任、治理接管原則、政府部門(mén)的作用與影響、非營(yíng)利組織領(lǐng)導(dǎo)人的報(bào)酬等。為確保治理規(guī)范、有效，必須制定相應(yīng)的財(cái)務(wù)治理機(jī)制，其中財(cái)務(wù)監(jiān)督與激勵(lì)是核心內(nèi)容。

　?。ㄋ模┨厥獾闹卫憝h(huán)境

　　詹森（1983）認(rèn)為，組織治理的力量有4種：外部控制系統(tǒng)中的資本控制市場(chǎng)、司法系統(tǒng)、產(chǎn)品要素市場(chǎng)及內(nèi)部控制系統(tǒng)。對(duì)于公益性非營(yíng)利組織來(lái)說(shuō)，其資金來(lái)源于捐贈(zèng)和提供服務(wù)所獲得的收入，不通過(guò)資本市場(chǎng)融資；由于組織管理者的機(jī)會(huì)行為差異以及政府法律的不健全，司法控制很難對(duì)管理者的行為進(jìn)行約束；產(chǎn)品和要素市場(chǎng)主要通過(guò)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)來(lái)評(píng)價(jià)組織對(duì)資源的運(yùn)用效率，而公益性非營(yíng)利組織不在競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)中正常交易，要素市場(chǎng)不適用于非營(yíng)利組織。因此，政府法律法規(guī)和監(jiān)控體系的完善，以及非營(yíng)利組織內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全，是確保公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的兩大要素。

　　綜上，公益性非營(yíng)利組織由于特殊的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，導(dǎo)致其財(cái)務(wù)治理完全不同于公司財(cái)務(wù)治理。然而，與上市公司一樣，非營(yíng)利組織也具有公眾產(chǎn)權(quán)特性，盡管出資者不求回報(bào)，但同樣關(guān)注出資財(cái)產(chǎn)的使用情況，需要向出資者披露財(cái)務(wù)信息。因此，根據(jù)公益性非營(yíng)利組織的特點(diǎn)，并結(jié)合其發(fā)展現(xiàn)狀提出相應(yīng)的財(cái)務(wù)治理對(duì)策，必將對(duì)非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)活動(dòng)具有重要指導(dǎo)意義。

　　二、我國(guó)公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)治理現(xiàn)狀

　　弗魯姆金和凱姆（2000）認(rèn)為，非營(yíng)利組織的治理主要涉及兩個(gè)問(wèn)題：一是建立非營(yíng)利組織的合法性和捐贈(zèng)者的信心問(wèn)題；二是提高非營(yíng)利組織的運(yùn)作效率問(wèn)題。筆者認(rèn)為，這些問(wèn)題在我國(guó)的公益性非營(yíng)利組織的實(shí)踐中也同樣存在。為進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)公益性非營(yíng)利組織在財(cái)務(wù)治理方面存在的問(wèn)題，筆者以浙江紹興的公益性非營(yíng)利組織為例，對(duì)其從產(chǎn)權(quán)特征、類(lèi)型、主要服務(wù)對(duì)象、資產(chǎn)規(guī)模及來(lái)源構(gòu)成、內(nèi)部控制制度建設(shè)、項(xiàng)目資金使用情況、信息披露情況以及有無(wú)項(xiàng)目審計(jì)和年度審計(jì)、績(jī)效預(yù)算與評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建情況等方面進(jìn)行了調(diào)研。發(fā)現(xiàn)目前公益性非營(yíng)利組織的主要問(wèn)題有：

　?。ㄒ唬?ldquo;官民二重性”產(chǎn)權(quán)特征阻礙了組織的市場(chǎng)化發(fā)展

　　從調(diào)研情況來(lái)看，各地的公益性非營(yíng)利組織（主要是慈善總會(huì)）看似民間組織，實(shí)則由政府托管，“政府行為”大于“公益性行為”。其會(huì)長(zhǎng)一般由民間企業(yè)家擔(dān)任，但實(shí)際的管理決策權(quán)基本屬于民政局，一般由民政局領(lǐng)導(dǎo)兼任。除政府托管的慈善總會(huì)外，其它公益性非營(yíng)利組織的數(shù)量很少。究其原因，主要是由于現(xiàn)行法規(guī)和政策上的嚴(yán)格的制度限制。我國(guó)政府對(duì)公益性非營(yíng)利組織實(shí)行雙重管理體制、分級(jí)管理原則和非競(jìng)爭(zhēng)性原則。由于門(mén)檻高、限制多，在相當(dāng)程度上限制了普通民眾成立公益性非營(yíng)利組織的積極性，即便設(shè)立，也無(wú)法通過(guò)登記注冊(cè)來(lái)獲得合法地位。因此，目前真正的民間自發(fā)性的公益性非營(yíng)利組織的建立缺乏良好的治理環(huán)境，未得到很好的培育。政府行為阻礙了組織的市場(chǎng)化發(fā)展。

　?。ǘ┱畬?duì)組織運(yùn)營(yíng)監(jiān)管不力，缺乏良好的財(cái)務(wù)治理環(huán)境

　　從調(diào)研情況看，各地非營(yíng)利組織雖然登記成立不太容易，但成立以后，除了象征性地接受財(cái)務(wù)管理方面的“年檢”之外，沒(méi)有任何日常性的評(píng)估和監(jiān)督管理方面的制度約束。這么做的結(jié)果，是使得整個(gè)非營(yíng)利組織內(nèi)部良莠皆存。近來(lái)頻頻出現(xiàn)的公益腐敗現(xiàn)象，實(shí)際上已經(jīng)損害了真正的公益組織。另外，在基本制度建設(shè)方面，如理事會(huì)制度、社會(huì)監(jiān)督機(jī)制、財(cái)務(wù)公示制度等方面，現(xiàn)行法規(guī)和政策并沒(méi)有對(duì)其提出具體、明確的要求，使得公益性非營(yíng)利組織各行其是、無(wú)所適從。

　?。ㄈ┗鶎哟壬平M織運(yùn)作簡(jiǎn)單，財(cái)務(wù)治理規(guī)范流于形式

　　根據(jù)慈善組織的要求，各地慈善機(jī)構(gòu)都建有會(huì)員大會(huì)、董事會(huì)以及經(jīng)理，機(jī)構(gòu)設(shè)置比較完備，內(nèi)部控制制度也比較完善。慈善基金管理者要求政府提供年度審計(jì)和披露會(huì)計(jì)信息，但由于“不作為”的態(tài)度導(dǎo)致沒(méi)有很好地發(fā)動(dòng)民間慈善捐款，資金匱乏，難以真正發(fā)揮慈善組織的功能作用。雖然組織負(fù)責(zé)人非常歡迎政府審計(jì)并愿意披露會(huì)計(jì)信息，但其審計(jì)和要求披露的目的僅僅為了表明自身沒(méi)有互惠交易和腐敗現(xiàn)象。

　?。ㄋ模┴?cái)務(wù)管控體系不夠完善

　　調(diào)研發(fā)現(xiàn)，各地公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)管控體系尚未完全建立。1.籌資能力缺乏，組織資金供給不足。在目前的政府主導(dǎo)模式下，慈善捐款的來(lái)源十分單一，除了由政府發(fā)動(dòng)的帶有半強(qiáng)制性質(zhì)的捐款外，來(lái)自于民間的自發(fā)捐款很少（突發(fā)事件捐款除外）。2.對(duì)慈善項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的使用沒(méi)有計(jì)劃和預(yù)算，也不作投資項(xiàng)目的可行性分析；閑余資金不作投資，只存于銀行，導(dǎo)致資金使用效率低下。3.沒(méi)有建立起有效的績(jī)效考評(píng)體系。慈善項(xiàng)目做多做少一個(gè)樣，不進(jìn)行慈善項(xiàng)目計(jì)劃，也不考評(píng)管理績(jī)效，導(dǎo)致大多數(shù)慈善機(jī)構(gòu)管理者 “不作為”。

　　三、解決公益性非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)治理問(wèn)題的對(duì)策

　　上述公益性非營(yíng)利組織中存在的問(wèn)題，既有政府制度規(guī)范方面的原因，也有組織內(nèi)部財(cái)務(wù)治理的原因。為解決上述問(wèn)題，筆者提出以下相關(guān)對(duì)策：

　　（一）放寬進(jìn)入門(mén)檻，培育純民間的慈善組織

　　由于政府設(shè)置了較高的進(jìn)入障礙以及政府主導(dǎo)的“官民二重性”非營(yíng)利組織的存在，導(dǎo)致目前非營(yíng)利組織 “不作為”，嚴(yán)重影響了民間慈善事業(yè)的發(fā)展。政府應(yīng)該放低門(mén)檻，通過(guò)加強(qiáng)制度的完善來(lái)培育市場(chǎng)環(huán)境，逐步退出慈善事業(yè)，最后形成純民間的可持續(xù)發(fā)展的慈善組織。

　　（二）加強(qiáng)制度規(guī)范和政府及社會(huì)監(jiān)管

　　公益性非營(yíng)利組織承擔(dān)著公共財(cái)務(wù)受托責(zé)任，必須向公眾披露財(cái)務(wù)信息。信息必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)，其運(yùn)作過(guò)程和結(jié)果要接受社會(huì)的監(jiān)督。為了保證公開(kāi)信息的統(tǒng)一性和可比性，政府必須制訂非營(yíng)利組織披露信息的相關(guān)內(nèi)容、標(biāo)準(zhǔn)及披露時(shí)間、地點(diǎn)等，建立相應(yīng)的適合非營(yíng)利組織的獨(dú)立的財(cái)務(wù)和審計(jì)制度。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，社會(huì)監(jiān)督也是一個(gè)不可替代的機(jī)制。1.建立、強(qiáng)化外部審計(jì)，通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)企業(yè)報(bào)表及突發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，提高社會(huì)對(duì)組織的信任。2.可疏通舉報(bào)渠道，鼓勵(lì)媒體監(jiān)督，將公眾資金的使用情況進(jìn)行監(jiān)督，防止違法事件的發(fā)生。3.保持司法獨(dú)立，一旦發(fā)生違法行為，嚴(yán)懲不怠。通過(guò)社會(huì)監(jiān)督，樹(shù)立并保持公益性非營(yíng)利組織的社會(huì)誠(chéng)信形象，為其可持續(xù)發(fā)展?fàn)幦「嗟纳鐣?huì)支持。

　　（三）建立健全組織的財(cái)務(wù)管理體系

　　1.采取措施提高非營(yíng)利組織的籌資和增值能力，解決組織資金的供給問(wèn)題。通過(guò)市場(chǎng)化運(yùn)作方式，爭(zhēng)取更多的慈善捐款；對(duì)閑余資金進(jìn)行投資和運(yùn)作，提高資金的使用效率。2.建立和完善預(yù)算管理制度。要求年初制定預(yù)算計(jì)劃，加強(qiáng)收支管理，對(duì)日常開(kāi)支執(zhí)行規(guī)范的審批程序。3.建立有效的績(jī)效預(yù)算考評(píng)體系。根據(jù)預(yù)算落實(shí)和執(zhí)行情況，按年終決算結(jié)果進(jìn)行績(jī)效考評(píng)，既提高管理者的積極性，也保證了預(yù)算資金的高效使用。

　　（四）逐步完善組織的財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)和機(jī)制

　　完善的財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)和機(jī)制或許與現(xiàn)實(shí)的公益性非營(yíng)利組織還有一段距離，但應(yīng)該是所有的公益性非營(yíng)利組織共同努力的目標(biāo)。關(guān)于財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)，一般來(lái)講，成熟、完善的公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)由會(huì)員代表大會(huì)、理事會(huì)、經(jīng)理層與監(jiān)事會(huì)等組成。當(dāng)然，在非營(yíng)利組織不同的發(fā)展階段，其財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)的建立可能會(huì)有所側(cè)重，如在初創(chuàng)期與生存期，主要致力于決策機(jī)構(gòu)與執(zhí)行機(jī)構(gòu)的建立，而且分離程度低；而在發(fā)展期及穩(wěn)定期，隨著外部監(jiān)督及內(nèi)部問(wèn)責(zé)程度的提高、組織規(guī)模的擴(kuò)大，決策層與執(zhí)行層人員與決策內(nèi)容的分離程度加快，交叉情況逐步減輕。公益性非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)治理機(jī)制一般包括財(cái)務(wù)決策、監(jiān)督與評(píng)價(jià)機(jī)制3個(gè)方面，從事前、事中、事后3個(gè)方面對(duì)組織資源的取得和使用情況進(jìn)行管理，保證決策授權(quán)、執(zhí)行與監(jiān)督的分離。1.通過(guò)財(cái)務(wù)授權(quán)方式規(guī)定各層次的決策地位和能力，在項(xiàng)目決策時(shí)采取招投標(biāo)方式，確保非營(yíng)利組織應(yīng)對(duì)重大事項(xiàng)、一般事項(xiàng)和基礎(chǔ)性事項(xiàng)時(shí)的決策效率。2.通過(guò)完善內(nèi)部控制機(jī)制，在非營(yíng)利組織內(nèi)部建立覆蓋所有職能部門(mén)、所有業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、所有工作崗位、所有工作人員的協(xié)調(diào)和控制機(jī)制。常規(guī)性事項(xiàng)通過(guò)預(yù)算和程序控制以及內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督；特殊性項(xiàng)目要求通過(guò)外部審計(jì)監(jiān)督。通過(guò)有效整合組織資源，實(shí)現(xiàn)組織的高效運(yùn)行。3.通過(guò)目標(biāo)導(dǎo)向的績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)機(jī)制，提高管理者的積極性。

　　綜上，筆者認(rèn)為，通過(guò)政府和組織的共同努力，建立規(guī)范的財(cái)務(wù)治理結(jié)構(gòu)，一方面，可以促進(jìn)公益性非營(yíng)利組織效率的提高，增強(qiáng)組織的公信力建設(shè)，提升組織在社會(huì)大眾中的形象和品牌效應(yīng)；另一方面，保證了決策和執(zhí)行的正確有效分離，避免由于權(quán)力過(guò)于集中產(chǎn)生決策失誤。而且，有效的財(cái)務(wù)治理還能使組織適應(yīng)社會(huì)外部對(duì)其財(cái)務(wù)公開(kāi)、透明的要求，逐步實(shí)現(xiàn)信息的公開(kāi)，促使公益性非營(yíng)利組織內(nèi)部相關(guān)人員廉潔自律，促進(jìn)公益性非營(yíng)利組織管理水平的提高?！?

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