摘　要：在我國(guó)已經(jīng)加入WTO逐步融入世界經(jīng)濟(jì)的時(shí)代背景下，制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則必須走國(guó)際協(xié)調(diào)的道路。這是我國(guó)國(guó)家利益所在，也是我國(guó)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)現(xiàn)狀所決定的；我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)行“拿來主義”的同時(shí)必須適應(yīng)我國(guó)國(guó)情，而不能照搬國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則和發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)準(zhǔn)則。本文結(jié)合我國(guó)目前實(shí)際情況，提出了在審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)進(jìn)程中的對(duì)策。

　　關(guān)鍵詞：國(guó)際協(xié)調(diào) 審計(jì)準(zhǔn)則 經(jīng)濟(jì)全球化

　　一、我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的策略選擇——趨同

　　（一）我國(guó)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化必然要求審計(jì)準(zhǔn)則的制定走國(guó)際協(xié)調(diào)的道路

　　改革開放以來，我國(guó)對(duì)外經(jīng)貿(mào)關(guān)系迅猛發(fā)展，利用外資規(guī)模逐漸擴(kuò)大，對(duì)外投資活動(dòng)日益頻繁。特別是加入WTO后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)已進(jìn)人國(guó)際化軌道，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境、執(zhí)業(yè)要求發(fā)生了巨大變化，客觀上要求我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則面向國(guó)際，與國(guó)際慣例協(xié)調(diào)。與此同時(shí)，我國(guó)確立了建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的宏偉目標(biāo)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)這一反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展客觀規(guī)律，為世界各國(guó)通用的經(jīng)濟(jì)模式在我國(guó)迅速發(fā)展和逐步完善，從經(jīng)濟(jì)上為我國(guó)審計(jì)同世界審計(jì)的協(xié)調(diào)提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)和客觀可能。參與審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)，實(shí)際上是為了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和改革開放的需要。2000年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及之后發(fā)布修訂的一系列會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，使我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表提供的會(huì)計(jì)信息和注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)信息進(jìn)一步為資本市場(chǎng)上所接受。一方面提高了投資者的信心，另一方面降低了我國(guó)企業(yè)在資本市場(chǎng)上的籌資成本，特別是在國(guó)際資本市場(chǎng)上的籌資成本。自改革開放以來，我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則逐步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際慣例的協(xié)調(diào)。對(duì)于改善我國(guó)投資環(huán)境，吸引外商投資，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)發(fā)揮了重要的作用。

　?。ǘ┪覈?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)展的歷史與現(xiàn)狀要求審計(jì)準(zhǔn)則的制定必須走國(guó)際協(xié)調(diào)的道路

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，其發(fā)展和完善是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和產(chǎn)權(quán)制度不斷發(fā)展和完善的內(nèi)在要求。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，經(jīng)過上百年的實(shí)踐，民間審計(jì)已積累了相當(dāng)豐富的經(jīng)驗(yàn)，有著豐碩的理論研究成果，形成了比較完善的準(zhǔn)則體系，許多審計(jì)技術(shù)方法已成為國(guó)際慣例，能夠很好地指導(dǎo)現(xiàn)代審計(jì)實(shí)踐。我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在一定程度上，也是依靠政府推動(dòng)下發(fā)展的，而且迄今只有二十多年的歷史。與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家相比，缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)理論研究也比較滯后，完全憑自己力量制定和完善反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展內(nèi)在要求，符合國(guó)際化需要的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則尚有困難。正如歷史與現(xiàn)狀都不允許中國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展沿市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的歷程一樣，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展也不能重復(fù)發(fā)達(dá)國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展歷程，因而必須跨躍式發(fā)展。因此，我們單純依靠市場(chǎng)發(fā)展的內(nèi)在要求推動(dòng)會(huì)計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展，再由會(huì)計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展產(chǎn)生會(huì)計(jì)市場(chǎng)主體制定高水準(zhǔn)審計(jì)準(zhǔn)則，而是應(yīng)該先考慮制定高水準(zhǔn)的審計(jì)準(zhǔn)則，以這些審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范作用來推動(dòng)市場(chǎng)主體水平的提高，進(jìn)一步推動(dòng)會(huì)計(jì)市場(chǎng)的加速發(fā)展，從而使會(huì)計(jì)市場(chǎng)對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起到應(yīng)有的作用。在這種情況下，審計(jì)準(zhǔn)則要對(duì)實(shí)踐有一定的超越。因此，在修改制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)當(dāng)同國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則及發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)借鑒其先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。

　　（三）我國(guó)作為國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的會(huì)員國(guó)，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)同國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)

　　國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則作為審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的主要產(chǎn)物，已得到許多國(guó)家的認(rèn)同，這些國(guó)家已經(jīng)或正在將其作為制定民間審計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)。近年來世界銀行及其他國(guó)際組織，力促IFAC更加關(guān)注公共利益問題以便代表國(guó)際職業(yè)界扮演監(jiān)管角色。1999年IFAC決定取消會(huì)員委員會(huì)（Memb.ershipCommittee），成立遵循委員會(huì)（ComplianceCommittee）。該委員會(huì)的職責(zé)是確保所有會(huì)員組織履行其會(huì)員義務(wù)，使國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)一致的準(zhǔn)則，在世界范圍內(nèi)更快地發(fā)展會(huì)計(jì)職業(yè)，為公共利益提供最高質(zhì)量的服務(wù)目標(biāo)。我國(guó)作為IFAC的會(huì)員國(guó)制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，也應(yīng)與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)。

　?。ㄋ模┪覈?guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則制定與實(shí)施的實(shí)踐證明我國(guó)完全可以走國(guó)際協(xié)調(diào)的道路

　　我國(guó)已發(fā)布實(shí)施的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)大量引進(jìn)國(guó)際通行的做法，如注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)恪守獨(dú)立、客觀、公正的態(tài)度以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。在接受審計(jì)委托前，應(yīng)當(dāng)對(duì)客戶進(jìn)行充分了解。執(zhí)行外勤工作之前，應(yīng)當(dāng)編制審計(jì)計(jì)劃。有關(guān)審計(jì)測(cè)試應(yīng)當(dāng)以了解和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，發(fā)表審計(jì)意見應(yīng)以充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)為依據(jù)等。審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的結(jié)果表明，這些國(guó)際通行的做法同樣適合于我國(guó)，對(duì)于促進(jìn)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高審計(jì)質(zhì)量，增強(qiáng)社會(huì)公信力起到了應(yīng)有的作用?？梢姡覈?guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例的協(xié)調(diào)已經(jīng)成為不容爭(zhēng)論的事實(shí)。有學(xué)者通過對(duì)中外審計(jì)準(zhǔn)則涵蓋范圍的比較以及國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)報(bào)表的分析，認(rèn)為中外審計(jì)準(zhǔn)則之間并不存在根本性的差異。

　　二、我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的時(shí)適選擇——存異

　?。ㄒ唬┦袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)育程度對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)在發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)走過數(shù)百年的歷程，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系和市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制在這些國(guó)家已經(jīng)相當(dāng)成熟。而我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)尚處于發(fā)育階段，企業(yè)間的交易行為不規(guī)范，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不充分，資本市場(chǎng)起步也比較晚，規(guī)模相對(duì)較小。而且作為資本市場(chǎng)主體的上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)比較特殊，公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷，出資者缺位，市場(chǎng)化程度不高，有些要素市場(chǎng)也有待進(jìn)一步發(fā)展。社會(huì)公眾對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)律認(rèn)識(shí)不足，適應(yīng)能力不強(qiáng)。上市公司和投資者尚不成熟，對(duì)真實(shí)會(huì)計(jì)信息的有效需求不足，審計(jì)報(bào)告的真正使用人投資者、債權(quán)人、客戶、雇員等對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)識(shí)不夠，對(duì)獨(dú)立審計(jì)的期望值過高。這些情況無疑都在一定程度上影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)的發(fā)展和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定。

　?。ǘ┥鐣?huì)經(jīng)濟(jì)制度對(duì)制定審計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　我國(guó)現(xiàn)階段仍然是多種經(jīng)濟(jì)成分并存的所有制體制。對(duì)國(guó)有企業(yè)來講，國(guó)家主體是社會(huì)管理者與生產(chǎn)資料所有者的雙重身份。與此相適應(yīng)，很多審計(jì)客戶的會(huì)計(jì)報(bào)表尚需滿足政府部門管理的需要。與其他國(guó)家相比，我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則將更多地體現(xiàn)這些經(jīng)濟(jì)管理部門的要求，政府部門對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則制定的參與程度也相對(duì)更高，在我國(guó)現(xiàn)階段，也只有這樣才能維護(hù)我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性。

　　（三）法律環(huán)境和社會(huì)道德水準(zhǔn)對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　依法審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的基本要求，良好的法律環(huán)境是民間審計(jì)系統(tǒng)有效運(yùn)行的基本保障。完備的法律體系為發(fā)達(dá)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，大為促進(jìn)了這些國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)的發(fā)展。我國(guó)，目前法律體系并不健全，相關(guān)法律尚需完善。我國(guó)的法律體系類似于大陸法系，法律條款規(guī)定的內(nèi)容必須予以遵循。相應(yīng)地在制定會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則中也要體現(xiàn)涉及國(guó)家規(guī)定的相關(guān)內(nèi)容，這些勢(shì)必影響?yīng)毩徲?jì)準(zhǔn)則的制定和施行，這也是審計(jì)準(zhǔn)則社會(huì)屬性所決定的。在一個(gè)普遍缺乏公信力的社會(huì)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難獨(dú)善其身，雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德要求要這樣做，這也是我國(guó)制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)不得不考慮的。

　?。ㄋ模┳?cè)會(huì)計(jì)師本身的素質(zhì)對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)發(fā)展已有數(shù)百年的歷史，從理論到實(shí)務(wù)均已形成完整體系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平相對(duì)很高。而我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)是隨著我國(guó)改革開放政策而恢復(fù)重建的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平?jīng)]有達(dá)到發(fā)達(dá)國(guó)家的水平。在國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在為如何改進(jìn)計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)，如何完善制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，如何通過審計(jì)優(yōu)化社會(huì)資源配置，進(jìn)而提高社會(huì)效益而做出各種努力時(shí)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師剛開始接觸現(xiàn)代審計(jì)概念，注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍與發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平上的差距，必然要求我國(guó)在制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)只能逐步與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)，而不能全盤照搬。此外，審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)應(yīng)當(dāng)與涉外經(jīng)貿(mào)制度，會(huì)計(jì)市場(chǎng)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)同步進(jìn)行。我國(guó)涉外經(jīng)貿(mào)制度、會(huì)計(jì)市場(chǎng)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例的全面協(xié)調(diào)尚待時(shí)日，在一定程度上也決定了審計(jì)準(zhǔn)則不可能在近期內(nèi)完全與國(guó)際慣例協(xié)調(diào)。