1　內(nèi)部控制的發(fā)展

　　內(nèi)部控制一詞，最早出現(xiàn)在1936年美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審查》文章中，指為保護(hù)現(xiàn)金和其他資產(chǎn)，檢查賬簿記錄準(zhǔn)確性，而在公司內(nèi)部采用的各種手段和方法。

　　內(nèi)部控制理論的發(fā)展大致可以分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制整體框架等幾個(gè)不同階段。

　　內(nèi)部牽制思想以賬目間的相互核對(duì)為主要內(nèi)容并實(shí)施崗位分離，這在早期被認(rèn)為是確保所有賬目正確無誤的一種理想控制方法。

　　內(nèi)部控制制度思想認(rèn)為內(nèi)部控制應(yīng)分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制兩部分，前者在于報(bào)告企業(yè)資產(chǎn)、檢查會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性；后者在于提高經(jīng)營效率、促進(jìn)有關(guān)人員遵守既定的管理方針。

　　后來，西方學(xué)術(shù)界在對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和管理控制進(jìn)行研究時(shí)，逐步發(fā)現(xiàn)這兩者是不可分割、相互聯(lián)系的。因此在20世紀(jì)80年代提出了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念，認(rèn)為企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為合理保證企業(yè)特定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而建立的各種政策和程序，并且明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)容為控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序。

　　90年代，美國提出內(nèi)部控制整體框架思想，并逐步將各界對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)統(tǒng)一起來。1992年美國會(huì)計(jì)師學(xué)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)會(huì)、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)等參與的“發(fā)起組織委員會(huì)”提出了一個(gè)內(nèi)部控制的專題研究報(bào)告。對(duì)內(nèi)部控制給出了一個(gè)較為公認(rèn)的定義：內(nèi)部控制是“由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)而提供合理保證的過程�！边@個(gè)定義已不再將會(huì)計(jì)體系視為內(nèi)部控制的核心內(nèi)容，而是將會(huì)計(jì)體系和控制程序具體化為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、控制環(huán)節(jié)、信息溝通和監(jiān)督等控制環(huán)節(jié)。

　　2002年9月，中國人民銀行頒發(fā)了《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》，《指引》中對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)部控制做出了定義：內(nèi)部控制是商業(yè)銀行為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，通過制定和實(shí)施一系列制度、程序和方法，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的動(dòng)態(tài)過程和機(jī)制�！吨敢�》突出了內(nèi)部控制的三個(gè)特點(diǎn)：一是內(nèi)部控制的核心是防范風(fēng)險(xiǎn)；二是內(nèi)部控制的工具是制定和實(shí)施一系列制度、程序和方法；三是內(nèi)部控制的范圍為實(shí)施事前、事中、事后全過程及全部崗位。

　　2004年12月，中國銀監(jiān)會(huì)頒布了《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)試行辦法》，《辦法》中定義商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系為：商業(yè)銀行為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)，通過制定并實(shí)施系統(tǒng)化的政策、程序和方案，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效識(shí)別、評(píng)估、控制、監(jiān)測(cè)和改進(jìn)的動(dòng)態(tài)過程和機(jī)制�！掇k法》強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制是一種系統(tǒng)的制度安排，《辦法》對(duì)商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理的認(rèn)識(shí)有了新的突破，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的控制建立在了有效地識(shí)別與評(píng)估基礎(chǔ)上。

　　2　建立商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系的主要內(nèi)容

　　商業(yè)銀行為了實(shí)現(xiàn)既定的發(fā)展目標(biāo)，必須建立健全內(nèi)部控制制度，完善內(nèi)部控制體系。筆者認(rèn)為商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系的主要內(nèi)容應(yīng)包括以下幾個(gè)方面：

　　2 1　以RAROC指標(biāo)為基礎(chǔ)構(gòu)建自我約束的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制。實(shí)現(xiàn)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的有效控制是商業(yè)銀行內(nèi)部控制的最終目標(biāo)，在這個(gè)過程中，選擇一個(gè)有效的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制是關(guān)鍵，而自我約束的核心是資本約束。經(jīng)濟(jì)資本通過對(duì)非預(yù)期損失的計(jì)算和預(yù)測(cè)，直接反映銀行的風(fēng)險(xiǎn)狀況。在商業(yè)銀行內(nèi)部控制中，應(yīng)自覺運(yùn)用經(jīng)濟(jì)資本概念，發(fā)揮經(jīng)濟(jì)資本分配在銀行風(fēng)險(xiǎn)控制中的作用，從而使商業(yè)銀行形成穩(wěn)定的激勵(lì)約束機(jī)制。經(jīng)濟(jì)資本回報(bào)率RAROC（RiskAdjustReturnOnCapital）采用風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后的資本利潤率指標(biāo)，其計(jì)算公式為：風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后的資本利潤率（RAROC）=（利潤—預(yù)期損失）/經(jīng)濟(jì)資本=（收入—支出—預(yù)期損失）/經(jīng)濟(jì)資本。與傳統(tǒng)的資本收益率指標(biāo)不同的是，RAROC指標(biāo)的分母采用的是經(jīng)濟(jì)資本，而不是賬面資本，分子中扣除了預(yù)期損失。由此計(jì)算的資本利潤率指標(biāo)，既考察了銀行的盈利能力，又充分考慮了該盈利能力背后承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。RAROC指標(biāo)傳導(dǎo)了如下幾個(gè)理念：第一，經(jīng)濟(jì)資本直接反映銀行的風(fēng)險(xiǎn)狀況，可方便地分解、合并。通過對(duì)經(jīng)濟(jì)資本進(jìn)行分配，在清楚地顯示各部門、分行和各項(xiàng)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)水平的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)了資本與風(fēng)險(xiǎn)的匹配；第二，在經(jīng)濟(jì)資本分配的基礎(chǔ)上，通過資本利潤率指標(biāo)對(duì)各部門、分行和各項(xiàng)業(yè)務(wù)的評(píng)價(jià)，既考察了其盈利能力，又充分考慮了該盈利能力背后承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)；第三，經(jīng)濟(jì)資本成為銀行確定其風(fēng)險(xiǎn)控制邊界的基礎(chǔ)：經(jīng)濟(jì)資本作為一種虛擬資本，當(dāng)它在數(shù)量上接近或超過銀行的實(shí)際資本（即監(jiān)管資本）時(shí)，說明銀行的風(fēng)險(xiǎn)水平接近或超過其實(shí)際承受能力，這時(shí)銀行要么通過一些途徑增加實(shí)際資本，要么控制或壓縮其風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)行為，否則其安全性將受到威脅。經(jīng)濟(jì)資本回報(bào)率可以使商業(yè)銀行從利益驅(qū)動(dòng)上實(shí)現(xiàn)資本與風(fēng)險(xiǎn)相匹配的經(jīng)營導(dǎo)向，形成真正意義上的以資本為基礎(chǔ)的風(fēng)險(xiǎn)防范體系。

　　2 2　健全組織結(jié)構(gòu)和規(guī)章制度。一家銀行要想有序、有效地開展業(yè)務(wù)，必須有一個(gè)合理的組織結(jié)構(gòu)和一套完善的規(guī)章制度來保證。所有的工作人員無論其職位高低，都能清楚地知道自己的授權(quán)和職責(zé)，并對(duì)銀行的業(yè)務(wù)政策有比較清晰的了解。不論是直接面對(duì)客戶或其他直接創(chuàng)造收益的一線部門，還是提供各種支持功能的后線部門及其他保障部門，都清楚地知道自己的職責(zé)以及彼此之間的關(guān)系。只有這樣，整個(gè)銀行才能有效的運(yùn)轉(zhuǎn)起來，形成一個(gè)有機(jī)的整體。

　　商業(yè)銀行的組織結(jié)構(gòu)和規(guī)章制度所涉及的控制環(huán)節(jié)主要有：①制定明確的銀行政策目標(biāo)；②對(duì)每一個(gè)工作人員給予明確的授權(quán)；③建立合理的組織架構(gòu)，把整個(gè)銀行的所有業(yè)務(wù)部門，按照其業(yè)務(wù)范圍、在上下級(jí)關(guān)系中的位置、彼此之間的聯(lián)系、與管理層的關(guān)系等，組成一個(gè)有機(jī)的整體；④建立暢通的報(bào)告渠道，使基層信息能夠及時(shí)傳遞上去；⑤對(duì)全體職工提出職業(yè)道德準(zhǔn)則要求；⑥為各項(xiàng)業(yè)務(wù)制定標(biāo)準(zhǔn)化的操作規(guī)程；⑦對(duì)會(huì)議記錄、往來信函、簽字樣本等予以妥善地保管；⑧為一些重大事項(xiàng)的處理，諸如資金、授信、開拓新業(yè)務(wù)、購買或處理重要資產(chǎn)等制定出一套標(biāo)準(zhǔn)的操作程序。

　　2 3　建立經(jīng)常性的監(jiān)督與評(píng)價(jià)機(jī)制。商業(yè)銀行建立一個(gè)合理的組織結(jié)構(gòu)和一套完整的規(guī)章制度，并不意味著萬事大吉了，還要實(shí)現(xiàn)經(jīng)常性的監(jiān)督。管理層要對(duì)業(yè)務(wù)的發(fā)生情況、規(guī)章制度的執(zhí)行情況、銀行的經(jīng)營情況等給予經(jīng)常性的監(jiān)督與控制，確信各項(xiàng)銀行業(yè)務(wù)正在按照既定的方針，有計(jì)劃、有秩序地進(jìn)行。要實(shí)現(xiàn)這樣的目標(biāo)，管理層要經(jīng)常查看：①各類頭寸報(bào)告，觀察是否有異�，F(xiàn)象發(fā)生，如果有，需要馬上查明原因，采取相應(yīng)的措施；②財(cái)務(wù)報(bào)表，如損益表、資產(chǎn)負(fù)債表等，注意各類計(jì)劃的完成情況；③流動(dòng)性報(bào)告，確保銀行有充足的對(duì)外支付能力；④貸款作業(yè)程序報(bào)告，注意貸款的發(fā)放和管理是否在遵循著既定的程序；⑤存款報(bào)告，注意觀察存款余額、來源、期限結(jié)構(gòu)、成本等是否有大的變化；⑥經(jīng)營報(bào)告，注意銀行的各類業(yè)務(wù)、法定財(cái)務(wù)比率是否符合金融監(jiān)管當(dāng)局的有關(guān)規(guī)定。

　　2 4　實(shí)施科學(xué)合理的職責(zé)分離。商業(yè)銀行在設(shè)計(jì)組織架構(gòu)及明確工作權(quán)限時(shí)，要堅(jiān)持“職責(zé)分離”的原則。在分配任務(wù)和明確職責(zé)時(shí)，要避免讓一位工作人員承擔(dān)一些不可兼容的職責(zé)，通過相互牽制的方式，防止單個(gè)人辦理業(yè)務(wù)時(shí)出現(xiàn)差錯(cuò)或舞弊行為，萬一有此類事件發(fā)生，也能夠及時(shí)察覺。比如：貸款的調(diào)查、審批、發(fā)放和會(huì)計(jì)記錄四個(gè)環(huán)節(jié)要由不同的部門來完成。如建立三道防線體系，牢固筑起一線崗位雙人、雙職、雙責(zé)為基礎(chǔ)的第一道監(jiān)控防線，發(fā)揮業(yè)務(wù)管理部門實(shí)施業(yè)務(wù)監(jiān)督的第二道監(jiān)控防線，加強(qiáng)稽核評(píng)價(jià)、監(jiān)督的第三道防線力量。這樣，才能大大降低銀行所承受的風(fēng)險(xiǎn)。

　　2 5　實(shí)行有限的業(yè)務(wù)授權(quán)。授權(quán)是指銀行董事會(huì)向管理層及其下級(jí)機(jī)構(gòu)和工作人員賦予的，一種能夠代表銀行從事各項(xiàng)業(yè)務(wù)或某些業(yè)務(wù)的權(quán)利。在銀行內(nèi)部，董事會(huì)是最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，它授權(quán)管理層主持銀行的日常工作，管理層再依次向所屬部門和分支機(jī)構(gòu)給予授權(quán)。全體員工都要嚴(yán)格遵守授權(quán)有度，在授權(quán)下開展業(yè)務(wù)的規(guī)則。商業(yè)銀行要對(duì)不同的控制環(huán)節(jié)給予不同的授權(quán)，防止授權(quán)不當(dāng)引起的權(quán)利過大，及導(dǎo)致產(chǎn)生舞弊的土壤。不管那個(gè)環(huán)節(jié)，在具體授權(quán)時(shí)，應(yīng)以既能保證經(jīng)營決策有效運(yùn)作，管理制度有效貫徹，又能保證權(quán)利制衡得到落實(shí)為目標(biāo)。

　　2 6　培育具有風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的企業(yè)文化。企業(yè)文化是一種觀念形態(tài)的價(jià)值觀，它是被全體員工認(rèn)同的企業(yè)核心價(jià)值觀念。商業(yè)銀行每項(xiàng)業(yè)務(wù)都是伴隨著對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的分析、評(píng)價(jià)、監(jiān)控、轉(zhuǎn)移、分解等處理方式展開的。作為制度建設(shè)者、執(zhí)行者的人，是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，只有充分發(fā)揮了人的能動(dòng)性，才能激勵(lì)其自覺實(shí)現(xiàn)內(nèi)控管理目標(biāo)。

　　商業(yè)銀行應(yīng)培育健康的企業(yè)文化，對(duì)企業(yè)文化的內(nèi)涵及其策劃、滲透、評(píng)估與改進(jìn)作出明確的規(guī)定。特別應(yīng)向員工傳導(dǎo)遵守法律法規(guī)和實(shí)施內(nèi)部控制的重要性，讓不制造、不接受、不傳遞缺陷成為每個(gè)員工的信條，引導(dǎo)員工樹立合規(guī)意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高員工職業(yè)道德水準(zhǔn)，規(guī)范員工職業(yè)行為。