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注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理:理論、現(xiàn)狀與對(duì)策

來源: 會(huì)計(jì)研究 編輯: 2006/09/20 10:04:20  字體:

  [摘要]本文首先構(gòu)建了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政管理的理論框架,然后結(jié)合問卷調(diào)查的結(jié)果,分析我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政管理中存在各種問題,提出了加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政管理的若干措施。

  [關(guān)鍵詞]注冊(cè)會(huì)計(jì)師 行政管理 理論 現(xiàn)狀 對(duì)策

  一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管機(jī)制的概念及其構(gòu)成

  注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管機(jī)制是指為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)施監(jiān)督和管理、保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師客觀公正地出具審計(jì)意見、以實(shí)現(xiàn)公眾利益最大化為目的而設(shè)計(jì)的一套制度制衡機(jī)制,包括監(jiān)管主體、監(jiān)管客體和監(jiān)管主體對(duì)監(jiān)管客體的行權(quán)機(jī)制三個(gè)方面。

  1.監(jiān)管主體。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管主體包括作為行政管理主體的政府和作為自律主體的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管機(jī)制中,政府行政部門既是機(jī)制的設(shè)計(jì)者,又是機(jī)制的組成部分和執(zhí)行者,它在確定整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管機(jī)制的同時(shí),也將自身設(shè)計(jì)在監(jiān)管機(jī)制之內(nèi)。更為重要的是政府行政管理包括了對(duì)自律性監(jiān)管主體——注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管。政府行政管理主體對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管,代表國家和公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行使公共行政管理權(quán)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所組成的社會(huì)團(tuán)體,對(duì)外代表成員利益(權(quán)利)、對(duì)內(nèi)服務(wù)成員,注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一般采取注冊(cè)管理、制度要求和執(zhí)業(yè)檢查等管理方式對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施自律管理。

  2.監(jiān)管客體。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管客體包括了注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所從事的活動(dòng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一方面是政府行政監(jiān)管的客體,同時(shí)又是行業(yè)監(jiān)管的主體之一。政府行政監(jiān)管機(jī)構(gòu)具有對(duì)上述三者監(jiān)管的權(quán)力,注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)具有對(duì)其成員——會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施監(jiān)管的權(quán)力。

  3.權(quán)力分配與制衡機(jī)制。如何在作為他律主體的政府和作為自律主體的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)之間以及在作為他律主體的政府部門之間①合理分配監(jiān)管權(quán)并實(shí)現(xiàn)權(quán)力主體之間的相互制衡,以構(gòu)建一個(gè)有效的行業(yè)監(jiān)管運(yùn)行機(jī)制,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管的一個(gè)重要方面。政府與協(xié)會(huì)既合作又分工,才是實(shí)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)善治的必由之路。同時(shí)政府和協(xié)會(huì)都是利益團(tuán)體,有可能在與對(duì)方分享行業(yè)管理權(quán)的同時(shí),努力擴(kuò)大自己的權(quán)力范圍。政府與協(xié)會(huì)組織特質(zhì)差異的存在,限制了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理權(quán)在政府和協(xié)會(huì)之間隨意分配的自由度。我們發(fā)現(xiàn):(1)政府是公眾利益的最佳代表,在監(jiān)管主體的制衡上,表現(xiàn)為政府對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督,同時(shí)在一個(gè)善治的國家,政府也要傾聽協(xié)會(huì)的意見和建議,以制定出科學(xué)的監(jiān)管措施。(2)政府具有更高的權(quán)威,所以對(duì)于涉及行業(yè)強(qiáng)制執(zhí)行的管制權(quán)應(yīng)由政府掌握。(3)因?yàn)檎畬?shí)施對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督,所以有關(guān)協(xié)會(huì)的公共事務(wù)監(jiān)管均由政府來實(shí)施,而協(xié)會(huì)與其成員之間的自律管理則由協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)實(shí)施,政府對(duì)其監(jiān)管表現(xiàn)為關(guān)注協(xié)會(huì)是否侵犯成員利益,或者聯(lián)合成員形成壟斷,損害公眾利益。(4)協(xié)會(huì)相對(duì)具有專業(yè)性,一些有關(guān)行業(yè)管理的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、鑒證準(zhǔn)則和相關(guān)管理規(guī)則由協(xié)會(huì)制定更為合適。但我們也必須看到,政府可以通過聘用專業(yè)人士獲得協(xié)會(huì)的專業(yè)優(yōu)勢(shì),而協(xié)會(huì)也可以通過法律賦予的權(quán)力獲得政府的權(quán)威優(yōu)勢(shì),這二者之間存在一定的相互轉(zhuǎn)化關(guān)系。更為重要的是,文化價(jià)值觀會(huì)影響人們對(duì)政府權(quán)威的態(tài)度。所以,在注冊(cè)會(huì)計(jì)師公共事務(wù)管理權(quán)的分配和行使上,不僅要考慮政府和協(xié)會(huì)的特點(diǎn),還需考慮該國文化價(jià)值觀等外在因素的影響。

  二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理

  研究政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政管理,主要應(yīng)解決兩個(gè)問題,一是政府行政管理的具體內(nèi)容有哪些,二是政府行政管理權(quán)如何在各相關(guān)政府部門之間分配。

  (一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理的內(nèi)容

  1.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的行政管理。主要包括:(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的設(shè)立與登記;(2)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)日常自律性行為的管理;(3)對(duì)協(xié)會(huì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)。

  2.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)組織與其成員關(guān)系的行政管理。協(xié)會(huì)與其成員的關(guān)系可以表述為:服務(wù)關(guān)系、利益代表關(guān)系、管理關(guān)系。服務(wù)關(guān)系和利益代表關(guān)系更多的是協(xié)會(huì)內(nèi)部事務(wù),管理關(guān)系是行政管理關(guān)注的重點(diǎn)。政府對(duì)協(xié)會(huì)及其成員關(guān)系的行政管理體現(xiàn)在:(1)行政管理上確定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所必須加入注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì),否則不能執(zhí)業(yè);(2)對(duì)協(xié)會(huì)的懲戒有異議事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督和裁定。

  3.對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政管理。主要包括:(1)事務(wù)所(包括分所)的設(shè)立審批;(2)對(duì)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查;(3)對(duì)違反有關(guān)法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章的事務(wù)所進(jìn)行行政處罰。除了上述一般的行政管理事項(xiàng)外,一些政府管制為主的國家,也將事務(wù)所內(nèi)部管理制度和質(zhì)量控制制度、職業(yè)保險(xiǎn)等納入行政管理范疇②。

  4.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政管理。主要包括:(1)考試和注冊(cè);(2)檢查監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守職業(yè)道德規(guī)范;(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育制度及其管理;(4)對(duì)違背法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和職業(yè)道德準(zhǔn)則等規(guī)范的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行行政制裁,實(shí)施行政處罰。

  5.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的權(quán)利的保護(hù)和救濟(jì)。

  6.事務(wù)性行政管理。

 ?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理權(quán)的分配與協(xié)調(diào)

  我們認(rèn)為,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政管理權(quán)在各相關(guān)政府部門分配應(yīng)遵循如下四項(xiàng)基本原則:權(quán)力的非重復(fù)配置、各權(quán)力主體之間權(quán)限清晰、權(quán)力分配給適當(dāng)?shù)男袨橹黧w、各監(jiān)管主體之間相互制衡。

  1.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的管理權(quán)分配。其設(shè)立登記權(quán)安排給社會(huì)團(tuán)體主管部門,其專業(yè)性的日常自律管理和監(jiān)督權(quán)賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的主管部門——即直接監(jiān)管部門。

  2.對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的管理權(quán)分配。從宏觀面看,可以分為進(jìn)入管理、執(zhí)業(yè)管理、退出管理。進(jìn)入管理是指事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)入注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)業(yè)務(wù)的管理。顯然,作為進(jìn)入管理權(quán),應(yīng)該分配給行業(yè)主管部門,即財(cái)政部。執(zhí)業(yè)管理分為執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)管理和執(zhí)業(yè)過程管理。執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是整個(gè)行業(yè)執(zhí)業(yè)中應(yīng)遵循的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn),其管理權(quán)應(yīng)給予行業(yè)主管部門,執(zhí)業(yè)過程管理權(quán),則除了行業(yè)主管部門享有外,其他接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)的主管部門,作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的派生監(jiān)管部門也應(yīng)享有管理權(quán),如證監(jiān)會(huì)對(duì)從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的事務(wù)所具有檢查權(quán),但具體行使執(zhí)業(yè)檢查、監(jiān)督權(quán)時(shí)應(yīng)考慮與直接監(jiān)管部門的協(xié)調(diào)配合,以免造成重復(fù)檢查,甚至多重檢查標(biāo)準(zhǔn)等問題。派生監(jiān)管部門的監(jiān)督檢查處于從屬、次要的地位。退出管理,是指行政主管部門根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違規(guī)情況,做出吊銷事務(wù)所執(zhí)照、取消注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格等行政措施,終止事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)業(yè)務(wù)的權(quán)利,使其退出注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理。退出管理權(quán)應(yīng)賦予行政主管部門。在我國審計(jì)市場(chǎng)不完善、各項(xiàng)法規(guī)和制度尚不健全的情況下,作為過渡措施,行政主管部門目前可具有特定領(lǐng)域資質(zhì)管理權(quán),實(shí)行特定領(lǐng)域資質(zhì)取得和取消管理,對(duì)某些特定領(lǐng)域提出特殊的資質(zhì)要求。但一旦時(shí)機(jī)成熟,就應(yīng)取消這種特定領(lǐng)域資質(zhì)管理權(quán)。

  三、我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理存在的問題

  為了解我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理的現(xiàn)狀,以便分析原因,尋求解決問題的途徑,建立能有效運(yùn)行的行業(yè)行政管理體制基本框架,我們?cè)趶V東省內(nèi)進(jìn)行了一次調(diào)查,調(diào)查采取了問卷調(diào)查和面對(duì)面座談相結(jié)合的方法。結(jié)合調(diào)查結(jié)果和現(xiàn)有研究成果,我們認(rèn)為,我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理體制存在的問題主要體現(xiàn)在以下方面。

 ?。ㄒ唬┍O(jiān)管主體和權(quán)力分配與制衡機(jī)制存在的問題

  1.政府行政管理與協(xié)會(huì)自律管理界限不清。調(diào)查結(jié)果顯示,在注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織機(jī)構(gòu)及其職能的行使方面,40.91%的人認(rèn)為組織機(jī)構(gòu)之間的職責(zé)權(quán)限不夠清晰,40.26%的人認(rèn)為清晰,但沒有得到落實(shí),只有18.83%人認(rèn)為協(xié)會(huì)各組織機(jī)構(gòu)職責(zé)權(quán)限清晰而且得到了貫徹執(zhí)行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織機(jī)構(gòu)之間的職責(zé)權(quán)限及其行使問題主要表現(xiàn)為:(1)現(xiàn)有的章程規(guī)定得不到執(zhí)行,秘書處權(quán)力過大,理事會(huì)成為擺設(shè);(2)目前章程的規(guī)定不盡合理,會(huì)員大會(huì)、理事會(huì)和秘書處之間的關(guān)系尚不夠明確。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的“服務(wù)、監(jiān)督、管理和協(xié)調(diào)”四大職能中,大家認(rèn)為“做得最不夠”的是服務(wù)職能(56.79%),其次是協(xié)調(diào)職能(53.09%)和監(jiān)督(40.74%)職能,大家對(duì)協(xié)會(huì)管理(28.04%)職能的行使較為滿意。造成協(xié)會(huì)未能很好履行自律管理和行政管理職能的原因之一就是協(xié)會(huì)代行了部分行政職能,政府行政管理與協(xié)會(huì)自律管理界限不清。

  2.政府行政管理主體之間缺乏有機(jī)的權(quán)力分配與制衡機(jī)制。根據(jù)目前我國有關(guān)法律、法規(guī)、部門規(guī)章的規(guī)定,財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)等部門都具有對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政管理權(quán)。此外,工商行政管理、民政、稅務(wù)、外匯管理、法院等單位或部門也都有權(quán)監(jiān)管注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。各行政管理部門之間缺乏有機(jī)的協(xié)調(diào)和配合機(jī)制,具體表現(xiàn)在:(1)權(quán)力重復(fù)設(shè)置,例如,財(cái)政部和審計(jì)署都是社會(huì)審計(jì)組織的業(yè)務(wù)主管部門,行使相同的行政權(quán)力,工商行政管理局和財(cái)政部之間存在權(quán)力重復(fù)配置,事務(wù)所的設(shè)立要先經(jīng)過財(cái)政機(jī)關(guān)審批同意后再由工商行政管理局發(fā)給營業(yè)執(zhí)照;(2)監(jiān)管部門之間沒有正式的配合與協(xié)調(diào)機(jī)制,各自為政,在監(jiān)督檢查中,出現(xiàn)了各個(gè)部門檢查要求不一致,甚至相互矛盾的情況,使事務(wù)所無所適從。

  (二)監(jiān)管客體方面的問題

  1.忽視了對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督和指導(dǎo)。一直以來,我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理和協(xié)會(huì)自律管理之間缺乏溝通和協(xié)調(diào)機(jī)制,行政管理部門對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督和指導(dǎo)不夠,把精力集中在對(duì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管上,但忽略了對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督和指導(dǎo)。

  2.缺乏激勵(lì)和培育事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的監(jiān)管措施。(1)缺乏激勵(lì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的事務(wù)所組織形式,問卷結(jié)論顯示,在對(duì)“事務(wù)所組織形式是否會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量”問題的回答上,大家傾向于比較同意事務(wù)所組織形式對(duì)審計(jì)質(zhì)量有影響(均值為3.66)。主張?jiān)O(shè)立有限合伙事務(wù)所(64.88%)、合伙事務(wù)所(61.9%)和個(gè)人所(51.79%),對(duì)有限責(zé)任公司制的事務(wù)所持否定態(tài)度,尤其認(rèn)為應(yīng)該將事務(wù)所改制為有限責(zé)任合伙所③。(2)事務(wù)所分所管理薄弱,調(diào)查的結(jié)論顯示,大家較為認(rèn)同修改分所、有限責(zé)任所的設(shè)立條件,尤其是分所的設(shè)立條件(53.33%)。這主要是主任會(huì)計(jì)師認(rèn)為目前分所的設(shè)立加劇了地方的惡性競(jìng)爭(zhēng)(均值為4),一些分所采用回扣、壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)等方式招攬客戶,不利于提高行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量。(3)事務(wù)所的質(zhì)量控制和管理制度不科學(xué),調(diào)查的結(jié)果顯示,大家比較同意事務(wù)所的內(nèi)部管理制度比事務(wù)所組織形式對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響更重要(均值4.14),事務(wù)所員工薪酬制度不合理會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量(均值3.99)。但目前事務(wù)所內(nèi)部收入分配機(jī)制無法讓員工感到滿意(均值3.22),這是一個(gè)較為危險(xiǎn)的信號(hào)。尤其是本科以上的高學(xué)歷者表示了最低的滿意度,而主任會(huì)計(jì)師表示了最高的滿意度,從業(yè)時(shí)間較短者的滿意度也低于從業(yè)時(shí)間長(zhǎng)的被調(diào)查者。表明目前事務(wù)所的收入分配制度過于傾向主任會(huì)計(jì)師等高級(jí)管理層和股東,而決定審計(jì)質(zhì)量關(guān)鍵,對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)掌握信息最充分,又更加了解新業(yè)務(wù)的恰好是那些對(duì)收入分配制度的合理性傾向于不滿的人,這對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響是顯而易見的。(4)涉外事務(wù)所管理不嚴(yán),調(diào)查發(fā)現(xiàn),大家認(rèn)為需要進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)涉外所的監(jiān)督、檢查力度(59.29%),修改設(shè)立或取得許可證的條件(50.00%),以強(qiáng)化對(duì)涉外所的質(zhì)量控制。(5)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)入門檻偏低,參與調(diào)查的對(duì)象沒有否定“參加注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試的條件過低”的觀點(diǎn)(均值3.32),而且在分組統(tǒng)計(jì)情況下,我們發(fā)現(xiàn)學(xué)歷高被調(diào)查者(均值3.51)、主任會(huì)計(jì)師(均值3.52)傾向于比較同意這種觀點(diǎn)。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試的課程設(shè)置上,大家沒有認(rèn)同“課程設(shè)置合理,通過考試選拔的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠滿足執(zhí)業(yè)所需”的觀點(diǎn)(均值3.28),各有49.08%的人認(rèn)為應(yīng)該對(duì)考試的課程設(shè)置和參加資格考試的條件進(jìn)行改革,尤其是從業(yè)時(shí)間較短(55.88%;51.47%)、年輕(55.43%;55.43%)和高學(xué)歷(54.17%;50.00%)的被調(diào)查者,這些人是目前我國未來審計(jì)市場(chǎng)的主力軍,而且被調(diào)查者中56.97%的人認(rèn)為目前的試題嚴(yán)重脫離實(shí)務(wù),有待于進(jìn)一步改進(jìn)。(6)對(duì)違規(guī)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師懲罰不足,作為被監(jiān)管者的被調(diào)查者未反對(duì)“目前對(duì)違規(guī)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰太輕”的觀點(diǎn)(均值3.25),傾向于比較同意民事責(zé)任是影響審計(jì)質(zhì)量最為重要的因素(均值3.59),尤其是高學(xué)歷被調(diào)查者(均值3.74)。

  3.缺乏有序的、需求高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的外部市場(chǎng)。我國目前有4300多家事務(wù)所,近60000名注冊(cè)會(huì)計(jì)師④,處于一個(gè)買方市場(chǎng),而且買方并不需要高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)(李樹華,2000;劉峰等,2002)。由此帶來的問題是,事務(wù)所無法通過提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量贏取客戶,而只能以價(jià)取勝或以出具滿足客戶需要的審計(jì)報(bào)告取勝。外部不良環(huán)境對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)影響較大的問題還有:(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與包括資產(chǎn)評(píng)估、稅務(wù)代理、土地估價(jià)、房地產(chǎn)估價(jià)、工程造價(jià)、價(jià)格鑒證和司法會(huì)計(jì)鑒定等在內(nèi)的其他行業(yè)的無序競(jìng)爭(zhēng)。相對(duì)而言,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)比較規(guī)范,其他相關(guān)行業(yè)相對(duì)無序,這在一定程度上造成市場(chǎng)秩序混亂,影響審計(jì)質(zhì)量;(2)行業(yè)宣傳不足,政府有關(guān)部門和社會(huì)各界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)不甚了解,而且輿論宣傳存在傾向性,過于宣傳一些行業(yè)內(nèi)的負(fù)面消息,正面報(bào)道罕見;(3)政府部門的不利行政干預(yù),包括國有資產(chǎn)部門的不規(guī)范招標(biāo)、政府部門的任意要求事務(wù)所對(duì)部分領(lǐng)域業(yè)務(wù)降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等問題。調(diào)查中發(fā)現(xiàn),事務(wù)所之間采用降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)(92.12%)、給客戶回扣(81.82%)和迎合客戶需求出具審計(jì)報(bào)告(75.76%)等不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)手段普遍存在。是否給回扣,給多少回扣成為能否爭(zhēng)取到客戶的重要“公關(guān)”手段。

  四、改善我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理的對(duì)策

  針對(duì)上述注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管機(jī)制出現(xiàn)的問題,我們考慮可從內(nèi)、外兩個(gè)角度和激勵(lì)、約束兩個(gè)方面著手強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理,解決行業(yè)中存在的若干問題。

 ?。ㄒ唬┖侠砼渲谜姓鞴懿块T與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)之間的事務(wù)管理權(quán)

  財(cái)政部門與協(xié)會(huì)之間的協(xié)調(diào)與配合機(jī)制主要包括兩個(gè)方面:(1)公共事務(wù)管理權(quán)的分配,哪些事務(wù)管理權(quán)由財(cái)政行使,哪些事務(wù)管理權(quán)由協(xié)會(huì)行使,二者之間應(yīng)有明確界限,防止他律與自律相互沖突和重復(fù);(2)財(cái)政部門的他律權(quán)與協(xié)會(huì)的自律權(quán)如何行使,既有利于強(qiáng)化監(jiān)管力度,又有利于減輕事務(wù)所的負(fù)擔(dān),二者之間最好能夠建立一個(gè)工作協(xié)調(diào)機(jī)制。

  調(diào)查結(jié)論顯示,財(cái)政部收回權(quán)力后的當(dāng)務(wù)之急應(yīng)是建立財(cái)政部門行政監(jiān)管和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)自律監(jiān)管的協(xié)調(diào)機(jī)制(50%),其次是組建一個(gè)高素質(zhì)的管理隊(duì)伍(25%)、制定科學(xué)的行政監(jiān)管具體實(shí)施辦法(23.17%)和協(xié)調(diào)好與其他政府監(jiān)管部門的關(guān)系(23.17%)。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告等專業(yè)標(biāo)準(zhǔn),應(yīng)由協(xié)會(huì)制定,財(cái)政部發(fā)布實(shí)施,這樣既保證了專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的專業(yè)性,又提高了專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)基本道德準(zhǔn)則的制定,大部分被調(diào)查者也認(rèn)為應(yīng)該由協(xié)會(huì)制定,財(cái)政部發(fā)布實(shí)施(51.22%)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育準(zhǔn)則,則有78.18%的人認(rèn)為,應(yīng)該由協(xié)會(huì)制定并組織實(shí)施,報(bào)財(cái)政部備案。在對(duì)行業(yè)的監(jiān)督檢查協(xié)調(diào)機(jī)制上,更多的被調(diào)查者認(rèn)同“由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)進(jìn)行日常檢查,財(cái)政部門對(duì)已經(jīng)協(xié)會(huì)檢查過的事務(wù)所進(jìn)行抽查,并做出處罰決定”(48.75%),事務(wù)所的業(yè)務(wù)承接方式和執(zhí)業(yè)過程、出具審計(jì)報(bào)告的程序和內(nèi)容等行為由協(xié)會(huì)進(jìn)行日常檢查,財(cái)政部門再進(jìn)行抽查(44.05%)。

  財(cái)政部門可以采取下列方式行使行政監(jiān)管權(quán):

  1.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的管理,財(cái)政部門可以通過對(duì)協(xié)會(huì)制定的章程、行業(yè)自律懲戒辦法、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則等進(jìn)行備案或?qū)徟?6.92%)、選派代表參加協(xié)會(huì)的理事會(huì)、會(huì)員大會(huì)(36.69%)、定期或不定期聽取協(xié)會(huì)工作報(bào)告(30.77%)、監(jiān)督財(cái)務(wù)收支的使用,對(duì)重大財(cái)務(wù)支出報(bào)財(cái)政部門批準(zhǔn)或備案(29.59%)等方式進(jìn)行,但向注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)指派秘書長(zhǎng)等政府代表的管理方式已經(jīng)遭到被調(diào)查者的反對(duì),被調(diào)查者中僅有13.02%的人認(rèn)可這種做法。所以在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的行政管理上,財(cái)政部采用備案權(quán)和審批權(quán)的管理方式是最受歡迎的。

  2.對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理,財(cái)政部門可以行使下列管理權(quán)力:事務(wù)所及其分所、辦事處等設(shè)立、合并、解散等審批事項(xiàng)的行政許可權(quán)(75.16%)、對(duì)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量、遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則程度的檢查權(quán)(54.66%)、行政處罰權(quán)(52.8%)、各類資格證書、許可證的審批和發(fā)放權(quán)(52 3%),但被調(diào)查者不贊同財(cái)政部門通過制定事務(wù)所內(nèi)部管理機(jī)制的指導(dǎo)原則或執(zhí)行文本(35.4%)的方式對(duì)事務(wù)所進(jìn)行行政干預(yù)。

  3.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的管理,被調(diào)查者更多的認(rèn)同財(cái)政部門可以行使注冊(cè)、審批權(quán)(57.58%)和行政處罰權(quán)(54.55%),資格考試、執(zhí)業(yè)質(zhì)量和遵循職業(yè)道德基本準(zhǔn)則的檢查監(jiān)督權(quán)(支持率分別為42.42%和46.06%),但不支持由財(cái)政部門負(fù)責(zé)繼續(xù)教育(支持率為15.15%)。

  與此相對(duì)應(yīng)的,被調(diào)查者認(rèn)為,注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可以擁有自律性懲罰權(quán)(均值為4.24),并且應(yīng)由《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定協(xié)會(huì)的自律性懲罰權(quán)(68.83%)。而且57.79%被調(diào)查者還認(rèn)為,注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可以對(duì)事務(wù)所內(nèi)部管理制度進(jìn)行規(guī)范,協(xié)會(huì)在規(guī)范事務(wù)所內(nèi)部管理制度時(shí),最好選擇采用“原則指導(dǎo)”的方式(支持率為69.87%),在規(guī)范的內(nèi)容上,主要是合伙協(xié)議、出資人條件、入伙與退伙方式(57.41%)和事務(wù)所章程、股權(quán)結(jié)構(gòu)(53.70%),大家并不贊同事務(wù)所內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度、人事管理制度和薪酬分配制度應(yīng)該接受協(xié)會(huì)的“原則指導(dǎo)”。

  綜合上述分析,政府行政主管機(jī)關(guān)——財(cái)政部門與協(xié)會(huì)之間的對(duì)行業(yè)公共事務(wù)管理權(quán)的分配及其相互協(xié)調(diào)機(jī)制可以用表1列示。

 表1  財(cái)政部門與協(xié)會(huì)之間的權(quán)力分配及其協(xié)調(diào)機(jī)制
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┃    ┃  財(cái)政機(jī)關(guān)行政權(quán)    ┃  協(xié)會(huì)自律權(quán)          ┃
┣━━━━╋━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━━━━━━━┫
┃    ┃(1)批師批所權(quán)和資格認(rèn)定權(quán);  ┃(1)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)實(shí)務(wù)公告擬定權(quán)┃
┃    ┃(2)執(zhí)業(yè)質(zhì)量 檢查監(jiān)督權(quán);  ┃(2)職業(yè)道德準(zhǔn)則擬定權(quán);         ┃
┃    ┃(3)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)采納發(fā)布權(quán);   ┃(3)職業(yè)后續(xù)教育準(zhǔn)則制定及實(shí)施權(quán);    ┃
┃權(quán)力分配┃(4)有關(guān)事項(xiàng)備案權(quán);     ┃(4)注冊(cè)權(quán);             ┃
┃    ┃(5)行政處罰權(quán);       ┃(5)事務(wù)所內(nèi)部管理制度規(guī)范權(quán);    ┃
┃    ┃(6)考試制度制定權(quán);     ┃(6)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查監(jiān)督權(quán);       ┃
┃    ┃(7)選派代表參與協(xié)會(huì)理事會(huì)、 ┃(7)自律性懲罰權(quán)?!       ?┃
┃    ┃  會(huì)員大會(huì)權(quán);       ┃                  ┃
┃    ┃(8)聽取協(xié)會(huì)工作報(bào)告權(quán)。  ┃                     ┃
┣━━━━╋━━━━━━━━━━━━  ┻━━━━━━━━━━━━━━━━━━┫
┃協(xié)調(diào)機(jī)制┃ 由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)進(jìn)行日常檢查,財(cái)政部門對(duì)已經(jīng)協(xié)會(huì)         ┃
┃    ┃ 檢查過的事務(wù)所進(jìn)行抽查,并做出處罰決定?!          々?
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  (二)建立政府行政管理部門之間的協(xié)調(diào)與配合機(jī)制

  1.取消審計(jì)署的業(yè)務(wù)主管部門地位。兩師兩所合并后,1998年8月,國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政部“三定”方案規(guī)定:“審計(jì)署承擔(dān)的指導(dǎo)和管理社會(huì)審計(jì)的職能劃入財(cái)政部”(馮均科,2002)。由此可見,在國務(wù)院對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理制度安排上,已經(jīng)取消了審計(jì)署的業(yè)務(wù)主管部門地位。但我們認(rèn)為,為接受審計(jì)署審計(jì)監(jiān)督的部門或企業(yè)提供了服務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、事務(wù)所應(yīng)該接受審計(jì)署的監(jiān)督管理。在我們的調(diào)查中發(fā)現(xiàn),49.68%的人認(rèn)為審計(jì)署不應(yīng)再具有對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政管理權(quán),而31.85%的人認(rèn)為審計(jì)署應(yīng)該采取“對(duì)被審計(jì)單位報(bào)送的評(píng)估、審計(jì)等報(bào)告有不實(shí)、違規(guī)等情況時(shí),再對(duì)被審計(jì)單位委托的事務(wù)所進(jìn)行質(zhì)量檢查”的管理方式。

  2.取消工商行政管理局的行業(yè)行政管理主體資格。律師行業(yè)根據(jù)《司法部關(guān)于律師事務(wù)所不進(jìn)行民政登記的批復(fù)》,沒有再進(jìn)行民政、工商登記,直接由司法機(jī)關(guān)審批,從根本上消除了行政權(quán)力的重復(fù)配置。深圳市根據(jù)《深圳特區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》也曾實(shí)行事務(wù)所不進(jìn)行工商登記,但由于全國其他地區(qū)都進(jìn)行工商登記,無法取得廣泛的社會(huì)認(rèn)可,而流于形式。所以無論從律師行業(yè)的發(fā)展過程、行政權(quán)的配置效率,還是從被管制者的觀點(diǎn)出發(fā),取消工商部門對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政管理權(quán)都是合理的。

  3.界定直接監(jiān)管部門與派生監(jiān)管部門之間的權(quán)限。我們?cè)O(shè)想,將政府監(jiān)管部門劃分為直接監(jiān)管部門和派生監(jiān)管部門。除財(cái)政部(業(yè)務(wù)主管部門)和民政部(負(fù)責(zé)協(xié)會(huì)管理)作為直接監(jiān)管部門外,其余部門都是派生部門,其對(duì)行業(yè)的管理方式可考慮:(1)在實(shí)施特定領(lǐng)域資質(zhì)管理的情況下,如果派生監(jiān)管部門所管轄領(lǐng)域設(shè)定了資質(zhì)要求⑤,那么派生監(jiān)管部門可配合和協(xié)同財(cái)政部門實(shí)施特定領(lǐng)域資質(zhì)取得和取消管理。這方面的工作,派生監(jiān)管部門處于輔助地位。(2)派生監(jiān)管部門自身不直接對(duì)事務(wù)所進(jìn)行日常監(jiān)督檢查,但可能觸發(fā)對(duì)事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的延伸檢查。如果派生管理部門認(rèn)為必要,可以派員參與財(cái)政部門的檢查組織對(duì)所管轄公司的審計(jì)師的檢查,但不應(yīng)獨(dú)立對(duì)事務(wù)所進(jìn)行檢查,防止與財(cái)政部門的檢查權(quán)重復(fù)。(3)依據(jù)有關(guān)法律對(duì)違規(guī)事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行處罰,報(bào)財(cái)政部備案,但這種處罰不等同于財(cái)政機(jī)關(guān)的行政處罰,派生監(jiān)管部門可以建議財(cái)政部門做出取消違規(guī)事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該領(lǐng)域的審計(jì)服務(wù)權(quán),但不能做出吊銷事務(wù)所營業(yè)執(zhí)照、注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格證書的決定,該決定應(yīng)由財(cái)政機(jī)關(guān)做出。

 ?。ㄈ┘涌熵?cái)政部門內(nèi)部監(jiān)管機(jī)制的建立與完善

  1.根據(jù)職能分工,建立相應(yīng)的辦公機(jī)制。成立聯(lián)席會(huì)議制度,溝通和協(xié)調(diào)財(cái)政部?jī)?nèi)會(huì)計(jì)司、監(jiān)督檢查局、條法司三個(gè)部門之間工作。另外一個(gè)可能更有效的管理方式是在財(cái)政部門單設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理機(jī)構(gòu),下設(shè)若干職能部門和專業(yè)委員會(huì)。調(diào)查的結(jié)論對(duì)目前財(cái)政部由會(huì)計(jì)司、監(jiān)督檢查局和條法司共同負(fù)責(zé)行業(yè)行政管理的機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)力分配支持率較低(12.66%),而在財(cái)政部新設(shè)一個(gè)專門的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政管理機(jī)構(gòu),全面負(fù)責(zé)行政管理的觀點(diǎn)的支持率為33.54%⑥。

  2.設(shè)立專業(yè)委員會(huì)。在財(cái)政部門內(nèi)組建會(huì)計(jì)、審計(jì)等專家技術(shù)鑒定委員會(huì),并制定相應(yīng)的工作機(jī)制,其主要職能主要有:(1)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違規(guī)情況進(jìn)行技術(shù)鑒定,為監(jiān)督檢查部門的處罰提供依據(jù);(2)代表公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行監(jiān)管。

  3.引進(jìn)和培養(yǎng)人才。財(cái)政部門應(yīng)該對(duì)設(shè)定為專司注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管方面的工作人員大力進(jìn)行培訓(xùn),同時(shí)也可以采取從外部引進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的有關(guān)專業(yè)人士,增強(qiáng)監(jiān)管力量。

 ?。ㄋ模┍O(jiān)督指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)建立科學(xué)的組織運(yùn)行機(jī)制和有效開展工作

  1.確立注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的行業(yè)自律懲戒權(quán)??捎韶?cái)政部出面,主張?jiān)凇蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》的修改中,確立協(xié)會(huì)應(yīng)具有的自律監(jiān)管權(quán)。將前所述適宜協(xié)會(huì)行使的管理權(quán)交付協(xié)會(huì)行使。

  2.要減少對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的不當(dāng)行政干預(yù)。包括協(xié)會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的選派,徹底改變協(xié)會(huì)的行政機(jī)關(guān)色彩。

  被調(diào)查者比較同意協(xié)會(huì)所有工作專職人員采取社會(huì)公開招聘方式選?。ň?.08)。

  3.督促注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定事務(wù)所管理制度指導(dǎo)性規(guī)范文本。要求協(xié)會(huì)利用其優(yōu)勢(shì)幫助事務(wù)所建立和健全事務(wù)所內(nèi)部管理制度,調(diào)查也顯示,這對(duì)改進(jìn)事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量具有較大幫助。

  4.推動(dòng)協(xié)會(huì)的誠信檔案建設(shè)。調(diào)查結(jié)論顯示,誠信檔案制度有利于促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量(均值4.22),但該項(xiàng)工作應(yīng)該由協(xié)會(huì)監(jiān)督檢查,建立誠信檔案,報(bào)財(cái)政部門備案(69.33%的支持率),所以財(cái)政部應(yīng)該督促協(xié)會(huì)認(rèn)真做好注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠信建設(shè),加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵循職業(yè)道德的檢查力度。

  5.建議協(xié)會(huì)有重點(diǎn)地開展好自律工作。調(diào)查結(jié)論表明,對(duì)協(xié)會(huì)成員來說,協(xié)會(huì)最為重要的服務(wù)內(nèi)容是幫助成員主張合法權(quán)利,然后依次是協(xié)助成員建立、健全內(nèi)部質(zhì)量控制制度和管理制度、協(xié)調(diào)解決事務(wù)所內(nèi)部、事務(wù)所與事務(wù)所之間的糾紛、對(duì)外宣傳行業(yè)和咨詢服務(wù)。對(duì)此,財(cái)政機(jī)關(guān)應(yīng)給予指導(dǎo)。

  6.建立行業(yè)投訴、舉報(bào)制度。被調(diào)查者比較同意,建立行業(yè)投訴、舉報(bào)制度對(duì)提高事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)法律、法規(guī)、規(guī)章的遵循程度有明顯成效(均值為4.04)。

  7. 強(qiáng)化事務(wù)所異地執(zhí)業(yè)管理。財(cái)政部門不便干預(yù)事務(wù)所跨地區(qū)執(zhí)業(yè),可要求協(xié)會(huì)采取下列措施加強(qiáng)對(duì)異地臨時(shí)執(zhí)業(yè)的管理,措施包括:(1)臨時(shí)執(zhí)業(yè)登記制度;(2)臨時(shí)執(zhí)業(yè)退出登記制度;(3)臨時(shí)執(zhí)業(yè)回訪制。對(duì)分所的管理,建議協(xié)會(huì)考慮:(1)控制分所設(shè)立數(shù)量,提高分所設(shè)立的條件;(2)加強(qiáng)對(duì)分所業(yè)務(wù)質(zhì)量和審計(jì)服務(wù)收費(fèi)檢查;(3)對(duì)已設(shè)立的分所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行檢查,對(duì)于執(zhí)業(yè)質(zhì)量差的分所,要求其限期改正,如在限期內(nèi)沒有改正,給予取消;(4)要求事務(wù)所總所加強(qiáng)對(duì)其分所的人員素質(zhì)培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)管;(5)事務(wù)所分所所在地協(xié)會(huì)要求分所提供總所對(duì)其的監(jiān)控政策和總所的承諾,以判斷分所與總所的實(shí)質(zhì)關(guān)系。

  8.強(qiáng)化審計(jì)服務(wù)收費(fèi)管理。從理論上說,審計(jì)收費(fèi)應(yīng)屬市場(chǎng)行為,政府有關(guān)部門不應(yīng)干預(yù),我國《價(jià)格法》也沒有為政府有關(guān)部門干預(yù)審計(jì)服務(wù)收費(fèi)留下法律許可的空間,但我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展尚不成熟,加之需求方不需要高質(zhì)量審計(jì)服務(wù),形成需求方市場(chǎng),審計(jì)服務(wù)需求方可利用優(yōu)勢(shì)強(qiáng)迫審計(jì)服務(wù)供給方降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),從而損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的利益。因此,作為過渡性手段,采用審計(jì)服務(wù)指導(dǎo)價(jià)方式保護(hù)行業(yè)利益,抵制需求方的壓價(jià)是必要的。我們的調(diào)查發(fā)現(xiàn),大家還是傾向于比較同意制定審計(jì)服務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)(均值3.79),而且主張由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)同物價(jià)部門(38.41%)或者是由財(cái)政部門、物價(jià)部門與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)三個(gè)部門一起共同制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)(36.59%)。因此,如果制定審計(jì)服務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的指導(dǎo)價(jià),則以協(xié)會(huì)、物價(jià)部門為主體,財(cái)政部門適當(dāng)介入的方式是合適的。審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的確定仍應(yīng)采用最低限價(jià)與市場(chǎng)調(diào)節(jié)相結(jié)合的方式較為合適,給予較大的浮動(dòng)幅度。

 ?。ㄎ澹└倪M(jìn)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理制度

  1.改進(jìn)事務(wù)所組織形式。(1)在新的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中增加有限責(zé)任合伙、個(gè)人獨(dú)資的事務(wù)所組織形式;(2)考慮到在目前我國整個(gè)社會(huì)信用機(jī)制尚未建立,注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部執(zhí)業(yè)環(huán)境相對(duì)惡劣的情況下,保留有限責(zé)任公司制事務(wù)所,但提高現(xiàn)有的有限責(zé)任公司制事務(wù)所的設(shè)立條件,尤其是設(shè)立的注冊(cè)資本。問卷調(diào)查的結(jié)論是:被調(diào)查者傾向于比較同意事務(wù)所組織形式會(huì)影響執(zhí)業(yè)質(zhì)量(均值3.66),認(rèn)為應(yīng)該允許成立有限責(zé)任合伙所(64.88%)和個(gè)人獨(dú)資所(51.79%),在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的修訂中應(yīng)考慮這些建議。

  2.規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師與合伙人的最高年齡。調(diào)查顯示,被調(diào)查者傾向于比較同意對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師(均值3.8)和合伙人的年齡(均值3.9)進(jìn)行限制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最高年齡不能超過65歲(最高選擇比例33.73%),合伙人的年齡最高不能超過60歲(最高選擇比例35.54%)。因此,在新的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中,可規(guī)定合伙人和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最高年齡限制。

  3.改革考試制度和提高進(jìn)入門檻。被調(diào)查者主張改革考試課程設(shè)置(49.08%)和考生學(xué)歷要求(49.08%),大家比較認(rèn)同采用美國和ACCA的考試模式(支持率均為37.89%),而支持采用我國考試模式的為22.98%。增加考試課程。在課程的設(shè)置上,也有必要增加與事務(wù)所執(zhí)業(yè)密切相關(guān)的課程,最應(yīng)該增加的科目是審計(jì)與內(nèi)部控制(61.39%),然后是戰(zhàn)略財(cái)務(wù)管理(41.77%)和高級(jí)稅務(wù)(36.71%)。調(diào)查中,大家反映目前的試題與實(shí)務(wù)聯(lián)系不足(56.97%),有56.29%的大多數(shù)人認(rèn)為命題人應(yīng)由經(jīng)驗(yàn)豐富的實(shí)務(wù)工作者與高?;蜓芯克膶<夜餐M成。此外,提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試的報(bào)名門檻、實(shí)行分階段考試等也是可行的措施。

  4.抓好繼續(xù)教育。調(diào)查發(fā)現(xiàn),業(yè)務(wù)培訓(xùn)的重點(diǎn)應(yīng)該放在實(shí)務(wù)技能的培訓(xùn)上(73.65%),然后依次是新頒布的審計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)(64.07%)、新的相關(guān)的財(cái)經(jīng)法規(guī)培訓(xùn)(50.3%)和內(nèi)部控制、管理咨詢(50.3%)等方面。對(duì)于未完成繼續(xù)教育的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以給予暫緩注冊(cè)(55.95%)和罰以增加繼續(xù)教育培訓(xùn)時(shí)數(shù)(52.38%)進(jìn)行處罰,以強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的繼續(xù)教育意識(shí),提高整個(gè)行業(yè)的執(zhí)業(yè)水平和專業(yè)勝任能力。

  5.適當(dāng)強(qiáng)化違規(guī)責(zé)任處罰。調(diào)查結(jié)論顯示,在違規(guī)處罰上,應(yīng)以行政責(zé)任和民事責(zé)任為主,刑事責(zé)任為輔(57.93%)。但在我國由于社會(huì)配套制度尚不完備,個(gè)人財(cái)產(chǎn)監(jiān)管制度、信用制度尚未建立,民事賠償機(jī)制的作用受到一定程度的限制。財(cái)政部門可著重強(qiáng)化行政處罰力度,明確行政處罰手段,探討有效的行政處罰機(jī)制。在違規(guī)的行政處罰上,究竟是重師輕所還是重所輕師,更多人的看法是“視情況而定(43.98%)”或“二者并重(30.72%)”,不應(yīng)有重師輕所或重所輕師的傾向。

 ?。┍M快出臺(tái)新《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》

  上述行業(yè)監(jiān)管中許多問題的解決,歸根到底,依賴于新《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》有大突破,我們認(rèn)為修訂的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》要著重考慮解決下面幾個(gè)突出問題:(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)自律權(quán),包括協(xié)會(huì)自律管理內(nèi)容、協(xié)會(huì)自律性懲戒方式等;(2)有限責(zé)任合伙所、個(gè)人所。規(guī)定今后可設(shè)立有限責(zé)任合伙所和個(gè)人所;(3)事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師合法權(quán)益保護(hù);(4)設(shè)立人和合伙人的條件,包括年齡限制;(5)聽政制度。對(duì)行業(yè)發(fā)展有重要影響的問題,應(yīng)實(shí)行聽政制度,以保護(hù)行業(yè)發(fā)展和維護(hù)公眾利益。

 ?。ㄆ撸﹦?chuàng)造良好的外部執(zhí)業(yè)環(huán)境

  政府建設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)外部執(zhí)業(yè)環(huán)境的最終目的是營造一個(gè)有序的、高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)需求的買方市場(chǎng),促使作為買方的企業(yè)需求高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù),注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與其他相關(guān)行業(yè)之間在業(yè)務(wù)承接過程中建立良性有序的競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系。針對(duì)外部執(zhí)業(yè)環(huán)境存在的問題,我們建議財(cái)政部門可考慮:(1)加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量檢查,加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息造假的綜合整治,加大對(duì)單位負(fù)責(zé)人財(cái)務(wù)信息造假的懲罰力度,從根本上監(jiān)督企業(yè)需求高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù);(2)通過各種渠道宣傳注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè),逐步推動(dòng)民營企業(yè)對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求;(3)聯(lián)合使用審計(jì)報(bào)告的行政機(jī)關(guān),檢查審計(jì)報(bào)告的規(guī)范性和真實(shí)性,以促進(jìn)企業(yè)聘請(qǐng)高質(zhì)量的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)營造一個(gè)高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)需求市場(chǎng);(4)改變注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與其他行業(yè)之間的無序競(jìng)爭(zhēng)問題。

 ?、贋橛懻摰姆奖?,這里僅涉及政府與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)之間的權(quán)力分配與制衡機(jī)制,至于政府內(nèi)部各行政管理主體之間的權(quán)力分配與制衡,留待后文討論。

  ②在以自律為主的國家,這些事務(wù)管理權(quán)則由協(xié)會(huì)行使。

 ?、蹖?shí)際上,會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式是一個(gè)更為復(fù)雜的問題。雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)無限責(zé)任有利于加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn),從而有助于提高審計(jì)質(zhì)量,但從另一個(gè)角度看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)既有其個(gè)人因素,也有環(huán)境因素的制約,并非注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自身和注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人可以完全控制,在目前審計(jì)環(huán)境條件下,由注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)自承擔(dān)全部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人都不見得公平。

 ?、苊绹?,從事公眾公司審計(jì)的事務(wù)所有1300多家,從事非公眾公司審計(jì)的3000多家,事務(wù)所總量基本與我國相當(dāng),但客戶卻資源相差甚遠(yuǎn)。

 ?、萑缜八?,這僅是一種過渡措施。

  ⑥獲得最高支持率的是美國的安然事件后的獨(dú)立監(jiān)管模式(39.87%)。

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