無(wú)形資產(chǎn)在現(xiàn)代企業(yè)的整體資產(chǎn)中的比重越來(lái)越大，因而能否對(duì)其進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理對(duì)于企業(yè)當(dāng)期損益將具有重要影響。在現(xiàn)實(shí)中，常出現(xiàn)會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理相混淆的情況，為了正確地進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理，有必要對(duì)兩者在無(wú)形資產(chǎn)規(guī)定的差異進(jìn)行對(duì)比分析。會(huì)計(jì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的規(guī)定集中體現(xiàn)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)》中（以下簡(jiǎn)稱為《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》）以及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》兩個(gè)規(guī)定中；稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的規(guī)范主要體現(xiàn)于財(cái)政部《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字1994第103號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》）、《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》（1991年6月30日國(guó)務(wù)院發(fā)布）（以下簡(jiǎn)稱《外資所得稅法實(shí)施細(xì)則》）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前扣除辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)200084號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱為《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》）以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)200345號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱為《國(guó)稅發(fā)200345號(hào)》）幾個(gè)文件中。本人試從以下幾個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法規(guī)定對(duì)無(wú)形資產(chǎn)規(guī)定的差異進(jìn)行比較。

　　一、定義和分類

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)范

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》）規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。

　　無(wú)形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)?？杀嬲J(rèn)無(wú)形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等；不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)是指商譽(yù)。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)是指納稅人長(zhǎng)期使用但沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。

　　（三）差異比較

　　從上面的論述中我們可以看出，會(huì)計(jì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義除了稅法規(guī)定提到的長(zhǎng)期和沒(méi)有實(shí)物形態(tài)外，還強(qiáng)調(diào)了其使用目的，是具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的一種資產(chǎn)。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的分類，會(huì)計(jì)按照是否能單獨(dú)辨認(rèn)，分為可辨認(rèn)與不可辨認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)，而稅法未予以區(qū)分。在無(wú)形資產(chǎn)的種類中，稅法未提到特許權(quán)，但是從實(shí)踐來(lái)看，稅法也是承認(rèn)特許權(quán)的，即兩者在無(wú)形資產(chǎn)的種類上是一致的，沒(méi)有什么區(qū)別。

　　二、確認(rèn)

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)范

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)在滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：（1）該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。也就是說(shuō)，某個(gè)項(xiàng)目要確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，首先必須符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，其次還要符合以上兩項(xiàng)條件。企業(yè)應(yīng)能夠控制無(wú)形資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定不能加以確認(rèn)。

　　《企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》（1997財(cái)會(huì)字第30號(hào)）規(guī)定企業(yè)外購(gòu)商譽(yù)，應(yīng)以購(gòu)入某企業(yè)時(shí)所支付的全部?jī)r(jià)款和該企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的公允價(jià)值之差作為“無(wú)形資產(chǎn)——商譽(yù)”的入賬價(jià)值。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定只是作為電腦必不可少的附件購(gòu)入的，金額相對(duì)較小的軟件，就不必單獨(dú)核算；但如果是連同一組電腦購(gòu)入、金額也相對(duì)較大的管理系統(tǒng)軟件，則應(yīng)單獨(dú)核算。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定企業(yè)購(gòu)入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，按照實(shí)際支付的價(jià)款確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)原則未做出具體的規(guī)定，但《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第24條規(guī)定自創(chuàng)或外購(gòu)的商譽(yù)不得攤銷費(fèi)用，即稅法對(duì)自創(chuàng)或外購(gòu)的商譽(yù)是不予以確認(rèn)。

　　《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第30條規(guī)定納稅人購(gòu)買計(jì)算機(jī)硬件所附帶的軟件，未單獨(dú)計(jì)價(jià)的，應(yīng)并入計(jì)算機(jī)硬件作為固定資產(chǎn)管理；單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件，應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)管理。

　　《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第29條規(guī)定納稅人為取得土地使用權(quán)支付給國(guó)家或其他納稅人的土地出讓款應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)管理。

　　（三）差異比較

　　稅法不僅規(guī)定對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)不能確認(rèn)，還對(duì)外購(gòu)商譽(yù)也不予以確認(rèn)。

　　對(duì)軟件的核算，會(huì)計(jì)上主要是根據(jù)其重要性原則來(lái)確定是否作為無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)核算，而稅法是根據(jù)其是否單獨(dú)計(jì)價(jià)來(lái)確定是否作為無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)核算。

　　三、初始計(jì)量

　?。ㄒ唬?duì)自行開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定自行開發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用；應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，也不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化。

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定企業(yè)自行開發(fā)并且依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按照開發(fā)過(guò)程中實(shí)際支出計(jì)價(jià)；《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第34條規(guī)定為購(gòu)置、建造和生產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)構(gòu)建期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)作為資本性支出計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的成本；無(wú)形資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。納稅人借款未指明用途的，其借款費(fèi)用應(yīng)按經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)和資本性支出所占用資金的比例，合理計(jì)算應(yīng)計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的借款費(fèi)用。

　　在這里主要存在兩個(gè)方面差異：（1）會(huì)計(jì)只將開發(fā)成功的無(wú)形資產(chǎn)的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)作為無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而稅法是將開發(fā)成功的無(wú)形資產(chǎn)所發(fā)生的全部支出作為無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值；（2）會(huì)計(jì)上無(wú)形資產(chǎn)是不允許將借款費(fèi)用資本化的，而稅法上規(guī)定了一些借款費(fèi)用是應(yīng)資本化，計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值中。

　?。ǘ?duì)投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為入賬價(jià)值；但企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值。

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》第32條規(guī)定投資者作為資本金或者合作條件投入的無(wú)形資產(chǎn)，按照評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的金額計(jì)價(jià)。

　　這里的差異主要在企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)以無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而稅法上仍然按照評(píng)估價(jià)或者協(xié)議價(jià)。

　　（三）對(duì)外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量的不同

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按實(shí)際支付的價(jià)款作為入賬價(jià)值。

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》第32條規(guī)定購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)，按照實(shí)際支付的價(jià)款計(jì)價(jià)。

　　從兩者的規(guī)定來(lái)看，在此種情況下，兩者的處理是一致的。

　　（四）對(duì)以非貨幣性交易或債務(wù)重組方式取得的無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量的不同《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定對(duì)以非貨幣性交易或債務(wù)重組方式取得的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以換出資產(chǎn)或應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定，如涉及補(bǔ)價(jià)，應(yīng)在此基礎(chǔ)上按規(guī)定調(diào)整。

　　國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)2000118號(hào)）和《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令6號(hào)）分別規(guī)定以非貨幣性交易或債務(wù)重組方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，按換出資產(chǎn)或換入無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定，如涉及補(bǔ)價(jià)，應(yīng)在此基礎(chǔ)上按規(guī)定調(diào)整。

　　這里主要的區(qū)別是會(huì)計(jì)上是在賬面價(jià)值基礎(chǔ)上來(lái)確認(rèn)入賬價(jià)值，而稅務(wù)是在公允價(jià)值的基礎(chǔ)上來(lái)確認(rèn)入賬價(jià)值。

　　（五）對(duì)接受捐贈(zèng)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量的不同

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)分別以下情況確定：（1）捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定；（2）捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定：同類或類似無(wú)形資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)參照同類或類似無(wú)形資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定；同類或類似無(wú)形資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的，按該接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定。

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》第32條規(guī)定接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)，按照發(fā)票賬單所列金額或者同類無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)計(jì)價(jià)。

　　從這里我們可以看出兩者在計(jì)量上基本相同，只是在如不存在同類無(wú)形資產(chǎn)的情況下，稅務(wù)上如何處理不明確。

　　四、后續(xù)支出

　　（一）會(huì)計(jì)規(guī)定

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)在確認(rèn)后發(fā)生的支出，應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　對(duì)后續(xù)支出在什么情況下，應(yīng)該資本化，什么情況下應(yīng)該費(fèi)用化，稅法上未有明確規(guī)定。

　?。ㄈ┎町惐容^

　　會(huì)計(jì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)支出給出明確的規(guī)定，即只能費(fèi)用化，而稅法上并沒(méi)有相應(yīng)的規(guī)定，建議稅法今后能夠予以明確，在未以明確的情況下，為了簡(jiǎn)化工作，建議稅法與會(huì)計(jì)規(guī)定保持一致，即當(dāng)期費(fèi)用化，其實(shí)這也被大多數(shù)實(shí)踐工作者所認(rèn)同。

　　五、攤銷

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)定

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的成本應(yīng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期平均攤銷。

　　如果預(yù)計(jì)使用年限超過(guò)了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限按如下原則確定：（1）合同規(guī)定了受益年限但法律沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過(guò)受益年限；（2）合同沒(méi)有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過(guò)有效年限；（3）合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)受益年限與有效年限兩者之中較短者。

　　如果合同沒(méi)有規(guī)定受益年限，法律也沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過(guò)10年。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定企業(yè)購(gòu)入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，按照實(shí)際支付的價(jià)款確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，并按會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行攤銷。待該項(xiàng)土地開發(fā)時(shí)再將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入相關(guān)在建工程（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將土地使用權(quán)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入開發(fā)成本）。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》第33條規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。

　　受讓或投資的無(wú)形資產(chǎn)，法律和合同或者企業(yè)申請(qǐng)書分別規(guī)定有效期限和受益期限的，按法定有效期限與合同或企業(yè)申請(qǐng)書中規(guī)定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒(méi)有規(guī)定使用年限的，按照合同或者企業(yè)申請(qǐng)書的受益年限攤銷；法律和合同或者企業(yè)申請(qǐng)書沒(méi)有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，攤銷年限不得少于10年。

　　《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第28條規(guī)定納稅人自行研制開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確歸集，凡在發(fā)生時(shí)已作為研究開發(fā)費(fèi)用直接扣除的，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，不得再分期攤銷。

　　《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第29條規(guī)定納稅人為取得土地使用權(quán)支付給國(guó)家或其他納稅人的土地出讓款應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)管理，并在不短于合同規(guī)定的使用期間內(nèi)平均攤銷。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字199777號(hào)）規(guī)定企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，可以調(diào)整賬面價(jià)值并計(jì)算攤銷，但計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。

　　（三）差異比較

　　在無(wú)形資產(chǎn)的攤銷上存在較多的差異，主要有：

　　（1）在外購(gòu)商譽(yù)攤銷的處理上，會(huì)計(jì)上是按照制度規(guī)定期限進(jìn)行攤銷；對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)，會(huì)計(jì)由于不予以確認(rèn)，故不存在攤銷問(wèn)題。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第24條規(guī)定自創(chuàng)或外購(gòu)的商譽(yù)不得攤銷費(fèi)用。

　?。?）《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定企業(yè)接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照確定的無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值，預(yù)計(jì)使用年限，按直線法進(jìn)行攤銷，而《扣除辦法》第25條規(guī)定接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)提折舊或攤銷，但《國(guó)稅發(fā)200345號(hào)》對(duì)《扣除辦法》此條規(guī)定已作了修改，新規(guī)定為企業(yè)接受捐贈(zèng)的存貨，固定資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)和投資等在經(jīng)營(yíng)中使用或?qū)?lái)銷售處置時(shí)，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本，投資轉(zhuǎn)讓成本或扣除折舊，無(wú)形資產(chǎn)攤銷額。這樣，會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理上就保持了一致。（在這條上外資稅務(wù)處理上以前就可以攤銷并可以扣除）

　?。?）會(huì)計(jì)上可以對(duì)股份制改造評(píng)估增值的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整賬面價(jià)值并計(jì)算分期攤銷，而稅法上并不允許按調(diào)增后的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值來(lái)分期攤銷。

　　（4）在攤銷的方法上，會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定是一致的，都堅(jiān)持直線法。在凈殘值問(wèn)題上，會(huì)計(jì)與稅法都是假定凈殘值為零。

　?。?）在無(wú)形資產(chǎn)的攤銷開始日期上，會(huì)計(jì)明確規(guī)定應(yīng)在取得當(dāng)月就開始攤銷，而稅法并未見(jiàn)有明確規(guī)定。筆者認(rèn)為，為了堅(jiān)持“效率優(yōu)先”原則，減輕納稅人的調(diào)整負(fù)擔(dān)，稅法在無(wú)形資產(chǎn)的攤銷開始日期，應(yīng)保持與會(huì)計(jì)一致。

　?。?）在攤銷年限上，當(dāng)合同沒(méi)有規(guī)定受益年限，法律也沒(méi)有規(guī)定受益年限，會(huì)計(jì)上規(guī)定攤銷年限不應(yīng)超過(guò)10年，而《內(nèi)資所得稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定攤銷年限不得少于10年。

　?。?）對(duì)土地使用權(quán)的攤銷，會(huì)計(jì)與稅法上存在較大差異，主要表現(xiàn)：在在建工程期間會(huì)計(jì)對(duì)土地使用權(quán)不進(jìn)行攤銷，而稅法上仍需攤銷；當(dāng)企業(yè)剩余經(jīng)營(yíng)期限短于土地使用權(quán)期限時(shí)，會(huì)計(jì)上是按照剩余經(jīng)營(yíng)期限還是按照土地使用權(quán)期限來(lái)進(jìn)行攤銷未有明確規(guī)定，存在爭(zhēng)議，而稅法上是明確應(yīng)按土地使用權(quán)期限來(lái)攤銷的。

　　六、減值

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)定

　　如果無(wú)形資產(chǎn)將來(lái)為企業(yè)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益還不足以補(bǔ)償無(wú)形資產(chǎn)成本（或攤余成本），則說(shuō)明無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生了減值。具體表現(xiàn)為無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)了其可收回金額。

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。其中，“定期”通常指每隔一年、半年或季度，具體由企業(yè)根據(jù)不同的要求作出選擇。但是，任何企業(yè)都至少應(yīng)于每年年末對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查。在檢查時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)以下情況，則應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，并將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備：（1）該無(wú)形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響；（2）該無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅下跌，并在剩余攤銷年限內(nèi)可能不會(huì)回升；（3）其他足以表明該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值已超過(guò)可收回金額的情形。

　　以前期間導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象，可能在報(bào)告當(dāng)期全部消失或部分消失?！稛o(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，只有在這種情況出現(xiàn)時(shí)，企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回；同時(shí)，轉(zhuǎn)回的金額不得超過(guò)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的賬面余額。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　《國(guó)稅發(fā)200345號(hào)》規(guī)定企業(yè)所得稅稅前允許扣除的項(xiàng)目，原則上必須遵守真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國(guó)家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金不得在稅前扣除。企業(yè)已提取減值、跌價(jià)或壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得，因價(jià)值恢復(fù)有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的準(zhǔn)備應(yīng)允許企業(yè)作相反的納稅調(diào)整。上述資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)可按提取準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值確定可扣除的折舊額。

　?。ㄈ┎町惐容^

　　從這兩者的規(guī)定我們可以看出，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的區(qū)別在于會(huì)計(jì)上可以計(jì)提減值準(zhǔn)備，而稅務(wù)上不允許，因?yàn)闀?huì)計(jì)上允許計(jì)提減值準(zhǔn)備，因而會(huì)計(jì)上對(duì)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的攤銷應(yīng)按扣除減值準(zhǔn)備后的價(jià)值重新計(jì)算每年攤銷額，而稅務(wù)因?yàn)椴辉试S計(jì)提減值準(zhǔn)備，故稅務(wù)上攤銷數(shù)與以前相同，如價(jià)值恢復(fù)，會(huì)計(jì)上又應(yīng)重新計(jì)算，而稅務(wù)上仍是一樣。

　　七、處置和報(bào)廢

　?。ㄒ唬o(wú)形資產(chǎn)出售

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)發(fā)生無(wú)形資產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的差額計(jì)入當(dāng)期損益，作為利得或損失。而稅務(wù)上也是如此，但由于會(huì)計(jì)上的賬面價(jià)值與稅務(wù)上的賬面價(jià)值由于攤銷的不同以及提取減值準(zhǔn)備的原因，兩者之間可能會(huì)存在差異。在非貨幣性交易或債務(wù)重組業(yè)務(wù)中時(shí)，會(huì)計(jì)上并不確認(rèn)損益，而稅法上是要視同銷售的，按公允價(jià)值來(lái)計(jì)算確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)出售轉(zhuǎn)讓收益。

　?。ǘo(wú)形資產(chǎn)出租

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)出租時(shí)，應(yīng)按有關(guān)的合同協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方法確認(rèn)。不同的使用費(fèi)收入，其收費(fèi)的時(shí)間和方法不同。如果合同規(guī)定使用費(fèi)一次性支付，而且無(wú)需提供后期服務(wù)的，應(yīng)視同該資產(chǎn)的銷售一次性確認(rèn)收入；如果提供后期服務(wù)的，應(yīng)在合同規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。在確認(rèn)收入時(shí)，當(dāng)然應(yīng)該符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一收入》的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

　　稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)使用費(fèi)收入沒(méi)有明確的規(guī)定，但是我們是否可以參照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)1997191號(hào)）文件對(duì)租賃費(fèi)的規(guī)定：納稅人超過(guò)一年以上租賃期，一次收取的租賃費(fèi)，出租方應(yīng)按合同約定的租賃期分期計(jì)算收入，承租方應(yīng)相應(yīng)分期攤銷租賃費(fèi)。即稅法并不區(qū)分是否提供后續(xù)服務(wù)，一律按照使用期分期確認(rèn)收入的。筆者認(rèn)為固定資產(chǎn)出租與無(wú)形資產(chǎn)出租的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)是相同的，因而雖然這個(gè)文件只是針對(duì)固定資產(chǎn)租賃制定的，但其精神實(shí)質(zhì)是適合無(wú)形資產(chǎn)出租的。

　?。ㄈo(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》對(duì)此作了規(guī)定，即，如果無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，從而不再符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，則應(yīng)將其轉(zhuǎn)銷。同時(shí)指出，企業(yè)在判斷某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)是否預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)實(shí)施判斷。判斷時(shí)應(yīng)關(guān)注的方面主要有：（1）該無(wú)形資產(chǎn)是否已被其他新技術(shù)等所替代，且已不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益；（2）該無(wú)形資產(chǎn)是否不再受法律的保護(hù)，且不能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》除以上兩條判斷標(biāo)準(zhǔn)后，還加上了一條；（3）其他足以證明某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)已經(jīng)喪失了使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情形。

　　在《國(guó)稅發(fā)200345號(hào)》發(fā)布以前，稅法上對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷并無(wú)具體規(guī)定。在《國(guó)稅發(fā)200345號(hào)》文件中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷的條件進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定：企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)當(dāng)有確鑿證據(jù)證明已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)，扣除變價(jià)收入、可收回的金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠償后，應(yīng)確認(rèn)為財(cái)產(chǎn)損失。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)存在以下一項(xiàng)或若干情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害：（1）已被其他新技術(shù)所替代，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的無(wú)形資產(chǎn)；（2）已超過(guò)法律保護(hù)期限，并且已不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的無(wú)形資產(chǎn)；（3）其他足以證明已經(jīng)喪失使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的無(wú)形資產(chǎn)。此文發(fā)布后會(huì)計(jì)與稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷的規(guī)定是一致的。

　　八、披露

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)定

　　《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的信息：（1）各類無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限；（2）各類無(wú)形資產(chǎn)當(dāng)期期初和期末余額、變動(dòng)情況及其原因；（3）當(dāng)期確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備?？紤]到土地使用權(quán)的特殊性，《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》還要求企業(yè)披露土地使用權(quán)的取得方式和取得成本。

　?。ǘ┒惙ㄒ?guī)定

　　稅法目前還未有相應(yīng)規(guī)定。但從信息資源的有效利用角度看，關(guān)注企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中已經(jīng)披露的相關(guān)信息，并以此作為稅收征管的基礎(chǔ)，是值得稅務(wù)機(jī)關(guān)考慮的。