一、全面質(zhì)量管理的涵義

　　全面質(zhì)量管理最先是20世紀(jì)60年代初由美國著名專家菲根堡姆提出。它是在企業(yè)中以質(zhì)量為中心，建立在全員參與基礎(chǔ)上的一種管理方法。菲根堡姆對全面質(zhì)量管理的定義是：“為了能夠在最經(jīng)濟(jì)的水平上，并考慮到充分滿足顧客要求的條件下進(jìn)行市場研究、設(shè)計(jì)、制造和售后服務(wù)，把企業(yè)內(nèi)各部門的研制質(zhì)量，維持質(zhì)量和提高質(zhì)量的活動(dòng)構(gòu)成為一體的一種有效的體系”。其基本內(nèi)容是“三全”，即：對全面質(zhì)量的管理、對全過程的管理、由全體人員參與的管理。

　　全面質(zhì)量管理的基本工作方法是PDCA循環(huán)，亦稱戴明循環(huán)，它把質(zhì)量管理全過程劃分為四個(gè)階段。第一個(gè)階段稱為計(jì)劃（plan）階段，又叫P階段。這個(gè)階段的主要內(nèi)容是通過市場調(diào)查、用戶訪問、國家計(jì)劃指示等，搞清楚用戶對產(chǎn)品質(zhì)量的要求，確定質(zhì)量政策、質(zhì)量目標(biāo)和質(zhì)量計(jì)劃等。第二個(gè)階段為執(zhí)行（do）階段，又稱D階段。這個(gè)階段是實(shí)施P階段所規(guī)定的內(nèi)容。第三個(gè)階段為檢查（check）階段，又稱C階段。這個(gè)階段主要是在計(jì)劃執(zhí)行過程中或執(zhí)行之后，檢查執(zhí)行情況，明確效果，找出問題。第四階段為處置或改進(jìn)（action）階段，又稱A階段。對總結(jié)檢查的結(jié)果進(jìn)行處理，成功的經(jīng)驗(yàn)加以肯定，并予以標(biāo)準(zhǔn)化；對于失敗的教訓(xùn)也要總結(jié)，以免重現(xiàn)。對于沒有解決的問題，應(yīng)提給下一個(gè)PDCA循環(huán)中去解決。四個(gè)階段循環(huán)往復(fù)，沒有終點(diǎn)，只有起點(diǎn)。通過PDCA循環(huán)，使產(chǎn)品、服務(wù)或工作質(zhì)量呈階梯上升。

　　全面質(zhì)量管理中應(yīng)用最廣泛的通常有七種工具：直方圖、控制圖、因果圖、排列圖、相關(guān)圖、分層法和統(tǒng)計(jì)分析表。其中魚骨圖法，也叫因果圖法，是一種發(fā)現(xiàn)問題根本原因的方法。它的每根魚刺都代表引起問題的根本原因，其中，“人員”指的是造成問題產(chǎn)生人為的因素有哪些：“資源”指基礎(chǔ)的準(zhǔn)備以及物料：“方法”與事件相關(guān)的方式與方法是否正確有效：“機(jī)制”通指軟、硬件條件對于事件的影響。

　　作為一種科學(xué)管理體系，近年來，全面質(zhì)量管理理論被普遍應(yīng)用于企業(yè)管理，并日益為公共組織所重視。筆者認(rèn)為，對于改進(jìn)和完善審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量管理，全面質(zhì)量管理理論同樣具有很好的指導(dǎo)意義。

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　　1.對實(shí)施6號令的認(rèn)識上存在一定的偏差。一些審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和審計(jì)人員把6號令簡單理解成為是增加了審計(jì)日記、改審計(jì)意見書為審計(jì)報(bào)告等審計(jì)行為外在形式上的一種變化。對6號令條文內(nèi)容設(shè)置的科學(xué)性、合理性和全面質(zhì)量控制的真正意圖沒有深刻地加以認(rèn)識和理解，喜歡延用過去的老套路、老辦法。

　　2.部分審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)跟不上審計(jì)發(fā)展的要求。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和信息時(shí)代的到來，被審計(jì)對象的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來越復(fù)雜，造假的手段越來越高明，這些變化對審計(jì)人員的職業(yè)勝任能力提出了新的挑戰(zhàn)。當(dāng)前，審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)水平參差不齊，知識結(jié)構(gòu)不合理。部分審計(jì)人員缺乏一定的宏觀意識和法律、計(jì)算機(jī)等相關(guān)知識。

　　3.缺少嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的工作作風(fēng)。審計(jì)深度不夠、審計(jì)取證不到位、審計(jì)建議沒有針對性等問題的發(fā)生，一方面和審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有關(guān)，更重要的是有些審計(jì)人員還缺少一種嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的工作作風(fēng)。

　?。ǘ┵Y源

　　1.審計(jì)力量不夠。繁重的審計(jì)任務(wù)和審計(jì)人員不足依然是當(dāng)前審計(jì)機(jī)關(guān)的一個(gè)突出矛盾。在基層審計(jì)機(jī)關(guān)，一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目往往只有一兩個(gè)審計(jì)人員，一線審計(jì)人員常常是一個(gè)項(xiàng)目接一個(gè)項(xiàng)目，疲于應(yīng)付，干多于思，沒時(shí)間去學(xué)習(xí)、總結(jié)和提高。審計(jì)力量不足，不可避免地會(huì)影響到審計(jì)質(zhì)量。

　　2.缺乏與社會(huì)審計(jì)組織、被審計(jì)對象的溝通和協(xié)作。忽視了和社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)技術(shù)方法上的溝通和交流，忽視了對兩者人力、信息資源的利用。

　　3.基礎(chǔ)性保障不足。項(xiàng)目審計(jì)中常常需要查詢有關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)。而目前，除了審計(jì)署的中央財(cái)經(jīng)法規(guī)數(shù)據(jù)庫外，審計(jì)機(jī)關(guān)對地方出臺(tái)的法規(guī)、規(guī)章以及規(guī)范性文件還沒有進(jìn)行系統(tǒng)的整理，審計(jì)人員有時(shí)苦于找不到合適的法規(guī)條款來進(jìn)行定性和處理。此外，被審計(jì)對象信息、國家宏觀經(jīng)濟(jì)信息和行業(yè)信息等，都是審計(jì)人員在日常審計(jì)工作中急需而又缺乏的審計(jì)資料。

　　（三）方法

　　1.立項(xiàng)不科學(xué)。對審計(jì)機(jī)關(guān)全局工作來講，編制審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃屬于審計(jì)工作質(zhì)量的范疇；對單個(gè)項(xiàng)目來講，一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目是否決定實(shí)施，是審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的范疇。當(dāng)前，基層審計(jì)機(jī)關(guān)年度項(xiàng)目總量中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目占40%左右，上級統(tǒng)一安排項(xiàng)目占20%左右，再加上黨委政府臨時(shí)交辦的項(xiàng)目，基層審計(jì)機(jī)關(guān)是忙于應(yīng)付，無法統(tǒng)籌兼顧，考慮中長期規(guī)劃與短期計(jì)劃的協(xié)調(diào)和平衡。由于缺少中長期規(guī)劃的指導(dǎo)，同時(shí)一些審計(jì)機(jī)關(guān)不重視立項(xiàng)時(shí)的調(diào)查研究，年度自定審計(jì)項(xiàng)目的選擇往往帶有一定的隨意性，難以找準(zhǔn)審計(jì)工作與黨委政府中心工作和經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的結(jié)合點(diǎn)，致使審計(jì)項(xiàng)目的宏觀性不夠，重點(diǎn)不突出，難以提升審計(jì)成果的價(jià)值，發(fā)揮服務(wù)地方政府和當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的作用。

　　2.審計(jì)方法落后。不少審計(jì)人員沒有認(rèn)識到確定重要性水平和評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)質(zhì)量的作用。在實(shí)際工作中，不管項(xiàng)目大小，不進(jìn)行重要性水平確定，沒有進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估和內(nèi)部控制測評，而采用傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法，直接對會(huì)計(jì)賬薄進(jìn)行詳查。

　　3.審計(jì)技術(shù)水平不高。在信息化建設(shè)上，一些地方還存在著重建設(shè)輕應(yīng)用、重設(shè)備配置輕人員培訓(xùn)、重形式輕實(shí)效的現(xiàn)象。大部分審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)水平僅停留在公文處理階段。部分計(jì)算機(jī)水平較好的審計(jì)人員也只能依靠既定的審計(jì)軟件對被審計(jì)對象的財(cái)政財(cái)務(wù)電子數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，對被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)系統(tǒng)和業(yè)務(wù)電子數(shù)據(jù)還較難涉及，更談不上對被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)財(cái)會(huì)計(jì)算機(jī)核算系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)。對財(cái)稅、社保、金融、醫(yī)院等信息化程度較高的行業(yè)，審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)審計(jì)水平仍難以滿足需要。

　　4.忽視審計(jì)成果的利用和轉(zhuǎn)化。審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)服務(wù)對象對審計(jì)服務(wù)滿足程度的度量。然而一些審計(jì)人員并沒有意識到要從滿足黨委政府、被審計(jì)對象、社會(huì)公眾這些審計(jì)服務(wù)對象的需求，便于他們利用、轉(zhuǎn)化審計(jì)成果的角度出發(fā)，來確定審計(jì)目標(biāo)，突出審計(jì)重點(diǎn)，提出審計(jì)建議，往往是就財(cái)務(wù)談財(cái)務(wù)，就數(shù)據(jù)算數(shù)據(jù)，導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告質(zhì)量不高，審計(jì)成果提升提煉不夠，除了處理處罰幾個(gè)違規(guī)問題，審計(jì)成果便被束之高閣，遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有發(fā)揮出審計(jì)項(xiàng)目所能起到的最大作用。

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　　1.一二級復(fù)核流于形式。由于基層審計(jì)機(jī)關(guān)人員少和任務(wù)重的矛盾比較突出，大部分縣（市、區(qū)）局無法建立嚴(yán)格的三級復(fù)核制度，復(fù)核人員既要從事項(xiàng)目審計(jì)，又要從事審計(jì)復(fù)核。審計(jì)項(xiàng)目一人“單挑”現(xiàn)象較為普遍，審計(jì)組長、審計(jì)工作底稿復(fù)核、部門復(fù)核人員均為同一人，造成審計(jì)復(fù)核流于形式，6號令規(guī)定的三級復(fù)核各控制點(diǎn)沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用或作用有限。

　　2.對6號令關(guān)于審計(jì)責(zé)任的劃分在基層審計(jì)機(jī)關(guān)的適用性提出質(zhì)疑。6號令明確規(guī)定審計(jì)人員、審計(jì)組長、部門負(fù)責(zé)人有不同職責(zé)，而在基層審計(jì)機(jī)關(guān)，部門負(fù)責(zé)人一人“單挑”審計(jì)項(xiàng)目的現(xiàn)象較為普遍。理論上有人提出質(zhì)疑，認(rèn)為確認(rèn)和劃分質(zhì)量責(zé)任的前提條件是各個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)工作都要按照6號令規(guī)定的要求去做，審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)、部門負(fù)責(zé)人不能擔(dān)任審計(jì)組長?；鶎訉徲?jì)機(jī)關(guān)部門負(fù)責(zé)人一人“單挑”審計(jì)項(xiàng)目的現(xiàn)象不符合6號令的要求，審計(jì)責(zé)任自然不能按照6號令的規(guī)定來落實(shí)。  3.缺乏審計(jì)項(xiàng)目后評估的理論支持和實(shí)踐探索。審計(jì)項(xiàng)目后評估是對已經(jīng)完成的審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)成果、審計(jì)成本、審計(jì)程序和審計(jì)影響所進(jìn)行的系統(tǒng)的客觀分析，以確定審計(jì)項(xiàng)目預(yù)期的目標(biāo)是否達(dá)到和審計(jì)項(xiàng)目的立項(xiàng)是否合理以及審計(jì)項(xiàng)目的績效是否實(shí)現(xiàn)。這項(xiàng)工作尚處于探索之中，一些審計(jì)機(jī)關(guān)雖作了一些很好的嘗試，如審計(jì)項(xiàng)目講評制度等。但對審計(jì)項(xiàng)目后評估的原則、內(nèi)容、方法等方面，還需要更高層次的理論支持和實(shí)踐指導(dǎo)。

　　4.缺乏進(jìn)行責(zé)任追究的具體規(guī)定。6號令雖然規(guī)定了審計(jì)質(zhì)量責(zé)任追究制度，但對于如何評估質(zhì)量、如何確定責(zé)任的輕重，同一問題怎樣相應(yīng)追究各環(huán)節(jié)、各層次責(zé)任等問題未做出明確具體的規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)在追究質(zhì)量責(zé)任時(shí)，處理的尺度不易掌握，缺乏可操作性。

　　二、對策

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　　1.提高對全面質(zhì)量管理的認(rèn)識。實(shí)施6號令，對審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行全面質(zhì)量管理，是新形勢下審計(jì)發(fā)展的要求。要通過會(huì)議強(qiáng)調(diào)、專題討論、實(shí)踐鍛煉等形式使審計(jì)人員樹立全面質(zhì)量管理的意識，使審計(jì)人員逐步克服舊習(xí)慣和定式的制約，從思想上接受并認(rèn)可，變“要我執(zhí)行”為“我要執(zhí)行”。

　　2.大力提高審計(jì)人員的整體素質(zhì)。審計(jì)機(jī)關(guān)要在引進(jìn)高素質(zhì)人才的同時(shí)注重現(xiàn)有審計(jì)人員的知識更新。通過對現(xiàn)有審計(jì)人員的系統(tǒng)培訓(xùn)，提高全體審計(jì)人員的宏觀全局意識和專業(yè)水準(zhǔn)，提高審計(jì)人員分析問題、解決問題的能力。培養(yǎng)一批既懂財(cái)會(huì)知識，又懂經(jīng)濟(jì)管理、法律和計(jì)算機(jī)等各方面知識的復(fù)合型人才，改善現(xiàn)有人員的組成結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)。

　　3.繼續(xù)保持嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的工作作風(fēng)?！皣?yán)謹(jǐn)細(xì)致、提高質(zhì)量”年活動(dòng)雖然已經(jīng)結(jié)束，但對于每一位審計(jì)人員來說，保持嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致、提高質(zhì)量的工作作風(fēng)是一項(xiàng)基本的要求，這項(xiàng)要求必須長期堅(jiān)持下去，不能有絲毫的松懈。

　?。ǘ┵Y源

　　1.整合審計(jì)人力資源。引入競爭機(jī)制，通過采取審計(jì)組長任職資格制、審計(jì)組長競崗制等有效的方法，從人員素質(zhì)控制上保證審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量。同時(shí)，打破科室界限，統(tǒng)籌安排審計(jì)工作任務(wù)；充分考慮人力資源與審計(jì)項(xiàng)目的最優(yōu)結(jié)合，注重“因事?lián)袢恕薄?/p>

　　2.正確處理國家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的關(guān)系。國家審計(jì)對內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)負(fù)有指導(dǎo)和監(jiān)督的職能。審計(jì)機(jī)關(guān)要充分利用這一職能，正確處理國家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的關(guān)系。通過內(nèi)審協(xié)會(huì)平臺(tái)，通過對社會(huì)審計(jì)報(bào)告的核查，加強(qiáng)彼此之間的溝通和交流；通過委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)，通過有選擇地利用內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的成果，充分利用兩者的人力、物力資源，實(shí)現(xiàn)資源互補(bǔ)、成果共享。

　　3.加快審計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫建設(shè)。重點(diǎn)做好審計(jì)工作法規(guī)庫、審計(jì)專家經(jīng)驗(yàn)庫、審計(jì)對象數(shù)據(jù)庫的建設(shè)，特別是地方審計(jì)法規(guī)庫的建設(shè)，不斷更新和完善數(shù)據(jù)庫內(nèi)容，為審計(jì)實(shí)施提供有效支持。

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　　1.科學(xué)立項(xiàng)。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)立項(xiàng)前的調(diào)查研究，通過各種途徑方式征詢了解黨委政府的工作需求以及社會(huì)公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。同時(shí)，重視審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)論證，充分考慮項(xiàng)目的全面性、項(xiàng)目的影響程度及未來的發(fā)展趨勢等審計(jì)項(xiàng)目本身的問題。

　　2.學(xué)習(xí)掌握新的審計(jì)方法。應(yīng)通過學(xué)習(xí)培訓(xùn)，使審計(jì)人員盡快熟練掌握重要性水平確定和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估等先進(jìn)審計(jì)技術(shù)方法，強(qiáng)調(diào)通過對內(nèi)部控制制度的調(diào)查、測試和評價(jià)，確定審計(jì)檢查的重點(diǎn)和檢查的深度、廣度，實(shí)現(xiàn)傳統(tǒng)審計(jì)技術(shù)與現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)的結(jié)合。使以賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)為主的審計(jì)方法，逐步轉(zhuǎn)向制度基礎(chǔ)審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

　　3.切實(shí)提高審計(jì)技術(shù)手段。推進(jìn)計(jì)算機(jī)技術(shù)在審計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用，實(shí)踐是關(guān)鍵。審計(jì)機(jī)關(guān)在強(qiáng)化人員培訓(xùn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)要求凡具備開展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)條件的項(xiàng)目，都必須實(shí)施計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)。同時(shí)，著力營造氛圍，強(qiáng)化考核力度，通過激勵(lì)機(jī)制的導(dǎo)向作用，使計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)在審計(jì)機(jī)關(guān)提高審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的過程中切實(shí)發(fā)揮積極作用。

　　4.提高審計(jì)成果的利用和轉(zhuǎn)化水平。首先要提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，使審計(jì)報(bào)告做到通俗易懂、重點(diǎn)突出、評價(jià)恰當(dāng)、建議可行。再者，高度重視審計(jì)結(jié)束后審計(jì)成果的綜合利用。善于把歷史的、局部的、零散的審計(jì)資料，按照一定的目的整合起來，通過去粗取精，歸納分析，加工提煉，在更高的層次和更高的質(zhì)量上再現(xiàn)審計(jì)的成果。

　?。ㄋ模C(jī)制

　　1.建立二級復(fù)核和三級復(fù)核相結(jié)合的制度。對于部門負(fù)責(zé)人擔(dān)任審計(jì)組長的項(xiàng)目，可以明確實(shí)行二級復(fù)核，即審計(jì)組組長和審計(jì)組成員之間的復(fù)核、法制專職復(fù)核人員對審計(jì)組的復(fù)核。對于其他項(xiàng)目，由于審計(jì)組所在部門還有代擬審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告的職責(zé)，所以還是按6號令要求實(shí)行三級復(fù)核。使復(fù)核工作不至于成為一種形式，使責(zé)任能夠真正落到實(shí)處。

　　2.明確6號令關(guān)于審計(jì)責(zé)任的劃分同樣適用于基層審計(jì)機(jī)關(guān)。6號令雖然規(guī)定了各層次、各環(huán)節(jié)人員需要完成不同的工作，但并沒有規(guī)定一人不可以身兼“二職”或“三職”。6號令中的審計(jì)組長本身就是身兼“二職”，需要承擔(dān)審計(jì)組長和審計(jì)組成員的雙重職責(zé)。基層審計(jì)機(jī)關(guān)限于人員力量，可以一人身兼“三職”，但要明確責(zé)任同樣是三重的。

　　3.開展審計(jì)項(xiàng)目后評估的理論研究和實(shí)踐探索。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)積極開展審計(jì)項(xiàng)目后評估的理論研究和實(shí)踐探索。通過審計(jì)項(xiàng)目后評估，總結(jié)正反兩方面的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，進(jìn)一步提高審計(jì)人員的責(zé)任心和工作水平，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目PDCA循環(huán)的檢查和處置改進(jìn)環(huán)節(jié)。

　　4.對責(zé)任追究作出明確具體的規(guī)定。上級審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)制定進(jìn)行責(zé)任追究的具體規(guī)定，對如何評估質(zhì)量責(zé)任、如何確定責(zé)任的輕重，同一問題怎樣相應(yīng)追究各環(huán)節(jié)、各層次責(zé)任，應(yīng)具體加以明確，以便于基層審計(jì)機(jī)關(guān)操作。