「關(guān)鍵詞」　比較　環(huán)境　審計(jì)　績效

　　所謂審計(jì)環(huán)境，是指能夠影響審計(jì)產(chǎn)生、存在和發(fā)展的一切外部因素的總和（石愛中、胡繼榮，2002）。審計(jì)主體首先要實(shí)事求是地認(rèn)識(shí)環(huán)境、把握環(huán)境，并了解它的各種優(yōu)勢(shì)和弊端，并據(jù)此預(yù)測(cè)實(shí)施某項(xiàng)審計(jì)的可行性和審計(jì)過程中可能遇到的各種問題。盡管西方政府績效審計(jì)的理論和實(shí)踐為我國開展政府績效審計(jì)提供了有益的經(jīng)驗(yàn)及啟示，但由于中國審計(jì)機(jī)關(guān)所處的環(huán)境與西方有很大的差異，中國政府績效審計(jì)也必須從中國的國情出發(fā)，認(rèn)識(shí)目前的經(jīng)濟(jì)狀況、政治體制和政府管理狀況等諸方面因素的優(yōu)勢(shì)和不利之處，才能使審計(jì)能與外部環(huán)境協(xié)調(diào)地運(yùn)行，從而保證良性發(fā)展。

　　一、社會(huì)需求

　　需求促生供給。所以，社會(huì)需求是開展政府績效審計(jì)的第一個(gè)因素，西方國家政府績效審計(jì)的發(fā)展歷程也證明了這一點(diǎn)，西方發(fā)達(dá)國家的立法機(jī)構(gòu)及社會(huì)公眾持續(xù)企盼績效審計(jì)對(duì)政府管理產(chǎn)生影響的社會(huì)張力，是政府績效審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的原動(dòng)力，并且這種原動(dòng)力的客觀性較強(qiáng)，有一種不可遏制的勢(shì)頭。

　　中國的績效審計(jì)，是在原有傳統(tǒng)審計(jì)的基礎(chǔ)上對(duì)審計(jì)領(lǐng)域的拓展。從根源上來說，是審計(jì)機(jī)關(guān)自身為適應(yīng)社會(huì)發(fā)展的潮流而作出的調(diào)整。從開始這種調(diào)整到激發(fā)出廣泛的社會(huì)需求尚需時(shí)日。就審計(jì)機(jī)關(guān)外部來說，在短期內(nèi)，信息不對(duì)稱的限制使得上至立法機(jī)關(guān)，下至普通的社會(huì)公眾，都不可能向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提出項(xiàng)目建議；作為被審計(jì)單位的政府部門對(duì)審計(jì)的偏見和自身管理中狹隘部門意識(shí)使得管理當(dāng)局也不可能主動(dòng)邀請(qǐng)審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)。就審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部來說，回應(yīng)社會(huì)需求的能力也有一個(gè)逐步提高的過程。所以，中國的政府績效審計(jì)的原動(dòng)力比較弱，更需要結(jié)合中國的國情來開展審計(jì)從而激發(fā)社會(huì)需求，而不能全盤照搬西方的經(jīng)驗(yàn)。

　　二、經(jīng)濟(jì)制度

　　經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定上層建筑。因此，一個(gè)國家的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件如何，處于何種發(fā)展階段上，是一國審計(jì)必須考慮的基本因素。

　　盡管目前中國與以美國為代表的西方國家均實(shí)行的是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度，但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度卻大不相同。西方發(fā)達(dá)國家已是成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，國家財(cái)力雄厚，不僅政府和企業(yè)在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中所扮演的角色明確，而且各方面對(duì)業(yè)績和效率都很重視。以中美兩國比較為例，20世紀(jì)70-80年代美國的績效審計(jì)全面興起時(shí)，恰逢該國進(jìn)入以市場(chǎng)化為特征的政府改革浪潮，中國大體上在同一時(shí)間進(jìn)入市場(chǎng)化的探索并在這一時(shí)期建立起政府審計(jì)制度。盡管兩國的政府審計(jì)都是以市場(chǎng)化為背景的，但市場(chǎng)化的具體含義卻有質(zhì)的不同。美國的市場(chǎng)化取向，實(shí)際上是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)發(fā)育很成熟的前提下，減少政府干預(yù)，讓經(jīng)濟(jì)主體充分利用市場(chǎng)機(jī)制去配置資源，并且在公共服務(wù)的供給領(lǐng)域引進(jìn)市場(chǎng)機(jī)制，力圖創(chuàng)建一個(gè)“少花錢多辦事的政府”。這種市場(chǎng)化取向是一個(gè)“從自由市場(chǎng)到政府干預(yù)，再從政府干預(yù)回歸自由市場(chǎng)的否定之否定過程”（陳振明，2003），在績效審計(jì)中一直強(qiáng)調(diào)對(duì)經(jīng)濟(jì)性和效率性的關(guān)注。而中國的市場(chǎng)化取向?qū)嶋H上是指由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)走向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，最終建立起市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制。中國目前處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善階段，不僅有龐大的政府機(jī)構(gòu)，而且有大量的各級(jí)政府及政府部門或機(jī)構(gòu)所管理的事業(yè)單位和國有企業(yè)；不僅存在比較發(fā)達(dá)的東部沿海地區(qū)，也存在很不發(fā)達(dá)的西部地區(qū)；各種管理方式還不能很好地適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的傳統(tǒng)影響還將在很長的一段時(shí)間內(nèi)存在。中美兩個(gè)國家市場(chǎng)化程度不同，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展階段不一樣，兩國績效審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容尤其是審計(jì)重點(diǎn)就不可能完全一樣。

　　三、政治體制

　　政治體制是影響政府審計(jì)行為的最為重要的政治因素

　　不同的政治體制產(chǎn)生了不同的公共權(quán)力問題。在西方國家，“政黨分肥制”所帶來的黨派的爭(zhēng)斗、特殊利益集團(tuán)的游說，都可以借助“民主方式”操縱公共政策，立法監(jiān)督（包括審計(jì)監(jiān)督）、司法審查也可以有效地約束行政權(quán)力的運(yùn)行，最終導(dǎo)致“民主過?！保枰渌母母锎胧﹣硎杈?，所以先后加入了“新公共管理運(yùn)動(dòng)”潮流中，政府審計(jì)也隨之由合法性審計(jì)向績效審計(jì)過渡。但是，我們應(yīng)當(dāng)看到，西方國家的政治家或立法者在決策過程中是以“經(jīng)濟(jì)人”的面目出現(xiàn)的———即追求自身利益的最大化，這種最大化的利益表現(xiàn)為在選舉中當(dāng)選或再次當(dāng)選。所以，政治家的行為是為了在選舉中獲得更多的選票或更高的支持率。一方面，為了獲得選民的支持就必須許諾制定并執(zhí)行某些能夠給選民帶來利益的政策或提供更多的公共服務(wù)。在項(xiàng)目撥款預(yù)算中，也往往支持最大預(yù)算方案，以更多的資金來回報(bào)支持他們的選民，但對(duì)于實(shí)施某項(xiàng)政策或項(xiàng)目的結(jié)果，則考慮相對(duì)滯后甚至不加考慮。另一方面，政治家為贏得選票，往往采取不惜增加決策成本的方式解決問題，以緩解自身的決策壓力（如全民公決）甚至拖延不辦或是交由下屆政府解決。因此，在西方國家，雖然績效審計(jì)是政府審計(jì)的主流，但審計(jì)機(jī)關(guān)從未獲得當(dāng)選者對(duì)決策進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的授權(quán)，而審計(jì)機(jī)構(gòu)也自然地認(rèn)為決策是立法者的責(zé)任，審計(jì)機(jī)構(gòu)只能對(duì)執(zhí)行機(jī)構(gòu)的管理行為進(jìn)行監(jiān)督。目前，中國正處于建立和完善并強(qiáng)化有中國特色的社會(huì)主義的民主政治的過程中，需要考慮的是如何增強(qiáng)下對(duì)上、外對(duì)內(nèi)、民對(duì)黨的權(quán)力制約，探索的是約束公共管理權(quán)力的新路子。所以，黨的十六大提出從“加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的制約和監(jiān)督”的高度，“從決策和執(zhí)行等環(huán)節(jié)加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的監(jiān)督”，“重點(diǎn)加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部特別是主要領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督，加強(qiáng)對(duì)人財(cái)物管理和使用的監(jiān)督”，并明確提出要“發(fā)揮……審計(jì)等職能部門的作用”。如果說市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境為中國政府績效審計(jì)的產(chǎn)生提供了客觀必然性，那么建設(shè)民主政治的客觀需求則使得績效審計(jì)的存在成為現(xiàn)實(shí)可能。所以，在中國，審計(jì)也是加強(qiáng)民主建設(shè)的手段之一。正因?yàn)槿绱?，我們不能全盤照搬照抄西方的經(jīng)驗(yàn)，如美國等西方國家的立法主導(dǎo)型的績效審計(jì)，而是要努力探索適合中國國情的績效審計(jì)的路子。

　　四、法制環(huán)境

　　政府審計(jì)所處的法制環(huán)境可以分兩個(gè)層次：一是作為社會(huì)整體一個(gè)組成部分的法制建設(shè)，包括法律法規(guī)的健全性及公民守法的意識(shí)；二是法律對(duì)審計(jì)的保護(hù)與授權(quán)。前者是從法制建設(shè)的宏觀角度來反映的，不僅與審計(jì)機(jī)關(guān)相關(guān)，也與被審計(jì)者相關(guān)；后者則直接與審計(jì)機(jī)關(guān)及其人員相關(guān)。

　　在第一個(gè)層面上，應(yīng)該說無論是西方發(fā)達(dá)國家，還是作為發(fā)展中國家的中國，在法律法規(guī)的健全性方面幾乎不存在明顯差別，但法制建設(shè)效果（即法治效果）卻存在很大不同。在西方國家，公民普遍尊重法律和規(guī)則，崇尚法治。而在中國，從整體上說組織原則是凌駕在個(gè)人意志之上的社會(huì)力量（當(dāng)然，也不能排除有些地區(qū)和單位個(gè)人意志凌駕于組織原則之上的情況），少數(shù)服從多數(shù)，下級(jí)服從上級(jí)成為決策的程序性標(biāo)準(zhǔn)，所以中國人重視權(quán)威、重視上級(jí)勝過重視規(guī)則（泛指法律、規(guī)章和制度），依法治國的任務(wù)還相當(dāng)艱巨。“依照法治的精神，人的作用是執(zhí)行規(guī)范，而依照人治的精神，人的作用是掌握規(guī)范”（謝遐齡，1996）。所以，與西方比較成熟的法治社會(huì)不同，中國基本上處于人治社會(huì)向法治社會(huì)轉(zhuǎn)型的時(shí)期。所以，如果在中國政府績效審計(jì)中片面追求效率和效果，而放棄對(duì)法律、規(guī)章遵循情況的檢查，就不符合中國的實(shí)際情況。

　　在第二個(gè)層面上，國際經(jīng)驗(yàn)表明，與績效審計(jì)有關(guān)的立法是績效審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的直接前提。無論是在哪一個(gè)國家，它總是依法而建立，依法而開展，而不能自發(fā)地產(chǎn)生和存在。在西方國家，有相關(guān)的法律對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該干什么和不能干什么規(guī)定得非常詳細(xì)，如在澳大利亞，審計(jì)機(jī)構(gòu)雖然隸屬于立法部門，但并沒有獲得對(duì)公共支出的決策過程進(jìn)行審計(jì)的授權(quán)，而是僅對(duì)其執(zhí)行過程及其結(jié)果進(jìn)行審查。在我國，《審計(jì)法》中明確規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)國務(wù)院各部門和地方各級(jí)人民政府及其各部門、企事業(yè)單位的財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的效益情況進(jìn)行審計(jì)，并且在審計(jì)時(shí)，有權(quán)檢查被審計(jì)單位與財(cái)政收支或財(cái)務(wù)收支有關(guān)的資料，被審計(jì)單位不得拒絕。因此，我國的法律對(duì)審計(jì)的授權(quán)比西方國家要寬泛，使得我國的政府績效審計(jì)完全有可能突破西方國家的審計(jì)范圍。

　　五、文化傳統(tǒng)

　　不同的國家，不同的民族，其文化傳統(tǒng)大不一樣。不同的文化又塑造了不同國民的性格、精神和思維方式，進(jìn)而從根本上影響其行為。現(xiàn)以中美兩國的比較為例來說明。美國公民文化的核心是個(gè)人主義?！皞€(gè)人主義的基本特征，就是把個(gè)人當(dāng)作人來尊重，就是在他自己的范圍內(nèi)承認(rèn)他的看法和趣味是至高無上的?！保ǜダ锏吕锵?。哈耶克，1997）個(gè)人主義作為一種意識(shí)形態(tài)，其對(duì)立面是集體主義。而集體主義正是中國公共管理中處理個(gè)人與集體、國家之間關(guān)系的根本準(zhǔn)則。它堅(jiān)持把集體利益放在第一位，強(qiáng)調(diào)在實(shí)現(xiàn)集體利益的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)個(gè)人利益；在集體利益與個(gè)人利益發(fā)生沖突時(shí)，個(gè)人利益服從集體利益甚至可以犧牲個(gè)人利益。在政府的管理活動(dòng)中，集體主義不僅要求各級(jí)行政人員顧全大局，堅(jiān)持全心全意為人民服務(wù)的根本宗旨，而且強(qiáng)調(diào)集體領(lǐng)導(dǎo)，在決策中實(shí)行民主集中制。作為政府的組成部門，中國審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)行為必然要受這些文化的左右；而在追究被審計(jì)單位責(zé)任時(shí)，也往往由于集體決策而模糊個(gè)人責(zé)任，造成“人人負(fù)責(zé)而又無人負(fù)責(zé)”的局面，加大了審計(jì)處理的難度甚至使得審計(jì)處理不了了之。所以，對(duì)擁有審計(jì)處理處罰權(quán)的中國政府審計(jì)機(jī)關(guān)來說，如果在績效審計(jì)中片面地追求對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)問題的處理和處罰，而實(shí)際情況是無法處理時(shí)，就有可能沖擊政府審計(jì)的公共誠信。

　　六、技術(shù)基礎(chǔ)

　　西方發(fā)達(dá)國家已基本處于信息社會(huì)，政府運(yùn)行日趨透明化。中國雖處于信息社會(huì)的時(shí)代背景之下，但中國發(fā)展的不平衡性決定了中國的絕大多數(shù)地區(qū)處于工業(yè)文明的時(shí)代，或處于向工業(yè)文明過渡的時(shí)代，只有東部極少部分地區(qū)和少數(shù)城市才基本處于信息時(shí)代。信息時(shí)代的科技經(jīng)濟(jì)、科技結(jié)構(gòu)對(duì)上層建筑所提出的具體要求，肯定不同于工業(yè)社會(huì)的科技、社會(huì)結(jié)構(gòu)對(duì)上層建筑所提出的具體要求?；A(chǔ)條件不一樣，各被審計(jì)單位運(yùn)行的可評(píng)估性和工作記錄的完整性、透明性、真實(shí)性就不一樣，而這正是能否開展全面績效評(píng)估的基礎(chǔ)環(huán)境。如在澳大利亞，被審計(jì)對(duì)象（部門、單位或項(xiàng)目）的動(dòng)作具有較強(qiáng)的可評(píng)估性。該國各級(jí)政府的行政管理、政府運(yùn)行以及今后改革方向，核心就是強(qiáng)調(diào)要增強(qiáng)可評(píng)估性，即將政府各部門、單位為客戶提供服務(wù)的質(zhì)量、目標(biāo)，使用公共資源的投入和產(chǎn)出等，盡量都采用量化的指標(biāo)。因此，澳大利亞聯(lián)邦審計(jì)署可以開展對(duì)被審計(jì)單位或項(xiàng)目的全方位的考核，而中國很難辦到。

　　綜上所述，處于現(xiàn)代化轉(zhuǎn)變過程中的中國與西方國家的社會(huì)制度不同，也沒有達(dá)到發(fā)達(dá)國家目前的發(fā)展階段，與西方發(fā)達(dá)國家的政治體制、文化背景及政府的管理狀況等也不一樣，因而是無法全面、直接地吸收某一個(gè)國家的績效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)作為我們的選擇的。但是，對(duì)于已把績效審計(jì)作為政府審計(jì)未來發(fā)展方向的中國國家審計(jì)機(jī)構(gòu)來說，盡管“從表面上看，認(rèn)識(shí)的提高并沒有影響改革實(shí)踐，但實(shí)際上它不僅僅對(duì)于我們掌握現(xiàn)階段改革任務(wù)的程度和分寸是很重要的，而且可以幫助我們適時(shí)地提出從低級(jí)階段向高級(jí)階段發(fā)展的任務(wù)，并正確地推動(dòng)這種轉(zhuǎn)變?！保ɡ罹谤i，1996）一方面，剔除各自國家的特殊性之后，會(huì)有一些共性因素，值得進(jìn)一步根據(jù)復(fù)雜的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行選擇過濾，以提煉其中的一些富有啟發(fā)的理念注入中國政府績效審計(jì)將來的實(shí)踐中，為我所用；另一方面，只有根據(jù)中國的特殊情況進(jìn)行創(chuàng)新，才有可能真正建立起具有中國特色的政府績效審計(jì)制度。

　　主要參考文獻(xiàn)：

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　　石愛中、胡繼榮，2002，《審計(jì)研究》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社。

　　孫承，“澳大利亞的績效審計(jì)”，《國際審計(jì)縱橫》第6集。

　　謝遐齡，1996，“中國社會(huì)是倫理社會(huì)”，《社會(huì)學(xué)研究》第6期。