摘要：隨著區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的發(fā)展和一體化程度的加深，區(qū)域集團(tuán)內(nèi)的稅收協(xié)調(diào)成為不可回避的問題。歐盟在區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程中進(jìn)行了關(guān)稅協(xié)調(diào)、間接稅協(xié)調(diào)和直接稅協(xié)調(diào)，這些協(xié)調(diào)的結(jié)果是各國稅收制度差別的縮小。歐盟稅收一體化協(xié)調(diào)的經(jīng)驗(yàn)表明，區(qū)域政策協(xié)調(diào)需要遞進(jìn)性和交叉性的制度安排，協(xié)調(diào)不等于統(tǒng)一，協(xié)調(diào)要考慮各方面條件和負(fù)面影響程度。

　　關(guān)鍵詞：歐盟；區(qū)域合作；經(jīng)濟(jì)一體化；稅收協(xié)調(diào)

　　一、歐盟稅收協(xié)調(diào)的主要內(nèi)容

　　區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化是一個(gè)漸進(jìn)的過程，由于涉及的領(lǐng)域和達(dá)到的程度不同，往往表現(xiàn)為自由貿(mào)易區(qū)（相互給予、獨(dú)立對(duì)外）、關(guān)稅同盟（共同關(guān)稅、一致對(duì)外）、共同市場(chǎng)（區(qū)內(nèi)各種要素自由流動(dòng)）、經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟（超國家機(jī)構(gòu)、統(tǒng)一基本經(jīng)濟(jì)政策）等組織形式。因此，與之對(duì)應(yīng)的區(qū)域稅收協(xié)調(diào)內(nèi)容，通常是從關(guān)稅協(xié)調(diào)、間接稅協(xié)調(diào)到直接稅協(xié)調(diào)。

　　1.關(guān)稅協(xié)調(diào)。即對(duì)于成員國之間的產(chǎn)品和勞務(wù)進(jìn)出口，可以有選擇地免除關(guān)稅或降低稅率，對(duì)于非成員國交易采取一致的關(guān)稅政策，消除關(guān)稅引起的貿(mào)易障礙。歐盟關(guān)稅制度一體化的進(jìn)程中，內(nèi)部關(guān)稅是逐步降低直到最終取消工業(yè)品和農(nóng)產(chǎn)品在內(nèi)的所有商品關(guān)稅和進(jìn)口限制；對(duì)外關(guān)稅則是定為四個(gè)不同稅率關(guān)稅區(qū)，然后逐步按規(guī)定達(dá)到統(tǒng)一，真正實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一的關(guān)稅自由貿(mào)易區(qū)。

　　歐盟東擴(kuò)完成后，25個(gè)成員國將實(shí)行統(tǒng)一的貿(mào)易規(guī)則、統(tǒng)一的關(guān)稅、統(tǒng)一的行政手續(xù)。以關(guān)稅水平來講，歐盟現(xiàn)有成員國的關(guān)稅水平是4%，而塞浦路斯、捷克、愛沙尼亞、匈牙利、拉脫維亞、立陶宛、馬耳他、波蘭、斯洛伐克和斯洛文尼亞10個(gè)新成員國平均關(guān)稅水平為9%，關(guān)稅平均要下降5個(gè)百分點(diǎn)。

　　2.間接稅協(xié)調(diào)。即實(shí)行增值稅和消費(fèi)稅的統(tǒng)一稅基，統(tǒng)一稅率，平衡稅負(fù)水平，以利于區(qū)域經(jīng)濟(jì)交流。歐盟國家之間關(guān)于稅收制度方面的協(xié)調(diào)首先涉及的領(lǐng)域是對(duì)商品的課稅。1957年歐盟委員會(huì)通過簽訂《羅馬條約》，提出協(xié)調(diào)間接稅的問題。1967年要求所有成員國都采用增值稅體制和廢除如對(duì)營業(yè)額征稅的其它征稅形式。1977年在有關(guān)增值稅稅基的確定、納稅人的認(rèn)定、稅款的結(jié)清和交付等方面作出了統(tǒng)一的規(guī)定。1985年提出增值稅和消費(fèi)稅一體化的計(jì)劃。

　?。?）增值稅一體化。1992年歐盟委員會(huì)提出統(tǒng)一增值稅的最低稅率，標(biāo)準(zhǔn)稅率的最低基本稅率為15%，低稅率的最低稅率為5%，低稅率只適用社會(huì)文化性質(zhì)的產(chǎn)品或服務(wù)。在增值稅最低稅率上的統(tǒng)一協(xié)調(diào)，避免了通過降低稅率進(jìn)行稅收競(jìng)爭(zhēng)，同時(shí)又允許各國根據(jù)各自的情況有提高稅率的自主權(quán)。目前，各國之間增值稅稅率還存在較大差別，稅率最低的盧森堡只有15%，德國和西班牙為16%，而瑞典和丹麥的稅率則高達(dá)25%.歐盟一直沒有提出要完全統(tǒng)一增值稅的體制，其原因在于，增值稅并不是一個(gè)適合稅收競(jìng)爭(zhēng)的稅種。至今歐盟內(nèi)部消費(fèi)的流動(dòng)性還不是很強(qiáng)，增值稅稅制不同引起稅收競(jìng)爭(zhēng)所造成的扭曲并不是太大。

　?。?）對(duì)境外電子商務(wù)征收間接稅。1998年歐盟委員會(huì)確立了對(duì)電子商務(wù)征收間接稅的準(zhǔn)則，2000年6月，歐盟委員會(huì)提出了新的網(wǎng)上交易增值稅議案，規(guī)定對(duì)歐盟境外的公司，通過互聯(lián)網(wǎng)向歐盟境內(nèi)顧客銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，銷售額在10萬歐元以上的，應(yīng)在歐盟國家進(jìn)行增值稅納稅登記，并按當(dāng)?shù)囟惵世U納增值稅，并逐步建立起完善的電子商務(wù)稅收管理體系。

　　（3）新的消費(fèi)稅對(duì)新成員國影響巨大。歐盟新的卷煙稅收指令（上一次是在2002年修改的），主要是管理焦油水平以及最重要的是卷煙稅收水平，確定了卷煙最低消費(fèi)稅為零售價(jià)格的57%.對(duì)于所有，這都是非常高的要求。為了達(dá)到這些指令的要求，新加入歐盟的國家需要提高稅收，這將導(dǎo)致跨國的卷煙平均零售價(jià)格大幅提高。

　　3.直接稅協(xié)調(diào)。主要以稅收協(xié)定方式體現(xiàn)，協(xié)定不僅涉及所得稅和財(cái)產(chǎn)稅，而且涉及社會(huì)保障稅、贈(zèng)予稅、遺產(chǎn)稅和環(huán)保稅等。歐盟直接稅一體化進(jìn)程，大致包括兩個(gè)方面的工作：第一，為消除對(duì)所得稅的雙重征稅所做的努力，使得對(duì)所得或資本征稅的實(shí)際稅率保持大體一致，以保證資本和人員的自由流通。歐盟廣泛地實(shí)行了單邊免稅、稅收抵免以及通過成員國之間的雙邊稅收協(xié)定而進(jìn)行協(xié)調(diào)；第二，體現(xiàn)在對(duì)利息所得預(yù)扣稅率的協(xié)調(diào)，1989年2月，歐盟提出建議，希望各成員國將利息預(yù)扣率最低稅率統(tǒng)一規(guī)定為15%.

　?。?）公司稅。所得稅的協(xié)調(diào)主要體現(xiàn)在公司所得稅上。公司稅不僅影響公司企業(yè)贏利水平，而且是吸引外資的重要手段，各國在稅率、對(duì)分配利潤(rùn)的稅收處理、減免制度等許多方面做文章，所得稅成為稅收競(jìng)爭(zhēng)的目標(biāo)。歐盟內(nèi)部各國之間在公司稅體制上存在著巨大的差別。迄今為止，歐盟委員會(huì)采取的協(xié)調(diào)措施基本上限于對(duì)公司稅稅基的確定和避免對(duì)利潤(rùn)重復(fù)征稅方面。

　　在應(yīng)征稅基的確定上，各成員國之間也有較大的差別。對(duì)有形資產(chǎn)的折舊方式各國也因資產(chǎn)類型不盡相同，有采用直線法，有采用余額遞減法。對(duì)無形資產(chǎn)法國不允許折舊，而其它成員國都準(zhǔn)許對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行折舊。在對(duì)虧損的處理上，向前、向后結(jié)轉(zhuǎn)的期限上也有不同的規(guī)定。

　　在避免重復(fù)征稅上，最早取消了對(duì)股息的源泉扣稅，后來又?jǐn)U大到取消同一集團(tuán)公司內(nèi)各公司間的利息收入、專利權(quán)使用費(fèi)收入的源泉扣稅。由于轉(zhuǎn)讓股息涉及重復(fù)征稅問題，因此需要將公司稅和個(gè)人所得稅合并考慮，通常有古典制（公司稅和個(gè)人所得稅并存）、豁免制（對(duì)已征公司稅的這部分收入不征個(gè)人所得稅）和推算制（把公司稅作為個(gè)人所得稅的預(yù)征，允許股東稅收抵免）三種合并方式。公司稅和個(gè)人所得稅合并方式的選擇會(huì)造成不同的稅收負(fù)擔(dān)，如在瑞典對(duì)股息征兩次稅，而在芬蘭只征一次稅。

　　對(duì)于跨國境的收入，在國際稅收中有兩種征稅原則：即屬地原則和屬人原則。除了法國實(shí)行屬地原則外，其它各國都實(shí)行屬人原則，但都保留對(duì)非居民公司的征稅權(quán)。一般來說，不管公司是本國的還是外國的，在利潤(rùn)產(chǎn)生的國家必須交納公司稅。但是，各國對(duì)匯回收入的源泉扣稅的辦法不盡相同。它取決于所匯回收入的性質(zhì)（股息收入、利息支付、專利權(quán)使用費(fèi)）和企業(yè)的法律地位。1997年歐盟議會(huì)批準(zhǔn)通過了《行為準(zhǔn)則》，主要目的就是消除國家間稅收競(jìng)爭(zhēng)對(duì)企業(yè)選址和遷移的影響。雖然《行為準(zhǔn)則》并不具有法律約束力，但各成員國都承諾要遵循公平競(jìng)爭(zhēng)的原則，在政策上保證不會(huì)采取任何可能會(huì)產(chǎn)生破壞性稅收競(jìng)爭(zhēng)的措施。

　?。?）儲(chǔ)蓄稅稅制。儲(chǔ)蓄稅泛指一切間接投資收益所征收的稅收。歐盟各國之間在儲(chǔ)蓄稅稅制上的巨大差異為儲(chǔ)蓄者和有價(jià)證券投資者創(chuàng)造了避稅空間，使儲(chǔ)蓄稅成為稅收競(jìng)爭(zhēng)中最活躍的領(lǐng)域。歐盟幾個(gè)主要國家儲(chǔ)蓄稅或其它有價(jià)證券投資收益稅的征收制度，存在三個(gè)方面的差別：一是法國和西班牙兩個(gè)國家有銀行和稅務(wù)局之間的信息交流制度，而德國、比利時(shí)、意大利、盧森堡、英國均沒有這樣的信息交流制度。二是各國主要儲(chǔ)蓄收入的稅率有很大的差別，法國的股息稅負(fù)擔(dān)最重，其它國家通常實(shí)行稅率在12.5%到26.84%之間的源泉扣稅法。債券利息稅的負(fù)擔(dān)德國最重，稅率高達(dá)32.25%.三是非居民和居民的稅收待遇不同，特別是在債券利息和有價(jià)證券的增值收入上。

　　儲(chǔ)蓄收入的征稅一般遵循居住國原則，但需要完備的資本流出信息交流網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。1990年7月1日起，歐盟內(nèi)部實(shí)行資本的自由流動(dòng)。由于對(duì)資本流失的擔(dān)心，導(dǎo)致了不同國家事實(shí)上對(duì)儲(chǔ)蓄收入很少征稅。歐盟委員會(huì)在1998年提出對(duì)自然人居民征收一個(gè)稅收底線，以防止競(jìng)爭(zhēng)性逃稅。具體方案是每個(gè)成員國或者以20%的稅率對(duì)非居民的資本收入進(jìn)行源泉扣稅；或者向其它成員國提供這部分資本收入的信息。但是該方案在1999年12月的赫爾辛基高峰會(huì)議上因英國的反對(duì)而沒有通過。

　　總的說來，未來歐盟稅收政策的走向是以各成員國之間的稅收協(xié)調(diào)和合作為主，但同時(shí)保留一定程度的稅收競(jìng)爭(zhēng)。毫無疑問，各國在稅收制度上的差別仍將繼續(xù)存在，但差別會(huì)不斷縮小，因?yàn)椴还苁峭ㄟ^協(xié)調(diào)的方式，還是通過競(jìng)爭(zhēng)的方式，都會(huì)有助于縮小差別。

　　二、歐盟區(qū)域一體化稅收協(xié)調(diào)借鑒

　　1.稅收政策協(xié)調(diào)的必要性取決于對(duì)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的整體產(chǎn)生負(fù)面影響的程度。各種稅收競(jìng)爭(zhēng)所產(chǎn)生的效應(yīng)不盡相同，因此，稅收協(xié)調(diào)主要限于那些如果繼續(xù)維持各國在這些稅收上的差別將會(huì)給市場(chǎng)機(jī)制造成巨大扭曲的稅種上。如對(duì)主要影響家庭收入的稅種（個(gè)人所得稅、雇工繳納的社會(huì)保障稅、遺產(chǎn)稅等）不易協(xié)調(diào)，這些屬于穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)和調(diào)節(jié)收入再分配的有效工具，應(yīng)由各國政府自己支配和控制；對(duì)影響企業(yè)的稅收（公司所得稅、股息紅利、外資企業(yè)將利潤(rùn)匯回母國等）有必要進(jìn)行協(xié)調(diào)，這些投資類型、融資類型的稅收制度應(yīng)該統(tǒng)一；對(duì)家庭收入的稅收有必要進(jìn)行某種程度的協(xié)調(diào)，各國可簽訂一個(gè)源泉扣稅的最低稅率。

　　2.歐盟經(jīng)濟(jì)政策協(xié)調(diào)是具有遞進(jìn)性和交叉性的制度安排。伴隨經(jīng)濟(jì)一體化的深入和擴(kuò)展，歐盟經(jīng)濟(jì)政策協(xié)調(diào)經(jīng)歷了貿(mào)易政策協(xié)調(diào)、匯率政策協(xié)調(diào)、貨幣政策協(xié)調(diào)、財(cái)政政策協(xié)調(diào)。各個(gè)階段的經(jīng)濟(jì)政策協(xié)調(diào)在呈現(xiàn)漸遞進(jìn)性、交叉性特點(diǎn)的同時(shí)，是一個(gè)制度不斷創(chuàng)新、逐步遞進(jìn)的過程。一種制度出現(xiàn)了不平衡，而被另一種制度代替，交易費(fèi)用不斷降低、外部性內(nèi)部化。這種制度的變遷是自發(fā)誘致性與政府主導(dǎo)性的結(jié)合，在不同階段這兩條路徑所起的作用不同，而自發(fā)誘致性為主線貫穿始終，政府主導(dǎo)作用則隨一體化的深入而逐漸加強(qiáng)。

　　3.協(xié)調(diào)并非統(tǒng)一，稅收協(xié)調(diào)程度在不同的稅收上是有區(qū)別的。稅收協(xié)調(diào)并不意味著所有稅收完全一樣，區(qū)域稅收協(xié)調(diào)必須站在稅收競(jìng)爭(zhēng)的角度審視稅收主權(quán)與協(xié)調(diào)的關(guān)系。無論從經(jīng)濟(jì)分析角度看，還是從區(qū)域各成員國政府事權(quán)實(shí)際差別看，即使在經(jīng)濟(jì)上各成員國間的聯(lián)系非常密切，也不宜對(duì)稅收政策實(shí)行集中化，或在稅收領(lǐng)域協(xié)調(diào)所有的稅收決定。如歐盟各成員國在社會(huì)保障體系及其資金來源、公共產(chǎn)品消費(fèi)、國家管理作用等方面還存在差別，在歐盟還沒有能夠達(dá)到足夠一致性進(jìn)行決策時(shí)，不宜把現(xiàn)有各國的預(yù)算和稅收管轄權(quán)上交給超國家機(jī)構(gòu)即歐盟來實(shí)行。目前，歐盟各國稅收協(xié)調(diào)的目標(biāo)是如何使各成員國在稅收方面保持最大程度主權(quán)的同時(shí)，使各國間稅制差別引起的經(jīng)濟(jì)扭曲最小化。美國的經(jīng)驗(yàn)表明，在一體化的市場(chǎng)中可以存在適度的稅收差異。在美國各州之間，無論是間接稅還是直接稅，都有不同程度的差別，但并不妨礙國內(nèi)統(tǒng)一市場(chǎng)的正常運(yùn)行。

　　4.區(qū)域稅收協(xié)調(diào)需要在成員國稅收結(jié)構(gòu)調(diào)整的基礎(chǔ)上進(jìn)行。一個(gè)國家的稅收制度是其歷史發(fā)展過程中各個(gè)時(shí)期的稅制演變而來的，各國稅收總體水平和稅收結(jié)構(gòu)都存在差別。因此，協(xié)調(diào)過程不是各成員國稅制向一個(gè)歐盟統(tǒng)一的稅制接近或趨同的簡(jiǎn)單過程。在對(duì)某些稅種進(jìn)行協(xié)調(diào)時(shí)，必須讓成員國有機(jī)會(huì)對(duì)本國的稅收制度和稅收結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，使之與所要達(dá)到的目標(biāo)相一致。

　　未來經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基本特征就是超越國界的經(jīng)濟(jì)全球化，伴隨中國區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的加強(qiáng)和擴(kuò)大，應(yīng)在維護(hù)稅收主權(quán)的基礎(chǔ)上加強(qiáng)國際和區(qū)域稅收協(xié)調(diào)與合作，從稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、稅種配置、政策取向到征管體系等方面進(jìn)行改革和調(diào)整，以全方位地適應(yīng)開放經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。

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