【摘要】 棚戶區(qū)改造工程是實(shí)現(xiàn)黨的十七大提出“住有所居”目標(biāo)的重大舉措,是促進(jìn)社會(huì)和諧、走中國特色城鎮(zhèn)化道路的客觀需要,也是保持經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展的有效途徑。規(guī)范棚戶區(qū)改造資金的會(huì)計(jì)核算對于保障棚戶區(qū)改造工作起著十分重要的作用。文章主要是對棚戶區(qū)改造過程中企業(yè)補(bǔ)助資金的會(huì)計(jì)處理問題進(jìn)行研究。

　　【關(guān)鍵詞】 棚戶區(qū); 會(huì)計(jì)處理; 研究

　　改革開放以后,尤其是最近幾年,煤炭企業(yè)效益較好,為國家作出了貢獻(xiàn),為企業(yè)創(chuàng)造了財(cái)富,但部分煤礦職工仍居住在條件簡陋、基礎(chǔ)設(shè)施匱乏、環(huán)境惡劣的棚戶區(qū),有的甚至危及生命財(cái)產(chǎn)安全,并且棚戶區(qū)居民中低收入家庭比例高,特別是下崗失業(yè)、退休職工比較集中,群眾要求改造的呼聲強(qiáng)烈。

　　為從根本上改善煤礦職工及家屬的居住條件,煤炭企業(yè)實(shí)施了大規(guī)模的棚戶區(qū)改造工程,解決了中低收入群眾的住房困難,改善了職工的居住條件和生活環(huán)境,讓職工切實(shí)感受到企業(yè)發(fā)展給職工帶來的生活方面的改善。但是在國家出臺的棚戶區(qū)改造政策中,對于棚戶區(qū)改造中企業(yè)補(bǔ)助資金的會(huì)計(jì)核算沒有明確具體的政策規(guī)定,建議政府盡快出臺相關(guān)財(cái)務(wù)處理辦法,規(guī)范棚戶區(qū)改造項(xiàng)目中企業(yè)補(bǔ)助資金的列支渠道,以保證棚戶區(qū)改造企業(yè)補(bǔ)助資金出資的合法性。筆者就棚戶區(qū)改造中企業(yè)補(bǔ)助資金的會(huì)計(jì)處理談點(diǎn)觀點(diǎn)。

　　一、棚戶區(qū)改造的相關(guān)政策

　　按照建保〔2009〕295號文件規(guī)定,棚戶區(qū)改造采取財(cái)政補(bǔ)助、銀行貸款、企業(yè)支持、群眾自籌、市場開發(fā)等多渠道籌集資金。棚戶區(qū)改造建設(shè)資金堅(jiān)持個(gè)人出資,企業(yè)或政府補(bǔ)助的原則,充分發(fā)揮各方面的積極性。棚戶區(qū)改造要與住房制度改革、住房保障體系建設(shè)相銜接,安置住房個(gè)人合理承擔(dān)建設(shè)費(fèi)用。同時(shí)要考慮低收入居民的實(shí)際困難,在基本住房面積標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)企業(yè)或政府視情況適當(dāng)給予補(bǔ)助,保證棚戶區(qū)群眾能夠買得起或租得起住房。

　　煤炭企業(yè)是棚戶區(qū)改造的實(shí)施主體,負(fù)責(zé)編制棚戶區(qū)拆遷改造方案,可以組織職工采取集資合作建房的方式進(jìn)行棚戶區(qū)改造,并落實(shí)建設(shè)資金籌措和工程建設(shè)的組織管理。棚戶區(qū)居民應(yīng)合理承擔(dān)安置住房建設(shè)資金,積極引導(dǎo)社會(huì)資金投入棚戶區(qū)改造,支持有實(shí)力、信譽(yù)好的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)參與棚戶區(qū)改造。棚戶區(qū)改造實(shí)行實(shí)物安置和貨幣補(bǔ)償相結(jié)合,由被拆遷人自愿選擇。符合當(dāng)?shù)卣�府�?guī)定的住房保障條件的被拆遷人,通過相應(yīng)保障方式優(yōu)先安排。各地在保護(hù)被拆遷人利益的前提下,按國家有關(guān)規(guī)定制定具體安置補(bǔ)償辦法。

　　二、棚戶區(qū)改造政府補(bǔ)助資金的相關(guān)會(huì)計(jì)處理

　　根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號規(guī)定,企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)、棚戶區(qū)改造、沉陷區(qū)治理等公共利益進(jìn)行搬遷,收到政府從財(cái)政預(yù)算直接撥付的搬遷補(bǔ)償款,應(yīng)作為專項(xiàng)應(yīng)付款處理。其中,屬于對企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)?應(yīng)自專項(xiàng)應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益,并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)取得的搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后如有結(jié)余的,應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理。

　　1.收到政府的棚戶區(qū)改造補(bǔ)償款時(shí)

　　借:銀行存款

　　    貸:專項(xiàng)應(yīng)付款

　　2.屬于對企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)?

　　借:專項(xiàng)應(yīng)付款

　　    貸:遞延收益

　　(1)屬于發(fā)生的費(fèi)用,在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間

　　借:遞延收益

　　    貸:營業(yè)外收入

　　(2)屬于新建資產(chǎn),在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)分?jǐn)傔f延收益

　　借:遞延收益

　　    貸:營業(yè)外收入

　　3.企業(yè)取得的政府搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后仍有結(jié)余時(shí)

　　借:專項(xiàng)應(yīng)付款

　　    貸:資本公積

　　三、棚戶區(qū)改造企業(yè)補(bǔ)助資金的相關(guān)會(huì)計(jì)處理

　　山西省煤炭企業(yè)棚戶區(qū)改造工作從2006年至今還在進(jìn)行,煤炭企業(yè)棚戶區(qū)改造資金投入也越來越大,但是企業(yè)補(bǔ)助資金如何列支,至今仍沒有明確的規(guī)定,這就導(dǎo)致了各個(gè)企業(yè)的做法存在不一致。企業(yè)有能力負(fù)擔(dān)的,自行在成本費(fèi)用中列支,沒有能力負(fù)擔(dān)的,長期在往來掛賬,形成企業(yè)的潛虧。以下就企業(yè)關(guān)于棚戶區(qū)改造中不同的會(huì)計(jì)處理提出自己的見解。

　　(一)形成資產(chǎn)的企業(yè)補(bǔ)助資金的會(huì)計(jì)處理

　　根據(jù)棚戶區(qū)改造資金用途,企業(yè)補(bǔ)助資金中用于廉租性住房和小區(qū)內(nèi)、外配套設(shè)施等項(xiàng)目,最終形成資產(chǎn)的,企業(yè)應(yīng)將該部分資金通過專項(xiàng)資金或成本費(fèi)用列支,同時(shí)將該部分資產(chǎn)納入固定資產(chǎn)管理。

　　1.發(fā)生的廉租性住房和小區(qū)內(nèi)、外配套設(shè)施等與資產(chǎn)相關(guān)的支出時(shí)

　　借:在建工程

　　    貸:銀行存款等

　　2.建設(shè)完成竣工決算后

　　(1)通過專項(xiàng)資金列支

　　借:固定資產(chǎn)

　　    貸:在建工程

　　同時(shí):

　　借:專項(xiàng)儲備——維簡費(fèi)

　　    貸:累計(jì)折舊

　　(2)通過成本費(fèi)用列支

　　借:固定資產(chǎn)

　　    貸:在建工程

　　并按照固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)可使用年限計(jì)提折舊,將相關(guān)的成本費(fèi)用通過折舊計(jì)入固定資產(chǎn)的受益期內(nèi)。

　　3.以后將廉租性住房等資產(chǎn)提供職工有償使用的,將每期收取的租金計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”核算;提供給職工無償使用的,應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象,將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用,并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。難以認(rèn)定受益對象的非貨幣性福利,直接計(jì)入管理費(fèi)用。

　　4.支付不起最小戶型全部房價(jià)的住房特困戶,本人購買的面積部分產(chǎn)權(quán)歸個(gè)人所有,其余部分為公有產(chǎn)權(quán),交納租金租用,待具備購買能力后,再自愿購買。

　　筆者認(rèn)為,企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力,承擔(dān)能力強(qiáng)的通過成本費(fèi)用負(fù)擔(dān),承擔(dān)能力較弱的可以通過專項(xiàng)資金負(fù)擔(dān)比較合理。

　　(二)未形成資產(chǎn)的企業(yè)補(bǔ)助資金的會(huì)計(jì)處理

　　棚戶區(qū)改造過程中,企業(yè)補(bǔ)助資金投入較大,資本化支出較小,大部分作為費(fèi)用化支出。對于企業(yè)補(bǔ)助資金費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理各種各樣,確認(rèn)的時(shí)期也不一致,雖然最終的結(jié)果都是計(jì)入了企業(yè)的成本費(fèi)用,但導(dǎo)致了企業(yè)在棚戶區(qū)改造期間會(huì)計(jì)信息不一致,失去了可比性�，F(xiàn)將企業(yè)未形成資產(chǎn)的企業(yè)補(bǔ)助資金的各種會(huì)計(jì)處理對比如下:

　　1.企業(yè)補(bǔ)助資金通過往來掛賬,形成企業(yè)潛虧

　　由于企業(yè)補(bǔ)助資金隨著棚戶區(qū)改造工作的進(jìn)行已經(jīng)逐步投入到了工程項(xiàng)目中,而企業(yè)卻將該部分支出通過往來長期掛賬,不計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用,導(dǎo)致了企業(yè)的潛虧,不能真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營成果。

　　根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中權(quán)責(zé)發(fā)生制的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、記錄和報(bào)告,如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素和其他相關(guān)信息,保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整。

　　企業(yè)應(yīng)將當(dāng)期發(fā)生的費(fèi)用化支出及時(shí)計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的成本費(fèi)用中,真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營成果。企業(yè)將企業(yè)補(bǔ)助資金費(fèi)用化部分通過往來掛賬的做法不符合相關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定,故不可取。

　　2.在企業(yè)補(bǔ)助資金支出時(shí)直接通過專項(xiàng)資金列支,不足部分通過當(dāng)期成本費(fèi)用列支或企業(yè)補(bǔ)助資金全部通過當(dāng)期成本費(fèi)用列支

　　(1)通過專項(xiàng)資金列支

　　借:專項(xiàng)儲備——維簡費(fèi)

　　    貸:銀行存款等

　　(2)通過成本費(fèi)用列支

　　借:制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、營業(yè)外支出等

　　    貸:銀行存款等

　　由于企業(yè)提取維簡費(fèi)和折舊費(fèi)等專項(xiàng)資金的標(biāo)準(zhǔn)較低,部分還要用于企業(yè)日常的簡單再生產(chǎn),剩余部分不足以滿足棚戶區(qū)改造需要,所以企業(yè)有能力承擔(dān)的都通過成本費(fèi)用列支,也可以通過專項(xiàng)資金列支一部分,不足部分通過成本費(fèi)用列支。

　　筆者認(rèn)為,將棚戶區(qū)改造中企業(yè)補(bǔ)助資金支出不管是通過專項(xiàng)資金列支,不足部分通過當(dāng)期成本費(fèi)用列支,還是直接全部通過成本費(fèi)用列支的會(huì)計(jì)處理方法雖然符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定,在會(huì)計(jì)核算方面不存在問題,但是對企業(yè)的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)反映產(chǎn)生了較大的影響。由于棚戶區(qū)改造資金投入較大,這種核算方法加大了企業(yè)棚戶區(qū)改造期間的成本費(fèi)用,與正常生產(chǎn)經(jīng)營期間的成本費(fèi)用不具有可比性,不能真實(shí)反映企業(yè)正常經(jīng)營情況下的成本費(fèi)用情況和經(jīng)營成果,導(dǎo)致成本費(fèi)用情況和經(jīng)營成果會(huì)計(jì)信息不真實(shí)。

　　3.企業(yè)補(bǔ)助資金費(fèi)用化部分先計(jì)入工程成本,待出售住房時(shí),將收取的售房價(jià)款與扣除廉租性住房等企業(yè)資產(chǎn)后實(shí)際工程成本的差額作為非貨幣性福利,按照受益對象直接計(jì)入相應(yīng)的資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益 。

　　(1)發(fā)生相關(guān)費(fèi)用時(shí)

　　借:在建工程

　　    貸:銀行存款等

　　(2)工程完工結(jié)算時(shí)

　　借:固定資產(chǎn)——企業(yè)形成資產(chǎn)部分

　　    其他應(yīng)付款——職工集資款

　　    長期待攤費(fèi)用——企業(yè)費(fèi)用化部分

　　    貸:在建工程

　　(3)如果協(xié)議中規(guī)定了服務(wù)年限,按服務(wù)年限攤銷長期待攤費(fèi)用

　　借:基本生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用等

　　    貸:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

　　同時(shí):

　　借:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

　　    貸:長期待攤費(fèi)用

　　(4)如果協(xié)議中未規(guī)定服務(wù)年限,直接沖減固定資產(chǎn)成本

　　工程完工結(jié)算時(shí):

　　借:固定資產(chǎn)——企業(yè)形成資產(chǎn)部分

　　    其他應(yīng)付款——職工集資款

　　    固定資產(chǎn)——企業(yè)費(fèi)用化部分

　　    貸:在建工程

　　同時(shí):

　　借:基本生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用等

　　    貸:固定資產(chǎn)——企業(yè)費(fèi)用化部分

　　這種會(huì)計(jì)核算方法有一定的優(yōu)點(diǎn),也存在一些缺陷。

　　優(yōu)點(diǎn)在于:

　　(1)企業(yè)補(bǔ)助資金費(fèi)用化部分在發(fā)生當(dāng)期計(jì)入工程成本,不通過當(dāng)期成本費(fèi)用反映,不影響當(dāng)期成本費(fèi)用和經(jīng)營成果信息,能夠反映企業(yè)正常的成本費(fèi)用和經(jīng)營成果會(huì)計(jì)信息,并且能夠正確反映企業(yè)棚戶區(qū)改造中住房的實(shí)際成本,是比較科學(xué)合理的一種會(huì)計(jì)核算方法。

　　(2)棚戶區(qū)改造完成,待出售住房時(shí),將收取的售房價(jià)款與實(shí)際工程成本的差額作為非貨幣性福利進(jìn)行處理比較合理。因?yàn)榕飸魠^(qū)改造工程本身就是改善職工居住條件,給職工提供的一種住房待遇,將差價(jià)部分作為非貨幣性福利可以更好地反映企業(yè)為職工在住房福利待遇方面所做的工作。

　　缺陷在于:

　　(1)受益對象的劃分比較困難。由于棚戶區(qū)中所住人口比較復(fù)雜,既有本企業(yè)的職工,又包括當(dāng)?shù)氐霓r(nóng)民,并且職工中崗位流動(dòng)性比較大,導(dǎo)致按照受益對象劃分比較困難,不好區(qū)分,不利于會(huì)計(jì)核算。

　　(2)由于棚戶區(qū)改造工程不屬于企業(yè)正常經(jīng)營的范圍,所以發(fā)生的差價(jià)不作為企業(yè)正常經(jīng)營的成本費(fèi)用支出,將差價(jià)按照受益對象劃分勢必將影響企業(yè)正常經(jīng)營活動(dòng)的成本費(fèi)用和經(jīng)營成果信息。

　　4.將企業(yè)補(bǔ)助資金先計(jì)入工程成本,待出售住房時(shí),將收取的售房價(jià)款與扣除廉租性住房等企業(yè)資產(chǎn)后實(shí)際工程成本的差額作為非貨幣性福利,并將差價(jià)直接計(jì)入當(dāng)期損益,通過“營業(yè)外支出”核算。

　　(1)發(fā)生相關(guān)費(fèi)用時(shí)

　　借:在建工程

　　    貸:銀行存款等

　　(2)工程完工結(jié)算時(shí)

　　借:固定資產(chǎn)——企業(yè)形成資產(chǎn)部分

　　    其他應(yīng)付款——職工集資款

　　    營業(yè)外支出——棚戶區(qū)改造費(fèi)用化支出

　　    貸:在建工程

　　這種會(huì)計(jì)核算辦法繼承了上述第三種核算辦法的優(yōu)點(diǎn),并且克服了上述方法存在的缺陷。首先,將差價(jià)直接計(jì)入當(dāng)期損益,通過“營業(yè)外支出”核算更加合理。不僅克服了受益對象的劃分問題,而且克服了將差價(jià)按照受益對象劃分將影響企業(yè)正常經(jīng)營活動(dòng)的成本費(fèi)用和經(jīng)營成果信息的問題。其次,會(huì)計(jì)核算上比較簡便,更有利于直觀反映企業(yè)棚戶區(qū)改造的企業(yè)補(bǔ)助資金的投入情況。最后,通過營業(yè)外支出歸集企業(yè)棚戶區(qū)改造企業(yè)補(bǔ)助資金的使用情況,有利于所得稅納稅抵扣。

　　通過對以上企業(yè)的各種會(huì)計(jì)核算方法分析,筆者認(rèn)為,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將企業(yè)補(bǔ)助資金部分按照是否形成資產(chǎn)劃分,形成資產(chǎn)的,根據(jù)自身的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力,承擔(dān)能力強(qiáng)的通過成本費(fèi)用負(fù)擔(dān);承擔(dān)能力較弱的可以通過專項(xiàng)資金負(fù)擔(dān);未形成資產(chǎn)的,將企業(yè)補(bǔ)助資金費(fèi)先計(jì)入工程成本,待出售住房時(shí),將收取的售房價(jià)款與實(shí)際工程成本的差額作為非貨幣性福利,一次性計(jì)入當(dāng)期損益,通過“營業(yè)外支出”科目核算比較科學(xué)合理,并建議在“營業(yè)外支出”科目下設(shè)二級明細(xì)科目單獨(dú)核算棚戶區(qū)改造項(xiàng)目企業(yè)補(bǔ)助資金,將棚戶區(qū)改造資金支出情況分資金來源作為報(bào)表附注予以情況說明。

　　四、企業(yè)負(fù)擔(dān)的棚戶區(qū)改造補(bǔ)助資金應(yīng)允許在企業(yè)所得稅前列支

　　棚戶區(qū)改造是一項(xiàng)切實(shí)改善職工生活質(zhì)量的民生工程,目前國家對于該項(xiàng)工程中企業(yè)補(bǔ)助資金是否允許所得稅前列支沒有明確的規(guī)定。

　　根據(jù)國家發(fā)改委《關(guān)于加快開展采煤沉陷區(qū)治理工作的通知》(發(fā)改投資[2004]126號)文件明確規(guī)定“采煤企業(yè)要將沉陷區(qū)治理費(fèi)用納入生產(chǎn)成本,盡最大能力彌補(bǔ)沉陷所造成的損失”,建議國家稅務(wù)總局以減輕企業(yè)負(fù)擔(dān),鼓勵(lì)企業(yè)改善職工居住條件為出發(fā)點(diǎn),比照沉陷區(qū)綜合治理項(xiàng)目的做法,出臺適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠政策,明確企業(yè)補(bǔ)助資金允許在企業(yè)所得稅前列支,不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　【參考文獻(xiàn)】

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　　[6] 財(cái)政部. 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號[S].財(cái)會(huì)〔2009〕8號.