處于買方市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展對(duì)策

　　一、我國的會(huì)計(jì)市場(chǎng)正處于買方市場(chǎng)階段

　　會(huì)計(jì)市場(chǎng)就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師場(chǎng)。我國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展正處于買方市場(chǎng)階段。其主要表現(xiàn)在：

　　（一）選擇交易對(duì)象的主動(dòng)權(quán)掌握在委托人一方。在一個(gè)公平的、有效率的市場(chǎng)中，交易雙方均有自由選擇交易對(duì)象的主動(dòng)權(quán)。然而，在當(dāng)前的會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展速度過快（據(jù)筆者統(tǒng)計(jì)，僅陜西省的會(huì)計(jì)師事務(wù)所就不少于100家），執(zhí)業(yè)范圍又相對(duì)集中在審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估等傳統(tǒng)領(lǐng)域，而委托人對(duì)于事務(wù)所的服務(wù)需求并未同步有效放大，這就必然造成會(huì)計(jì)市場(chǎng)中“僧”（會(huì)計(jì)師事務(wù)所）多“粥”（委托人的服務(wù)需求）少的局面。僅以上市公司與事務(wù)所的關(guān)系分析，我們經(jīng)常可以看到上市公司因種種理由變更為其服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而很少看到事務(wù)所主動(dòng)變更其所服務(wù)的上市公司。

　?。ǘQ定交易價(jià)格的主動(dòng)權(quán)掌握在委托人一方。在一個(gè)公平的、有效率的市場(chǎng)中，交易價(jià)格取決于賣方的產(chǎn)品質(zhì)量與買方對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量的滿意度。即使會(huì)計(jì)師事務(wù)所履行法定程序，提供了公正、客觀的服務(wù)，其交易價(jià)格卻很少能按照中注協(xié)及物價(jià)部門制訂的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。決定交易價(jià)格的不是服務(wù)的質(zhì)量，而是與能否滿足委托人的要求（其中有好多是不合理甚至是非法的要求）、與委托人的親疏度等非市場(chǎng)因素有關(guān)。同時(shí)，事務(wù)所之間為招攬業(yè)務(wù)而采取的競(jìng)相降價(jià)等手段，進(jìn)一步將事務(wù)所置于價(jià)格談判的不利位置。

　?。ㄈ┐_定交易標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)限在很大程度上掌握在委托人一方。在一個(gè)公平的、有效率的市場(chǎng)，交易雙方按照公認(rèn)的、權(quán)威的、唯一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行交易。然而，在當(dāng)前的會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則及其他由財(cái)政部門和中注協(xié)頒發(fā)的規(guī)范并不總是唯一的標(biāo)準(zhǔn)，委托人的意志或多或少地影響著交易的結(jié)果。在近幾年已發(fā)生的諸多會(huì)計(jì)師事務(wù)所違法違規(guī)行為中，無一例外都存在著事務(wù)所迎合委托人的要求、委托人的意志左右交易結(jié)果的事實(shí)。有些委托人甚至將能否滿足自己的要求（大多為非法的要求）作為選擇事務(wù)所的先決條件。由于一些事務(wù)所內(nèi)部管理不完善，個(gè)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏起碼的職業(yè)道德素質(zhì)和執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，加之外部監(jiān)督不力或不到位，結(jié)果導(dǎo)致這種極端危險(xiǎn)的行徑竟能屢試不爽暢通無阻。

　　會(huì)計(jì)市場(chǎng)與商品市場(chǎng)相比有其十分獨(dú)特的一面。在商品市場(chǎng)中，當(dāng)市場(chǎng)的主動(dòng)權(quán)掌握在買方手中時(shí)，賣方開發(fā)、占領(lǐng)市場(chǎng)的唯一途徑就是最大限度地滿足買方的需求，其結(jié)果會(huì)導(dǎo)致雙方及社會(huì)源的最優(yōu)配置；但在會(huì)討市場(chǎng)中，當(dāng)市場(chǎng)的主動(dòng)權(quán)掌握在買方一委托人手中時(shí)，如果賣方事務(wù)所采用同樣的方針來開發(fā)、占領(lǐng)市場(chǎng)，必將會(huì)給會(huì)計(jì)市場(chǎng)帶來滅頂之災(zāi)。因?yàn)樵诤芏嗲闆r下，委托人的要求是不盡合理甚至是違法的，如果事務(wù)所為追求自身暫時(shí)的經(jīng)濟(jì)利益而滿足其要求，必然造成虛假報(bào)告滿天飛，違法違規(guī)行為大行其道的惡果。這樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅不能為經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到有效的監(jiān)督護(hù)航作用，反而為各種違法行為提供了權(quán)威的支持，最終導(dǎo)致社會(huì)財(cái)富的極大浪費(fèi)。

　　二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展對(duì)策

　　作為會(huì)計(jì)市場(chǎng)的賣方主體，如何在買方市場(chǎng)中生存與發(fā)展呢？出路只有一條，那就是逐步樹立和鞏固我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的崇高的社會(huì)地位和公眾形象。當(dāng)前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以來取的對(duì)策有：

　?。ㄒ唬┽槍?duì)我國目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量多。規(guī)模小、水平低的現(xiàn)狀，各事務(wù)所應(yīng)著力開展事務(wù)所之間的合并重組工作。我國目前共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所（包括審計(jì)事務(wù)所）6683家，其中注冊(cè)會(huì)計(jì)師不足5名的小事務(wù)所占大多數(shù)，絕大部分還不具備獨(dú)立承擔(dān)大型或特大型企業(yè)審計(jì)的能力（李建興等，1998）。隨著事務(wù)所體制的結(jié)束，許多小所在失去其原有母體的有力支持與保護(hù)后，其發(fā)展空間極為有限，同時(shí)由于缺乏足夠的資金積累，其抗御風(fēng)險(xiǎn)的能力十分低下。在這種情況下，實(shí)現(xiàn)這些小所之間的合并重組就十分必要。事實(shí)上，在事務(wù)所體制結(jié)束之后，隔阻事務(wù)所之間往來的壁壘已不復(fù)存在，事務(wù)所本身的行業(yè)特性使得合并重組技術(shù)操作的難度不大，因此事務(wù)所之間的合并重組有其現(xiàn)實(shí)的可行性。實(shí)現(xiàn)事務(wù)所之間的合并重組，對(duì)于各事務(wù)所的發(fā)展、會(huì)計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展都有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。首先，它有效遏制了各事務(wù)所競(jìng)相降價(jià)以招攬客戶的惡習(xí)，從而為事務(wù)所的健康發(fā)展創(chuàng)造了良好的外部環(huán)境；其次，它擴(kuò)充了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)隊(duì)伍。充裕的人才儲(chǔ)備使事務(wù)所有能力在鞏固現(xiàn)有職業(yè)領(lǐng)域的基礎(chǔ)上，向新的領(lǐng)域發(fā)展，有利于實(shí)現(xiàn)事務(wù)所人力資源的最優(yōu)配置；又歡，它增強(qiáng)了事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，使事務(wù)所具有較強(qiáng)的抗御執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的能力。

　?。ǘ└魇聞?wù)所應(yīng)積極拓展新的業(yè)務(wù)。我國目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)構(gòu)成主要局限于審計(jì)。資產(chǎn)評(píng)估等傳統(tǒng)領(lǐng)域，而很少包括管理咨詢、稅務(wù)代理等新興業(yè)務(wù)。而在國際“五大”會(huì)計(jì)公司的業(yè)務(wù)收入構(gòu)成中，后者占有相當(dāng)大的比重，例如國際“五大”會(huì)計(jì)公司之一的畢馬威（KPMG）公司下屬的畢馬威美國公司的咨詢服務(wù)部門的年收入高達(dá)15億美元（《中國財(cái)經(jīng)報(bào)》，1998）。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用自己所掌握的會(huì)計(jì)信息等不對(duì)稱信息的便利條件（同達(dá)五等，1998）以及通過后續(xù)教育更新知識(shí)與提高技能，充分開拓管理咨詢業(yè)務(wù)，將其重心放在會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)與會(huì)計(jì)代理、財(cái)務(wù)計(jì)劃與經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、投資咨詢等業(yè)務(wù)方面。與此同時(shí)，事務(wù)所還應(yīng)利用我國稅收征管正處于由無序向有序過渡的機(jī)遇，積極開展稅務(wù)咨詢與代理業(yè)務(wù)，這將為事務(wù)所提供可觀的收入來源。

　?。ㄈ┡μ岣邎?zhí)業(yè)質(zhì)量。時(shí)下，事務(wù)所普遍存在執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平低下的問題。即使是處在眾日股驗(yàn)之下的上市公司的審計(jì)報(bào)告，也存在大量的問題。其中特別明顯的是匈稽關(guān)系上的錯(cuò)誤，和從不同渠道取得的財(cái)務(wù)報(bào)告的數(shù)據(jù)不一致（孫海，1995）。這種情況極大地?fù)p害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的公眾形象。因此，事務(wù)所要獲得持續(xù)發(fā)展，當(dāng)務(wù)之急是提高自身的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。首先，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)大力開展職業(yè)道德教育，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其他從業(yè)人員樹立自覺的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；其次，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立科學(xué)的分配機(jī)制，采用將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人收入與其執(zhí)業(yè)業(yè)績(jī)相掛鉤、鼓勵(lì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師投資。參股會(huì)計(jì)師事務(wù)所等做法，充分調(diào)動(dòng)每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)積極性和主動(dòng)性；第三，加強(qiáng)內(nèi)部管理，完善內(nèi)部監(jiān)督體制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，結(jié)合本單位的人員結(jié)構(gòu)與業(yè)務(wù)特點(diǎn)，制定嚴(yán)格規(guī)范的執(zhí)業(yè)操作程序，建立并健全項(xiàng)目經(jīng)理、部門經(jīng)理和主任會(huì)計(jì)師的三級(jí)審核制度；第四，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其有關(guān)從業(yè)人員，應(yīng)不斷加強(qiáng)理論學(xué)習(xí)。中注協(xié)每年組織的后續(xù)教育為每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供了一個(gè)再學(xué)習(xí)的好機(jī)會(huì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用這一條件，不斷更新自己的知識(shí)結(jié)構(gòu)，以滿足會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)拓展的需要。