【摘要】本文從審計需求市場，審計關(guān)系，會計師事務所的經(jīng)營管理現(xiàn)狀以及審計行業(yè)監(jiān)管幾方面探討我國目前審計獨立性所受到的局限，并對這種局限性的解決提出初步建議，以求改進審計質(zhì)量，維護投資人、債權(quán)人、國家、企業(yè)和職工的合法權(quán)益。

　　獨立性是審計理論的基石，是審計執(zhí)業(yè)的靈魂，也是注冊會計師行業(yè)取信于公眾的首要條件。

　　財政部《中國注冊會計師獨立審計準則》獨立審計具體準則第2號——審計業(yè)務約定書第二章“一般原則” 第五條明確規(guī)定：會計師事務所在承接審計業(yè)務時，應當考慮其自身能力和能否保持獨立性，并按照本準則的要求，與委托人簽訂審計業(yè)務約定書?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德守則》和《職業(yè)道德基本準則》規(guī)定，注冊會計師應當恪守獨立、客觀、公正的原則，并指明：獨立是客觀、公正的前提。獨立性的程度直接決定了審計目標的實現(xiàn)程度?？梢姡瑢徲嫷莫毩⑿允情_展審計業(yè)務的前提，是審計結(jié)論是否客觀公正的重要保證。

　　一、獨立審計市場需求不足對獨立性的影響

　　一方面是企業(yè)對注冊會計師審計缺乏內(nèi)在需求，絕大多數(shù)企業(yè)聘請注冊會計師不是為了改善自身經(jīng)營管理或滿足相關(guān)信息使用者的需要，而是為了應付上市公告、政府監(jiān)管以及應付年檢、貸款、納稅等對企業(yè)強制審計的要求。這種基于需要，不得已委托事務所進行審計的狀況使企業(yè)認為社會審計的作用不大，不愿接受審計，形成潛在的需求空缺或不足。

　　另一方面是注冊會計師與企業(yè)主管部門對報表信息的特定要求與財務處理規(guī)定的判斷標準容易存在差異，難以與注冊會計師查出的問題以及對問題的處理意見達成一致，使注冊會計師在審計關(guān)系中處于不受重視的尷尬境地。在這種情況下，注冊會計師極易喪失恪守獨立、客觀、公正的動力，造成注冊會計師審計獨立性不強，執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高。

　　二、審計關(guān)系失衡對獨立性的影響

　　獨立審計是受托審計。委托人、被審計人、審計機構(gòu)三者之間應當是相互獨立的，但從實際情況看，來自于發(fā)起人或控股股東的公司管理當局事實上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，公司管理當局由被審計人變成了審計委托人，即管理當局聘請審計機構(gòu)審計，監(jiān)督管理者自己的行為，并決定著審計人的聘用、續(xù)聘、收費等事項，使會計師事務所在與客戶之間的審計關(guān)系中處于從屬和被動的地位，并對公司管理當局有經(jīng)濟依賴性，必然從根本上破壞審計的平衡關(guān)系。

　　三、會計師事務所經(jīng)營弊端對獨立性的影響

　?。ㄒ唬嫀熓聞账?jīng)營不獨立的影響

　　會計師事務所進行的獨立審計與國家審計相比，它應完全處于中立的地位，只受法律約束不受行政干預、不代表任何所有權(quán)人和其他經(jīng)濟關(guān)系利益的社會審計組織。但我國的會計師事務所處于形式上獨立而實質(zhì)上未獨立的狀態(tài)。一方面權(quán)力主體有意或無意地干預會計師事務所的經(jīng)營和獨立審計市場的基本秩序，使注冊會計師的審計行為很難做到獨立、客觀、公正；另一方面注冊會計師或會計師事務所期望依賴有關(guān)機構(gòu)和政府官員的權(quán)力去分割獨立審計市場。因此，注冊會計師可能會屈從權(quán)力主體的壓力而不再保持獨立性。在獨立審計沒有完全擺脫行政干預的情況下，獨立審計缺乏應有的客觀公允性。

　?。ǘ徲嬍召M的隨意性和依賴性的影響

　　只有按規(guī)定的標準公開收費，杜絕或有收費，才能夠保持審計獨立性。目前，每一份審計報告都是會計師事務所與上市公司討價、還價的結(jié)果，委托者為追求利益最大化購買“審計”，注冊會計師則為獲取利益而承擔風險進而喪失獨立性。同時，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，審計市場逐漸由賣方市場轉(zhuǎn)向買方市場，從而在一定程度上導致會計師事務所的無序競爭，一些會計師事務所為了占有市場份額、保持客戶，不惜降低審計收費，從而導致審計獨立性喪失。

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　　非審計服務的高額收費影響了審計的獨立性。一方面事務所提供非審計服務的收入比較可觀，而審計服務的收入相對較低，事務所由于害怕失去非審計服務所帶來的利益，作為妥協(xié)有可能在財務審計方面網(wǎng)開一面，在收取高額非審計服務費的情況下，事務所是很難獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見的；另一方面當非審計服務的收費超過審計服務的收費時，便會在非審計服務與審計服務之間形成市場競爭，造成審計服務競爭力趨弱，對審計服務的質(zhì)量有一定影響。

　　（四）注冊會計師個人與客戶之間的經(jīng)濟利益對審計獨立性的影響

　　注冊會計師應獨立于客戶公司及其母公司、子公司以及聯(lián)營、合營企業(yè)。如果注冊會計師個人與客戶之間有著直接或間接的經(jīng)濟利益，勢必會影響審計的獨立性。一旦注冊會計師與客戶有著某種財務利益上的牽連，就有可能難以做出客觀公正的判斷，這是產(chǎn)生獨立性風險的因素之一。

　　四、行業(yè)監(jiān)管不力對審計獨立性的影響

　　目前針對注冊會計師行業(yè)的違紀行為，監(jiān)管部門主要采取警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等行政方式，注冊會計師及事務所承擔刑事責任和民事責任的幾乎沒有。這種單一的處罰手段起不到應有的懲罰作用，縱容了注冊會計師的違法行為，增加了執(zhí)業(yè)風險，影響了會計師事務所本身保持獨立客觀的自制力。

　　五、針對目前現(xiàn)狀的幾點建議

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　　國有股份公司管理者缺位現(xiàn)象亟待改善，只有真正的國有管理者把自身利益需要同對審計的需求結(jié)合起來，才會有真正的審計需求市場。公司管理者要把獨立審計作為改善自身管理，促進企業(yè)發(fā)展的動力，真正地從內(nèi)在要求上需要審計的監(jiān)管，堵塞自身的漏洞。

　?。ǘ┥罨髽I(yè)改革，切實規(guī)范政府對法定業(yè)務的需求，改善審計關(guān)系，理順審計需求秩序，給事務所以真正的經(jīng)營自主權(quán)，從根本上保障會計師事務所執(zhí)行審計業(yè)務的獨立性。

　?。ㄈ└纳剖聞账慕?jīng)營現(xiàn)狀

　　適當控制公司管理當局的權(quán)力，防止注冊會計師受管理人員左右，從而保證會計師事務所的獨立性。防范審計市場的無序競爭，規(guī)范審計收費，按規(guī)定的標準公開收費，杜絕或有收費。對某些可能導致注冊會計師獨立性下降的、特定的非審計服務應當禁止。禁止會計師事務所合伙人或股東的注冊會計師與客戶具有直接或間接的經(jīng)濟利益。如果會計師事務所合伙人或股東在客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或涉及間接經(jīng)濟利益關(guān)系，則該會計師事務所不能接受對該客戶的審計和其他鑒定業(yè)務；會計師事務所的一般職員，如果在客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或涉及間接經(jīng)濟利益關(guān)系，應當回避。

　?。ㄋ模┮?guī)范監(jiān)督機制

　　有關(guān)的監(jiān)管部門可以從獨立性風險的產(chǎn)生因素、制約因素，獨立性風險所造成的社會后果的角度考慮，制定必要的執(zhí)業(yè)規(guī)范進行監(jiān)管。國有資產(chǎn)監(jiān)管部門要切實履行監(jiān)管職責，為國家和企業(yè)起到監(jiān)管作用。

　　政府要加強對會計師事務所執(zhí)業(yè)環(huán)境的監(jiān)督和指導作用，促進公平競爭。從加強行業(yè)自律等方面入手，加強會計師事務所的管理，使審計的獨立性落到實處。