一、簡介

　　國際會計準則及許多國家的會計準則對于應付項目均沒有為其設立單獨的準則。對于有關的應付項目，有的在其他準則中涉及了，有的并未作規(guī)定。考慮到負債作為會計的六大要素之一，有個單獨的準則較好，因此我國在具體準則總體設計中將其作為一個獨立的準則項目。在起草應付項目準則的過程中，發(fā)現(xiàn)有些負債的內(nèi)容，難以寫入準則，例如借款，可直接按企業(yè)會計準則所規(guī)定的原則處理，會計上似無更多可供規(guī)范的東西，在準則中單成段落立不起來，因此，具體準則中不包括借款的內(nèi)容。另有些負債項目在其他相關準則中已經(jīng)涉及了，具體準則中也就不再贅述。具體準則中主要涉及了應付賬款、應付票據(jù)和應付債券項目。其中應付賬款、應付票據(jù)屬于流動負債，應付債券屬于長期負債。

　　我國應付具體會計準則包括引言、正文、附則三個部分。其中引言部分說明了準則規(guī)范的范圍，即涉及企業(yè)購買貨物、接受勞務供應，以及發(fā)行債券等而形成的應付賬目的會計處理，包括：應付賬款、應付票據(jù)和應付債券項目。引言部分還排除了一些其他準則中已經(jīng)規(guī)范了的內(nèi)容，包括以外幣表示的應付項目的折算、應繳納的所得稅、應付職工退休養(yǎng)老金、與固定資產(chǎn)直接相關的借款利息費用等。正文部分包括定義、應付賬款、應付票據(jù)、應付債券、可轉(zhuǎn)換債券和附認股權證的債券、債務重組、應披露的事項七個自然段。定義段中給出了現(xiàn)金折扣、折讓等11個定義，為準則進一步展開奠定了基礎，同時也是正確理解和使用準則的前提。應付賬款、應付票據(jù)、應付債券、可轉(zhuǎn)換債券和附認股權證的債券以及債務重組段落分別規(guī)范了相應的核算方法。應披露的事項一段詳細說明了會計報表附注中應披露的與應付項目有關的事項。最后附則部分說明了準則解釋權的歸屬和生效日期。

　　二、比較

　?。ㄒ唬╆P于應付債券溢價或折價的攤銷方法

　　應付債券溢價或折價的攤銷方法主要有兩種：一種是直線法，另一種是實際利率法。有些國家，例如美國和法國，規(guī)定優(yōu)先采用實際利率法，如果采用其他方法計算的結果與用會計利率法計算的結果無重大差別，也可以采用其他方法?，F(xiàn)行國際會計準則對攤銷方法未作規(guī)定，但國際會計準則第40號征求意見稿“融資手段”將實際利率法作為基準的會計處理方法。主張優(yōu)先采用實際利率法的主要原因在于，按此方法計算的結果比較合理而準確，更符合配比原則?？紤]到我國目前市場機制尚不夠規(guī)范和健全，采用實際利率法操作起來比較困難。而直線法則比較簡便易行，因此，我國具體會計準則規(guī)定應付債券溢價或折價的攤銷可以采用直線法或?qū)嶋H利率法。（1）直線法是將債券溢價或折價在債券到期前分期平均攤銷。（2）實際利率法是將按債券面值和名義利率計算的名義利息，與按年期期初債券現(xiàn)值和實際利率計算的實際利息之間的差額，作為每期債券溢價或折價攤銷數(shù)。

　　（二）關于可轉(zhuǎn)換債券和附認股權證的債券的會計處理

　　在許多國家，企業(yè)可以通過發(fā)行可轉(zhuǎn)換為債務人權益性證券的債券或附認股權證的債券籌資。對于這類具有權益性質(zhì)的債券是作為負債核算還是作為權益核算頗有爭議，各國做法也不盡相同。多數(shù)國家依據(jù)法律形式將可轉(zhuǎn)換債券歸為負債。有些國家規(guī)定：如有跡象顯示該債券轉(zhuǎn)換成股票比贖回的可能性更大時，也可以將其作為所有者權益處理。

　　附認股權證的債券分為可分離與不可分離兩種。附不可分離認股權證的證券的會計處理通常與可轉(zhuǎn)換債券的會計處理相同。對于附可分離認股權證的債券，有些國家規(guī)定將其發(fā)行收入按債券和認股權證的公允價值分配，分配于債券的部分作為負債處理，分配于認股權證的部分作為權益處理?，F(xiàn)行國際會計準則中未涉及對此類債券的分類，但在國際會計準則第40號征求意見稿“融資手段”中，要求凡附有可以轉(zhuǎn)換為債券發(fā)行者權益股份的權利的債券，均應分別確認負債和所有者權益并分開核算。

　　《美國會計原則委員會意見書第14號-可轉(zhuǎn)換債券和附有認股權證債券的會計處理》中要求將出售附可分離認股權證債券得到的全部收入根據(jù)實際的或估計的公平市價在債券和認股權證之間進行分配。分配給認股權證的那部分收入可認為是公司的繳入資本或捐贈資本。應使用“發(fā)行在外認股權證”這類賬戶記錄已分配給認股權證的價值。分配給債券的收入與其面值的差額應記作折價或溢價，并使用實際利率法在債券整個存續(xù)期內(nèi)攤銷。當認股權予以行使時，應分配給已發(fā)行股票的價值等于分配給已行使認股權證的收入與行使認股權所行的其他各項收入之和。未予行使認股權的認股權證，一般在一段時間以后就過期無效了，分配給過期認股權證的金額可認為是公司的繳入資本或捐贈資本。我國具體準則中未規(guī)范認股權證行使或過期無效以后的會計處理。

　　《美國財務會計準則第84號-可轉(zhuǎn)換債券的誘導轉(zhuǎn)換》（以以簡稱《公告》第84號）對會計原則委員會意見書第26號：債務的早日清償，進行了修正，提出了“可轉(zhuǎn)換債券誘劑”問題?！豆妗返?4號規(guī)定由可轉(zhuǎn)換債券誘劑是指為了刺激債務性證券轉(zhuǎn)換成權益性證券而支付給債券持有人的額外報酬，包括額外的股份、認股權證、現(xiàn)金等等。《公告》第84號的有關規(guī)定適用于符合下列要求的債券調(diào)換：（1）改變轉(zhuǎn)換權導致的債券調(diào)換；（2）變更后的轉(zhuǎn)換權能夠在一定期限內(nèi)予以行使；（3）所有權益性證券是為每張債券的轉(zhuǎn)換而發(fā)行的。如果債券調(diào)換符合上述全部三個要求，就可以按《公告》第84號的規(guī)定進行會計處理。如果三個條件沒有全部符合，可按美國會計原則委員會意見第26號或第14號：可轉(zhuǎn)換債券務附有認股權證債券的會計處理。如果可轉(zhuǎn)換債券的轉(zhuǎn)換言之在符合《公告》第84號要求下進行的，那么，債務人公司應當確認一筆轉(zhuǎn)換費用。它等于合部證券的公平價值和超過按原來調(diào)換條件發(fā)行證券的公平價值的其他報酬。當債務人轉(zhuǎn)換證明券或締結約束債券轉(zhuǎn)換的協(xié)議之時，應確定證券的公平市價，并確認相應的轉(zhuǎn)換費用。在轉(zhuǎn)換中確認的任何費用均不應歸入“非常項目”。

　?。ㄈ╆P于債務重組

　　我國已于1998年6月12日出臺了正式的《企業(yè)會計準則-債務重組》，其與其他國家準則的比較詳見下文。