注冊會計師審計是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，它在為市場經(jīng)濟的有序發(fā)展提供公正性服務(wù)的同時也體現(xiàn)著市場經(jīng)濟的本質(zhì)特征。國外市場經(jīng)濟發(fā)達(dá)國家的歷史經(jīng)驗告訴我們：發(fā)展市場經(jīng)濟離不開注冊會計師審計；規(guī)范市場經(jīng)濟更應(yīng)首先規(guī)范包括注冊會計師審計在內(nèi)的各種市場服務(wù)機制。但是，注冊會計師審計機制并非市場經(jīng)濟的原生機制，它源于市場經(jīng)濟條件下公眾投資者對企業(yè)個體財務(wù)會計信息可信性保障的需要而產(chǎn)生。因此，注冊會計師及其審計機制既會帶有市場經(jīng)濟中人們追逐經(jīng)濟利益的基本特征，更應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)市場經(jīng)濟對注冊會計師審計的客觀需求。

　　一、資本市場和注冊會計師審計機制都屬于市場經(jīng)濟中的衍生機制

　　資本市場是指經(jīng)營一年以上的各種資金融直達(dá)系所形成的市場，它是由資本供求雙方按照自愿、公開、公平和公正的原則進(jìn)行資本交易的場所。資本市場是市場經(jīng)濟環(huán)境中的基本要素市場，甚至是現(xiàn)代市場經(jīng)濟的基礎(chǔ)。

　　在資本市場中，資本需求者必須首先向資本供給者提供相關(guān)的決策支持信息，其中主要包括其財務(wù)會計信息。只有借助這些信息，資本供給者才能對資本需求者的基本情況、籌資目的等有所了解，并依此對相關(guān)的投資風(fēng)險、投資收益率等作出理性的估計和判斷，從而進(jìn)行相關(guān)的投資決策。因此，財務(wù)會計信息的披露是資本市場運行的前提，它充當(dāng)了供求雙方的資本交易媒介。但是，由于市場行為主體（包括資本的需求者）的自利性特征，決定了資本需求者單方面的信息披露很可能不具有公允性，甚至?xí)霈F(xiàn)誤導(dǎo)和欺騙社會投資者的可能性。這種信息披露的不公允性、以及誤導(dǎo)和欺騙社會投資者的可能性呼喚了注冊會計師審計機制等市場中介服務(wù)機制的出現(xiàn)。所以，市場經(jīng)濟條件下的注冊會計師審計主要為資本需求者的財務(wù)會計信息提供公正性的中介服務(wù)，“注冊會計師的審計意見應(yīng)合理保證會計報表使用人確定已審計會計報表的可靠程度”。

　　由以上分析可以看出：生產(chǎn)力的發(fā)展導(dǎo)致了社會資本的集中，資本集中的同時導(dǎo)致了資本的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離；資本的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離導(dǎo)致了注冊會計師審計機制的出現(xiàn)；注冊會計師審計機制的目的是維護(hù)資本的完整性及資本所有者的利益，并借以實現(xiàn)資本所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。

　　二、市場經(jīng)濟賦予注冊會計師審計的基本職能是為資本市場的有效性提供鑒證服務(wù)

　　健全的市場體系及市場的運行，離不開市場中介組織的服務(wù)。這種組織既是企業(yè)走向市場的向?qū)?，也是企業(yè)權(quán)益和社會經(jīng)濟秩序的維護(hù)者。

　　市場經(jīng)濟的日趨成熟和發(fā)達(dá)，資本市場的社會化程度也就越高。投資主體的資本供給與資本經(jīng)營管理者的資本需求越來越難以進(jìn)行直接的資本交易。這就在客觀上需要注冊會計師通過其審計公證為資本需求者的財務(wù)會計報告真實性提供鑒證服務(wù)，同時發(fā)揮保障資本所有者合法權(quán)益、維護(hù)資本的完整性和收益權(quán)等作用。

　　市場交易活動的復(fù)雜化和財務(wù)會計信息的專業(yè)化，使得資本所有者的投資風(fēng)險越來越大。投資風(fēng)險的提高和投資領(lǐng)域的日益擴大，促使投資者越來越要追求投資決策的理性化，其中包括對融資企業(yè)財務(wù)會計信息的正確理解和使用。面向資本市場融資的企業(yè)為了取得社會公眾投資者的信任，需要委托專門從事獨立審計業(yè)務(wù)的注冊會計師和會計師事務(wù)所為其會計信息提供公正性的鑒證服務(wù)。

　　注冊會計師的審計鑒證應(yīng)當(dāng)包括審計鑒定過程和出具鑒定意見。其中，審計鑒定過程集中表現(xiàn)為獨立的審計檢查和專業(yè)判斷過程。注冊會計師在審計過程中，應(yīng)當(dāng)以其中立性的立場對被審計單位的財務(wù)會計處理和報告進(jìn)行審視，并以此判斷被審計單位的會計核算、會計反映和會計報告是否具有公允性。經(jīng)過審計鑒定過程，注冊會計師應(yīng)將其審計意見以審計報告的形式向?qū)徲嫎I(yè)務(wù)委托人和公眾投資者報告。注冊會計師的審計意見實際是注冊會計師對待被審計單位財務(wù)會計報告的態(tài)度。因而，作為市場經(jīng)濟條件下的理性投資者應(yīng)當(dāng)能夠讀懂注冊會計師的審計意見、應(yīng)當(dāng)能夠通過審計報告感受注冊會計師所表達(dá)的審計鑒證信息，并借以正確的理解被審計單位的財務(wù)狀況和盈利狀況、分析自身的投資風(fēng)險。

　　因而，市場經(jīng)濟在客觀上要求注冊會計師的審計鑒證必須建立在精神超然、地位中立、過程客觀、意見充分、表達(dá)公允的基礎(chǔ)上。其中注冊會計師超然的精神和中立的地位是前提，客觀的審計過程是關(guān)鍵，充分而公允的審計意見是結(jié)果。由于審計鑒證的必要性和普遍性，還導(dǎo)致了注冊會計師審計還具有社會監(jiān)督的作用。因為事后的鑒證，往往會促進(jìn)平時行為的規(guī)范。正如美國前總統(tǒng)里根所言：“你們的協(xié)會和注冊會計師職業(yè)在建立和維持資本市場的完整性方面，發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。獨立的審計人員為經(jīng)營企業(yè)和政府機關(guān)的財務(wù)報告提供可信性。沒有這種可信性，債權(quán)人和投資者就幾乎無法作出給我們的經(jīng)濟帶來為定性和活力的決策。沒有你們，我們的財務(wù)市場將土崩瓦解?！?/p>

　　三、注冊會計師進(jìn)行審計鑒證的前提是必須具有社會信譽

　　由上面的分析可以看出：注冊會計師審計機制是由于市場經(jīng)濟的發(fā)展所造就的一種社會中介性質(zhì)的資信機制，同時也是一種社會監(jiān)督機制。注冊會計師審計本身是為了籌資企業(yè)的財務(wù)會計信息能夠取信于社會而開展的一種社會中介活動，因而注冊會計師本身必須首先能夠取得社會公眾的信任、必須首先具備良好的社會信譽。假如注冊會計師失去了社會信譽，甚至嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任、出具虛假的審計報告或與被審計單位聯(lián)起手來欺詐社會公眾，便在客觀上違背了市場經(jīng)濟對注冊會計師審計的根本需求，輕則被社會和市場淘汰、重則會承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

　　注冊會計師的服務(wù)空間范圍，應(yīng)當(dāng)與其信譽的影響空間范圍相同、應(yīng)當(dāng)講求“門當(dāng)戶對”。國際性企業(yè)所聘請的往往是具有國際信譽的會計師事務(wù)所，國際性的會計師事務(wù)所所承接的審計業(yè)務(wù)也大多屬于國際性企業(yè)的審計鑒證業(yè)務(wù)。否則，要么影響企業(yè)的籌資效果、要么導(dǎo)致信譽資源的浪費。因而，企業(yè)資本的來源分布決定著企業(yè)所需委托的會計師事務(wù)所所應(yīng)當(dāng)具備的社會信譽影響范圍。

　　在規(guī)范的市場經(jīng)濟條件下，會計師事務(wù)所及其注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其社會信譽視為自身的生命、并不斷的通過自身良好的執(zhí)業(yè)水平和業(yè)務(wù)質(zhì)量提升自身的社會信譽。

　　社會信譽的追求決定了注冊會計師審計必須具有獨立性。注冊會計師只有在地位、機構(gòu)和經(jīng)濟等方面獨立，才能使其精神超然、判斷客觀、結(jié)論公正，才能贏得社會公眾投資者的信任；會計報表和審計意見的使用者對注冊會計師的長期信任是確立注冊會計師社會信譽的基礎(chǔ)。社會信譽是一種資源，雖然它不能通過會計師事務(wù)所的賬面反映，但它卻可以為會計師事務(wù)所帶來廣泛的客戶。從這一點看，注冊會計師和會計師事務(wù)所的社會信譽的作用甚至超過其有形資產(chǎn)的作用。

　　社會信譽的追求決定了注冊會計師必須講求職業(yè)道德。注冊會計師的職業(yè)道德是指注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等的總稱。不可否認(rèn)，注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則是對注冊會計師職業(yè)的強制性要求。但是，職業(yè)道德基本準(zhǔn)則只是為注冊會計師行業(yè)提供了基本的道德水準(zhǔn)和要求、是區(qū)分道德與非道德的基本標(biāo)準(zhǔn)。除了這些強制性的、也是基本性的要求外，注冊會計師為了追求社會信譽，還必須以高于職業(yè)道德準(zhǔn)則強制要求的更高的道德境界來要求自己。這種高于道德準(zhǔn)則要求的更高的道德境界是對注冊會計師行為的永無止境的軟約束。

　　獨立性的身份和職業(yè)道德的追求有利于注冊會計師贏得社會信譽，同時也是許多國家的法定性要求。我國的注冊會計師法第十八條規(guī)定：注冊會計師與委托人有利害關(guān)系的，應(yīng)當(dāng)回避；委托人有權(quán)要求其回避。這里所規(guī)定的回避性原則，實質(zhì)上就是為了保證注冊會計師的獨立性身份。除此而外，我國的注冊會計師法還針對注冊會計師的職業(yè)道德做出了原則性的規(guī)定，比如會計師事務(wù)所受理業(yè)務(wù)不受行政區(qū)域和行業(yè)的限制等。美國、日本、新加坡、加拿大等國家的法律也都有類似的規(guī)定。

　　但是，近年來中外連連發(fā)生的公司財務(wù)舞弊案都無一例外的涉及到注冊會計師審計的獨立性和職業(yè)道德問題。比如我國的藍(lán)田股份案件、銀廣廈案件、鄭百文案件等，外國的安然公司案件、世界通訊案件等。這些案件的發(fā)生說明了：

　　（一） 獨立性和職業(yè)道德是注冊會計師審計贏得社會信譽的根本；注冊會計師失去了獨立性和職業(yè)道德便會失去社會公眾的信任，甚至?xí)馐芊傻膽土P；

　?。ǘ?政府不能放松對市場經(jīng)濟的干預(yù)和注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管；僅僅依賴注冊會計師的行業(yè)自律和自覺規(guī)范是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的；

　?。ㄈ?注冊會計師行業(yè)還存在著許多不甚規(guī)范的地方，即便是富有職業(yè)經(jīng)驗和享有盛譽的會計師事務(wù)所，其職業(yè)道德水準(zhǔn)還需進(jìn)一步的提高；

　?。ㄋ模?注冊會計師審計的連續(xù)性及其地位的獨立性有時會發(fā)生矛盾或沖突。審計的連續(xù)性固然有利于提高審計工作效率、也有利于注冊會計師規(guī)避審計風(fēng)險，但是過分的連續(xù)性很可能會危及審計的獨立性；

　?。ㄎ澹?注冊會計師審計對市場的監(jiān)管仍然存在著其固有的局限性，經(jīng)濟利益的誘惑力有可能使注冊會計師放棄職業(yè)道德和市場經(jīng)濟對注冊會計師審計機制的客觀要求，購買會計原則的可能性依然存在。

　　四、注冊會計師審計是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，其先天帶有競爭和追逐經(jīng)濟利益的特征

　　注冊會計師審計產(chǎn)生和發(fā)展的歷史告訴我們：市場經(jīng)濟的萌芽孕育了注冊會計師審計的雛形；市場經(jīng)濟的發(fā)展呼喚了注冊會計師審計的產(chǎn)生；而市場經(jīng)濟的規(guī)范促進(jìn)了注冊會計師審計的發(fā)展。因而，注冊會計師審計天生的便帶有追逐經(jīng)濟利益的特征。注冊會計師通過向社會提供公正性的審計服務(wù)謀取經(jīng)濟利益，并借以奠定注冊會計師生存和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。同時，市場經(jīng)濟的發(fā)展環(huán)境、注冊會計師的理性經(jīng)濟人身份及其行業(yè)的成長性等，決定了在注冊會計師審計行業(yè)內(nèi)部也存在著競爭的特征。

　　但是，由于注冊會計師審計機制是市場經(jīng)濟的衍生機制、是市場經(jīng)濟的規(guī)范性需要才產(chǎn)生的一種市場機制，這便決定了注冊會計師審計行業(yè)對經(jīng)濟利益的追逐和行業(yè)內(nèi)部的競爭必須建立在誠實和信譽的基礎(chǔ)之上。如果注冊會計師偏離了誠實和信譽的基本要求，其追逐經(jīng)濟利益的特征便會誘發(fā)行業(yè)內(nèi)的無序競爭、甚至是惡性競爭。會計市場的無序競爭和純粹經(jīng)濟利益的追逐，違背現(xiàn)代市場經(jīng)濟的基本特征和客觀要求，只能斷送注冊會計師的職業(yè)生命。

　　由此可見，注冊會計師審計機制是現(xiàn)代市場經(jīng)濟規(guī)范化運行的客觀需要，注冊會計師離不開市場經(jīng)濟的生存環(huán)境；而市場經(jīng)濟條件下的競爭規(guī)律和人們對經(jīng)濟利益追逐的特征，又是誘發(fā)注冊會計師偏離現(xiàn)代市場經(jīng)濟客觀要求的重要原因。因而，注冊會計師在充滿著經(jīng)濟利益的誘惑和殘酷競爭的壓力下，必須“頭腦清醒”且能“潔身自好”、時刻保持超然的境界和獨立的地位、并極力維護(hù)自身的社會信譽。君子愛財、取之有道，“道”為取“財”之首。對于注冊會計師審計而言，“道”便是良好的職業(yè)品質(zhì)、有序的職業(yè)紀(jì)律、理性的職業(yè)判斷、謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度和科學(xué)的職業(yè)過程等。

　　然而，注冊會計師審計和市場經(jīng)濟的規(guī)范又是相互影響的。既不能撇開注冊會計師審計的規(guī)范相對于市場經(jīng)濟有序性的作用、又不能期盼著有了一個規(guī)范的市場經(jīng)濟環(huán)境之后再去規(guī)范注冊會計師審計行為。注冊會計師審計的規(guī)范與市場經(jīng)濟環(huán)境的規(guī)范應(yīng)當(dāng)是相輔相成的關(guān)系，注冊會計師審計的規(guī)范本身就是市場經(jīng)濟規(guī)范的一個重要方面、是市場經(jīng)濟的基礎(chǔ)性規(guī)范。規(guī)范注冊會計師審計機制不能不考慮其固有的市場化特征，而市場經(jīng)濟的規(guī)范不能不考慮、但不能僅僅考慮對注冊會計師審計機制的規(guī)范。