對環(huán)境會計的研究始于本世紀70年代早期。1989年聯(lián)合國國民經(jīng)濟核算體系專家小組接受了世界銀行就增加環(huán)境項目，建立一套與聯(lián)合國國民經(jīng)濟核算體系相配套的環(huán)境輔助賬戶的建議，此后，國際會計和報告標準政府間專家工作組多次就環(huán)境會計披露問題進行了詳細的討論，并建議各國研究相關的會計準則，使環(huán)境會計研究在全球范圍內(nèi)得到了發(fā)展。然而，我國在該領域的研究才起步，為此，筆者試對構(gòu)建環(huán)境會計理論結(jié)構(gòu)（如下圖）問題進行初步探討（圖一略）。 

　　一、環(huán)境會計的概念及目標 
　　
　　1．環(huán)境會計的概念。會計這一控制和信息系統(tǒng)，如何反映環(huán)境和資源問題，并使環(huán)境和資源信息最大限度地影響人們的行為，在本世紀90年代引起了國際會計界的研究興趣，出現(xiàn)了綠色會計的理論和方法。 
　　
　　環(huán)境會計是以自然資源耗費應如何補償為中心而展開的會計。其基本概念可表述為，它是運用會計學的理論與方法，采用多元化的計量手段和屬性，對各會計主體的環(huán)境管理系統(tǒng)以及經(jīng)濟活動對環(huán)境的影響進行確認、計量和報告的一門新興學科。在基本屬性上，環(huán)境會計仍屬于會計學的一個分支，但它又是環(huán)境學、環(huán)境經(jīng)濟學、發(fā)展經(jīng)濟學與會計學相結(jié)合的產(chǎn)物，因而環(huán)境會計除要秉承會計學的基本原理和基本方法外，還要吸取借鑒包括環(huán)境學、環(huán)境經(jīng)濟學及其分支學科（如污染經(jīng)濟學、資源經(jīng)濟學、生態(tài)經(jīng)濟學）、發(fā)展經(jīng)濟學等學科和領域的一系列觀念和方法，在此基礎上形成一整套環(huán)境會計的理論與方法體系。 
　　
　　2．環(huán)境會計的目標。會計目標是會計理論結(jié)構(gòu)的基礎和邏輯起點，是會計活動的出發(fā)點和歸宿，是聯(lián)結(jié)會計理論與會計實務的橋梁。環(huán)境會計的目標，可分為兩個層次： 
　　
　　第一、環(huán)境會計的基本目標是可持續(xù)發(fā)展�？沙掷m(xù)發(fā)展是指人口、經(jīng)濟、社會、環(huán)境和資源相互協(xié)調(diào)的發(fā)展，它不對人類生存和滿足人類需求能力構(gòu)成危害，其基本內(nèi)涵包括生態(tài)持續(xù)性、經(jīng)濟持續(xù)性和社會持續(xù)性發(fā)展。企業(yè)是社會經(jīng)濟發(fā)展中的主角，可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略要求企業(yè)做到：①在生產(chǎn)經(jīng)營過程中要自覺地往意自然生態(tài)環(huán)境保護，防止并積極治理污染，不能以犧牲環(huán)境為代價追求自身的經(jīng)濟利益；②走內(nèi)涵擴大再生產(chǎn)道路，通過提高生產(chǎn)效率，充分利用環(huán)境資源，少投入多產(chǎn)出，謀求經(jīng)濟發(fā)展，而不能損害后代應該享受的環(huán)境資源。 
　　
　　環(huán)境會計核算與報告將提供關于環(huán)境資源的利用、損失浪費、污染破壞和補償恢復等方面的信息，從而促使企業(yè)以理性的觀念，在注重經(jīng)濟效益的同時，高度重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律，合理開發(fā)和利用資源，努力提高社會效益和環(huán)境效益，從而達到可持續(xù)發(fā)展的遠大目標。 
　　
　　第二、環(huán)境會計的具體目標是組織相應的會計核算，確認和計量企業(yè)在一定期間的環(huán)境經(jīng)濟效益和經(jīng)濟損失，為社會提供充分的與企業(yè)環(huán)境有關的信息。 
　　
　　環(huán)境會計的基本使命是提供企業(yè)的環(huán)境信息。首先利用這些信息，企業(yè)管理者可以評價企業(yè)環(huán)境政策履行方案及其結(jié)果，衡量企業(yè)對社會和環(huán)境責任的履行情況，從而對企業(yè)的經(jīng)營前景和財務風險作出全面的、客觀的評估。其次，政府環(huán)境保護部門可以了解企業(yè)環(huán)境污染和環(huán)境保護的情況，并據(jù)此對過去的措施作出評價，對未來作出規(guī)劃。再者，投資者和債權(quán)人可以對企業(yè)的環(huán)境風險和盈利前景作出全面和客觀的評價，同時，政府主管部門可以了解企業(yè)競爭中的合理性和合法性。最后，社會公眾可以了解企業(yè)的環(huán)境表現(xiàn)，對企業(yè)的產(chǎn)品和形象作出恰當?shù)亩ㄎ�，參與企業(yè)的環(huán)境管理。 
　　
　　二、環(huán)境會計假設 

　　環(huán)境會計研究和反映的對象具有高度的不確定性和復雜的變化過程，為了使其會計核算程序和方法有統(tǒng)一而穩(wěn)定的前提，必須依據(jù)人們對環(huán)境資源的認識，作出合乎邏輯的推理和判斷，環(huán)境會計假設繼承了傳統(tǒng)會計假設，同時又賦予其新的內(nèi)涵，它是建立環(huán)境會計理論的前提和基礎。 
　　
　　1．會計主體假設。會計主體是指會計核算服務的對象或者說是會計人員進行核算采取的立場及空間活動范圍的界定。如果主體不明確，環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負債就難以界定，環(huán)境收益與環(huán)境成本便無法衡量，因而環(huán)境會計中依然要有會計主體觀念。 
　　
　　以會計主體為環(huán)境會計的基本前提條件對其核算范圍從空間上進行有效的界定，有利于正確反映一個經(jīng)濟實體的環(huán)境資產(chǎn)及其承擔的債務，計算其環(huán)境收益或可能遭受的環(huán)境損失，提供準確的環(huán)境信息。 
　　
　　2．可持續(xù)與會計分期假設�？沙掷m(xù)與會計分期假設有兩層含義：一是指會計主體在可預見的將來不面臨破產(chǎn)清算，它所持有的環(huán)境資產(chǎn)將按原來的目的在正常的經(jīng)營過程中被耗用，它所承擔的環(huán)境負債也將按原來的承諾如期清償。只有在此假設下，才能建立起環(huán)境會計計量和確認原則，解決環(huán)境資產(chǎn)計價等問題。二是指環(huán)境資源的消耗、補償循環(huán)是可持續(xù)的，即假定環(huán)境資源作為人類社會發(fā)展的物質(zhì)基礎，在不斷補償?shù)那疤嵯聦崿F(xiàn)良性循環(huán)，從而保證可持續(xù)發(fā)展。 
　　
　　上述兩方面關系密切，企業(yè)的經(jīng)營方針和目標必須符合國家的環(huán)境政策，其在正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中要承擔相應的環(huán)境責任，保證環(huán)境資源的良性循環(huán)。否則，如果其環(huán)境表現(xiàn)惡劣，無力承擔環(huán)境責任，那么，它面臨的環(huán)境風險將迫使其關門停業(yè)。 
　　
　　當然，為了充分發(fā)揮環(huán)境會計管理的作用，及時提供環(huán)境信息，必須認真地把持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分為一個個首尾相接、間距相等的會計期間，以便確定和分析會計主體的環(huán)境責任履行情況。 
　　
　　3．環(huán)境資源稀缺性假設。環(huán)境資源稀缺性假設是指在現(xiàn)有的條件下，良好的環(huán)境是稀缺的。根據(jù)稀缺性標準，環(huán)境和資源應具有資本性質(zhì)，并可將其劃分為人造資本和自然資本；前者包括所有的人造物，后者包括環(huán)境所提供的各種財富。一般來說，自然資本隨著人造資本的產(chǎn)生而減少，這些資源環(huán)境并非都可替代，即使可替代，也需付出一定的代價。因而環(huán)境會計要計量兩種資本的轉(zhuǎn)換過程，并確定最佳的比率。 
　　
　　4.貨幣計量假設。貨幣計量假設是指環(huán)境會計核算要通過貨幣來計量和反映，它包括以下內(nèi)容：一是環(huán)境會計不僅要考慮企業(yè)的經(jīng)濟效益，還要考慮其環(huán)境效益。貨幣計量作為環(huán)境會計計量的基本單位，同時也要用實物計量；在貨幣計量中，既要用歷史成本，又可采用其他計量屬性；對于企業(yè)經(jīng)營中重大的、且不能用貨幣計量的環(huán)境信息，還需要在環(huán)境會計報告中用文字或附注的方式予以揭示。二是貨幣計量單位實際上是借助于價格來完成的，而價格則在市場交換中形成。由于環(huán)境資源沒有客觀形成價格，這就需要選擇合理的計價評估方法，根據(jù)對其本身特點的有用性、稀缺性、邊際效用及市場供求關系等多種因素的綜合認識而評估。三是當貨幣作為環(huán)境會計的基本計量單位時，其幣值穩(wěn)定不變。 

　　三、環(huán)境會計對象 

　　環(huán)境會計的對象是企業(yè)的環(huán)境活動和與環(huán)境有關的經(jīng)濟活動，這些活動分為： 
　　
　　1．企業(yè)單純的環(huán)境活動。這些活動包括企業(yè)的環(huán)境目的與環(huán)境政策、措施，員工的環(huán)境教育和環(huán)境素質(zhì)的提高。它們雖然暫時并不直接涉及到財務狀況和經(jīng)營成果，但從國外的初步實踐來看，應將其列人對外信息披露的范圍之內(nèi)。 
　　
　　2．企業(yè)的與環(huán)境有關的經(jīng)濟活動。這些活動由環(huán)境問題引發(fā)，但能夠以貨幣表現(xiàn)或者形成財務問題，它也是直接涉及到財務狀況和經(jīng)營成果的環(huán)境活動，這類經(jīng)濟業(yè)務表現(xiàn)為環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債、環(huán)境成本等環(huán)境會計要素。 

　　四、環(huán)境會計原則 

　　環(huán)境會計原則不僅建立在傳統(tǒng)會計原則基礎之上，而且，還應遵循以下原則： 
　　
　　1．社會性原則：傳統(tǒng)會計核算的是與企業(yè)個體利益直接相關的經(jīng)濟活動，而環(huán)境會計準則要揭示企業(yè)對環(huán)境的責任與義務，評價環(huán)境對企業(yè)未來生存發(fā)展的影響，因而，必須要求企業(yè)站在全局的角度考慮企業(yè)的業(yè)績，對企業(yè)的評價應以社會收益與社會費用相匹配的社會利潤為準。 
　　
　　2．公平性原則：環(huán)境資源是人類（包括于孫后代）的共同財富，人類既不能依靠欠發(fā)達地區(qū)人們的資源，也不能以損害后代人的發(fā)展來提高少數(shù)人的富裕水平，這就要求企業(yè)消耗資源后必須補償。 
　　
　　3. 對應性原則：某種環(huán)境資源消耗轉(zhuǎn)移的價值，應用于該種環(huán)境資源的補償，這就要求環(huán)境資源補償具有很強的定向性，否則，也會直接或間接地破壞環(huán)境和生態(tài)平衡。 
　　
　　4．強制性原則：按照“誰受益，誰負擔”的原則，企業(yè)應對所耗費的資源和破壞的生態(tài)環(huán)境付出一定的代價，但如果沒有相關法律法規(guī)與制度的強制性要求，多數(shù)環(huán)境表現(xiàn)不良的企業(yè)，不會為減輕生態(tài)環(huán)境的破壞而自覺增加支出；即使增加了相關環(huán)保支出，也不會樂意主動向社會揭示此項信息，擔心損害企業(yè)的環(huán)保形象。因而，政府會計管理部門和環(huán)境保護部門必須對企業(yè)最低限度的披露作出明確和強制性的規(guī)定，支持并鼓勵披露盡可能多的環(huán)境信息。 
　　
　　5．靈活性原則：披露環(huán)境會計信息除可按貨幣計量外，還要采用實物計量，也可用文字說明等補充資料，說明企業(yè)對資源和環(huán)境所作的貢獻或造成的損失。 

　　五、環(huán)境會計的基本程序和方法 

　　環(huán)境會計在處理數(shù)據(jù)，生成和傳遞環(huán)境信息過程中，主要有四個必經(jīng)的基本程序，即環(huán)境會計要素的確認、計量、記錄和披露，其中，所涉及的關鍵問題是確認和計量。目前，環(huán)境會計要素的確認、計量、分類以及信息披露，還沒有較為完善的準則，致使環(huán)境會計一直停留在理論探討階段，其實務得不到應有的發(fā)展。依據(jù)邊際價值理論和環(huán)境會計要素的特點，環(huán)境會計的計量基礎可采用機會成本、邊際成本和替代成本，計量方法可采用費用效益分析法和數(shù)學模型法。 
　　
　　環(huán)境會計目標屬于環(huán)境會計理論結(jié)構(gòu)的最高層次，構(gòu)成環(huán)境會計理論結(jié)構(gòu)的基礎部分，環(huán)境會計假設規(guī)定了環(huán)境會計運行的前提和制約條件，環(huán)境會計原則作為進行會計工作的基本指導規(guī)范和會計實務處理的具體規(guī)范，是保證會計目標得以實現(xiàn)的強有力手段；環(huán)境會計要素的確認、計量、記錄和披露，都必須體現(xiàn)環(huán)境會計目標的要求。由此可見，環(huán)境會計目標是決定其他理論要素的基礎，是建立和完善環(huán)境會計理論結(jié)構(gòu)的基石。