進(jìn)行消費(fèi)稅的稅收籌劃需注意的幾個(gè)方面
消費(fèi)稅的計(jì)征，主要取決于三個(gè)因素，即納稅人的選定、稅率的高低及銷(xiāo)售額的大小。由于納稅人和稅率籌劃的空間較小，這里只作簡(jiǎn)單介紹。而銷(xiāo)售額的大小，直接關(guān)系到應(yīng)納稅額的多少，因此，消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額成為稅收籌劃的主要內(nèi)容。
納稅人選定的籌劃
我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅征稅范圍比較窄，只選擇11類(lèi)消費(fèi)品征稅，因此在納稅的選定上可以進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕I劃。也就是說(shuō)，企業(yè)在投資決策的時(shí)候，就避開(kāi)上述消費(fèi)品，而選擇其他符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，在流轉(zhuǎn)稅及所得稅方面有優(yōu)惠政策的產(chǎn)品進(jìn)行投資。另外，有些高檔消費(fèi)品也沒(méi)有列入消費(fèi)稅征稅范圍，在市場(chǎng)前景看好的情況下，企業(yè)也可選擇這類(lèi)項(xiàng)目投資，以避免成為消費(fèi)稅納稅人。
稅率的籌劃
由于應(yīng)稅消費(fèi)品所適用的稅率是固定的，只有在出現(xiàn)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的情況下，納稅人才可以選擇合適的銷(xiāo)售方式和核算方式，達(dá)到適用較低消費(fèi)品稅率的目的，從而降低稅負(fù)。
消費(fèi)稅的兼營(yíng)行為，主要是指消費(fèi)稅納稅人同時(shí)經(jīng)營(yíng)兩種以上稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品的行為。對(duì)于這種兼營(yíng)行為，稅法明確規(guī)定：納稅人兼營(yíng)多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)稅產(chǎn)品的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量；未分別核算銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售的，應(yīng)從高適用稅率。這一規(guī)定要求企業(yè)在會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中做到帳目清楚，以免蒙受不必要的損失；
在消費(fèi)品銷(xiāo)售過(guò)程中的組合問(wèn)題，看有無(wú)必要組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售，避免給企業(yè)造成不必要的稅收負(fù)擔(dān)。
某酒廠既生產(chǎn)稅率為25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10％的藥酒，還生產(chǎn)上述兩類(lèi)酒的小瓶裝禮品套裝。某年8月份，該廠對(duì)外銷(xiāo)售12000瓶糧食白酒，單價(jià)30元／瓶；銷(xiāo)售8000瓶藥酒，單價(jià)50元／瓶；銷(xiāo)售700套套裝酒，單價(jià)120元／套，其中白酒3瓶、藥酒3瓶，均為半斤裝。如何做好該酒廠的稅收籌劃？
如果三類(lèi)酒單獨(dú)核算，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
白酒：30×12000×25％＝90000（元）
藥酒：50×8000×10％＝40000（元）
套裝酒：120×700×25％＝21000（元）
合計(jì)應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
84000+46400+21000＝151000（元）
如果三類(lèi)酒未單獨(dú)核算，則應(yīng)采用稅率從高的原則，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
?。?0×12000+50×8000+120×700）×25％＝211000（元）
由此可見(jiàn)，如果企業(yè)將三種酒單獨(dú)核算，可節(jié)稅：
211000-151000＝60000元
另外，如果該企業(yè)不將兩類(lèi)酒組成套裝酒銷(xiāo)售還可節(jié)稅：
120×700×25％-（14×3×700×25％+29×3×700×10％）
?。?1000-（7350+6090）
?。?560（元）
因此，企業(yè)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，能單獨(dú)核算，最好單獨(dú)核算，沒(méi)有必要成套銷(xiāo)售的，最好單獨(dú)銷(xiāo)售，盡量降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
銷(xiāo)售額的籌劃為方便計(jì)稅，消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額和增值稅的銷(xiāo)售額相關(guān)規(guī)定是一樣的，即以含消費(fèi)稅而不含增值稅的銷(xiāo)售額作為計(jì)稅基數(shù)。除此之外，消費(fèi)稅在確定銷(xiāo)售額時(shí)，還涉及到一些特殊規(guī)定，這為稅收籌劃提供了廣闊的空間。
銷(xiāo)售額核算的籌劃當(dāng)適用增值稅的征稅對(duì)象，同時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)征消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額中不包括應(yīng)向購(gòu)貨方收取的增值稅的，其計(jì)算公式為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額＝含增值稅的銷(xiāo)售額／（1＋增值稅稅率或征收率）
現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，有的企業(yè)沒(méi)有深刻理解增值稅價(jià)外稅的屬性，直接將含增值稅的銷(xiāo)售額作為消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)，這顯然不利于企業(yè)節(jié)省消費(fèi)稅。
某酒廠銷(xiāo)售給某超市價(jià)值為5萬(wàn)元的糧食白酒（含增值稅），并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，注明銷(xiāo)項(xiàng)稅額7265元，（增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為25％）。
應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額為：50000（1＋17％）＝42375（元）
應(yīng)納消費(fèi)稅為：42735×25％＝10683.75（元）
包裝物的稅收籌劃
包裝物是指產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)用于包裝其產(chǎn)品的各種包裝容器，如箱、桶、罐、瓶等等。在一般產(chǎn)品銷(xiāo)售活動(dòng)中，包裝物隨產(chǎn)品銷(xiāo)售是很普遍的，從形式上看，可以分成如下幾種類(lèi)型：第一，隨同產(chǎn)品出售但不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；第二，隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；第三，出租或出借給購(gòu)買(mǎi)產(chǎn)品的單位使用的包裝物。
在出租出借這種形式下，還可以有具體的分類(lèi)：一是包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品出售，只是單純收取押金；二是既作隨同產(chǎn)品出售，同時(shí)又另外收取押金；三是不作價(jià)隨同產(chǎn)品出售，在收取租金的基礎(chǔ)上，又收取包裝物押金。如某啤酒廠，在銷(xiāo)售啤酒的過(guò)程中，對(duì)周轉(zhuǎn)箱不作價(jià)銷(xiāo)售，只是收取押金，這屬于第一種情況；如果該啤酒廠以較低的價(jià)格對(duì)周轉(zhuǎn)箱作價(jià)，計(jì)入銷(xiāo)售額之中，另外又規(guī)定歸還包裝物的時(shí)間，并收取了押金，這屬于第二種情況；如果周轉(zhuǎn)箱求作價(jià)銷(xiāo)售，而是借給購(gòu)貨方使用，該酒廠對(duì)周轉(zhuǎn)箱按實(shí)際使用期限收取租金。此外，為了保證包裝物的完好，又另外收取部分押金，這就屬于第三種情況。
根據(jù)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定：應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷(xiāo)售的，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也不論在會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中按其所包裝消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。包裝物的租金應(yīng)視為價(jià)外費(fèi)用，并入銷(xiāo)售額征稅。
包裝物的押金應(yīng)區(qū)分不同情況分別進(jìn)行處理：如果包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，而是收取押金的，此項(xiàng)押金可以暫不并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中征稅；對(duì)因逾期未收回包裝物而不再退還的和已收取一年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額計(jì)征消費(fèi)稅；
對(duì)包裝物既作價(jià)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷(xiāo)售，又另外收取押金并在規(guī)定的期限內(nèi)未予退還的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。
另外，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于酒類(lèi)產(chǎn)品包裝物押金征稅問(wèn)題的通知》規(guī)定，對(duì)酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還及會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售額中征收消費(fèi)稅（啤酒、黃酒除外）。
因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)省消費(fèi)稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，而應(yīng)采取收取“押金”的形式，而此項(xiàng)押金必須在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)收回，則可以不并入銷(xiāo)售額計(jì)算繳納消費(fèi)稅。
某汽車(chē)輪胎廠，屬增值稅一般納稅人，某月銷(xiāo)售汽車(chē)輪胎500個(gè)，每個(gè)輪胎售價(jià)為500元（木含增值稅），這批輪胎耗用包裝盒500只，每只包裝盒售價(jià)對(duì)元（不含增值稅），輪胎的消費(fèi)稅稅率為10％。那么，該汽車(chē)輪胎廠對(duì)包裝盒如何處理，才能最大限度地節(jié)稅？
如果企業(yè)將包裝盒作價(jià)連同輪胎一同銷(xiāo)售，包裝盒應(yīng)并入輪胎售價(jià)當(dāng)中一并征收消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
?。?000×500＋20×500）×10％＝251000（元）。
如果企業(yè)將包裝盒不作價(jià)銷(xiāo)售而是收取押金，每只包裝盒收取20元的押金，則此項(xiàng)押金木應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額計(jì)征消費(fèi)稅。該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅為5000×500×10％＝250000（元）。
如果押金在規(guī)定期限內(nèi)（一般為一年）未收回，應(yīng)將此項(xiàng)押金作為銷(xiāo)售額納稅。
由于收取的押金作為價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)屬含稅的款項(xiàng)，應(yīng)將押金換算為不含稅收入計(jì)征稅款。該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅為：
5000×500×10％＋20×500÷（1＋17％）×10％＝250854.70（元）。
由此可見(jiàn)，該輪胎廠只有將包裝盒收取押金，且在規(guī)定的期限內(nèi)將包裝物押金收回時(shí)，才可以達(dá)到最大限度地節(jié)稅。
連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品主要是指以消費(fèi)稅產(chǎn)品為原材料，繼續(xù)生產(chǎn)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的業(yè)務(wù)，如用煙絲，繼續(xù)生產(chǎn)加工成卷煙，煙絲是卷煙的直接材料并最終構(gòu)成卷煙的實(shí)體，這里煙絲和卷煙都是消費(fèi)稅的產(chǎn)品。而煙絲作為生產(chǎn)卷煙的原材料，其來(lái)源涉及到三種不同情況：一種是自行加工的，一種是委托加工收回的，再一種是外購(gòu)的，三種不同的原材料來(lái)源，如何做好稅收處理呢？
自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品
根據(jù)消費(fèi)稅條例的規(guī)定，納稅人自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅。也就是說(shuō)，用企業(yè)生產(chǎn)出的煙絲為原材料，繼續(xù)加工生產(chǎn)出卷煙，煙絲不納消費(fèi)稅，只就生產(chǎn)出的卷煙征收消費(fèi)稅，但是直接對(duì)外銷(xiāo)售的煙絲還是應(yīng)該征收消費(fèi)稅的。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為150萬(wàn)元的煙葉，先由A車(chē)間自行加工成煙絲，加工費(fèi)合計(jì)120萬(wàn)元。然后，再由B車(chē)間加工成甲類(lèi)卷煙，加工費(fèi)用合計(jì)100萬(wàn)元，該批卷煙最終實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售額100萬(wàn)元。
如果將A車(chē)間加工成的煙絲直接對(duì)外銷(xiāo)售，應(yīng)就煙絲征收消費(fèi)稅。但該卷煙廠是將煙絲繼續(xù)加工成卷煙，因此只就卷煙繳納消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
1000×50％＝500（萬(wàn)元）
稅后利潤(rùn)為：
?。?000－150－120－100－500）×（1－33％）＝87.1（萬(wàn)元）。
委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品
企業(yè)或單位由于設(shè)備、技術(shù)、人力等方面的局限和對(duì)產(chǎn)品性能、質(zhì)量等方面的特殊要求，常常自己不能生產(chǎn)，而委托其他單位代為加工應(yīng)稅消費(fèi)品，然后，將加工好的應(yīng)稅消費(fèi)品收回，或者直接銷(xiāo)售或者自己使用。按照條例的規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。
所謂“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品”，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材料賣(mài)給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及由受托方以委托方的名義購(gòu)進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論企業(yè)在財(cái)務(wù)上是否作銷(xiāo)售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。這主要是因?yàn)?，委托加工?yīng)稅消費(fèi)品是由受托方代收代繳消費(fèi)稅稅款的，受托方只就其加工勞務(wù)繳納增值稅。如果委托方不能提供原料和主要材料，而是受托方以某種形式提供原料，那就不成其為委托加工，而是受托方在自制應(yīng)稅消費(fèi)品了。在這種情況下，就有可能出現(xiàn)受托方人為地壓低計(jì)稅價(jià)格，虛假代收代繳消費(fèi)稅的現(xiàn)象。
委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品，如果委托企業(yè)收回后，直接對(duì)外銷(xiāo)售則不再繳納消費(fèi)稅。如果用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，則允許扣除當(dāng)期投入生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品的已納消費(fèi)稅稅額。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為150萬(wàn)元的煙葉，并委托其他卷煙廠將煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費(fèi)120萬(wàn)元。
如果該卷煙廠將收回的煙絲繼續(xù)加工成甲類(lèi)卷煙，加工成本費(fèi)用共計(jì)100萬(wàn)元，該批卷煙最終實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售額1000萬(wàn)元。則受托方代扣代繳消費(fèi)稅稅額為：
（15＋120）÷（1－30％）×30％＝11571（萬(wàn)元）；
該廠銷(xiāo)售卷煙后，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
1000×50％－115.71＝384.29（萬(wàn)元）；
稅后利潤(rùn)為：
（100－150－120－100－384.29）×（1－33％）＝164.63（萬(wàn)元）。
如果該卷煙廠直接委托其他卷煙廠將煙絲加工成甲類(lèi)卷煙，加工費(fèi)用為220萬(wàn)元（120萬(wàn)＋100萬(wàn)），收回卷煙成品后直接對(duì)外銷(xiāo)售，銷(xiāo)售額仍為1000萬(wàn)元。則該卷煙廠支付受托方代扣代繳消費(fèi)稅稅額為：
?。?5＋220）÷（1－50％）×50％＝370（萬(wàn)元）。
對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)不必再繳納消費(fèi)稅，稅后利潤(rùn)為：
?。?00－150－22D－370）×（1－33％）＝174.2（萬(wàn)元）。
外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品
如果企業(yè)自己不能生產(chǎn)或委托加工同類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品，那就只能選擇外購(gòu)。由于消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，即消費(fèi)稅稅額包含在應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)格之內(nèi)，因此，企業(yè)在外購(gòu)原材料的同時(shí)，也就支付了消費(fèi)稅稅款。對(duì)于用外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品為原料繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，允許按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為384.29萬(wàn)元（150萬(wàn)＋120萬(wàn)＋114.29萬(wàn)）的已稅煙絲，投入生產(chǎn)后，全部生產(chǎn)出甲類(lèi)卷煙，該批卷煙最終銷(xiāo)售額為1000萬(wàn)元。則該卷煙廠應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
1000×50％－384.29×30％＝384.72（萬(wàn)元）
稅后利潤(rùn)為：
?。?000－384.29－384.72）×（1－33％）＝154.76（萬(wàn)元）
從以上分析可以看出，在各相關(guān)因素相同的條件下，自行加工方式的稅后利潤(rùn)最小，其稅負(fù)最重；購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅消費(fèi)品繼續(xù)加工方式的稅負(fù)次之；而委托加工方式中徹底的委托加工方式稅負(fù)比委托加工后再自行加工銷(xiāo)售的稅負(fù)要低。
這主要是因?yàn)槿N形式的應(yīng)稅消費(fèi)品的稅基不同。自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)稅的稅基為產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格，而委托加工方式，其稅基為組成計(jì)稅價(jià)格或同類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格，其往往要低于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格，而低于的這一部分，實(shí)際上未繳納消費(fèi)稅。購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅消費(fèi)品繼續(xù)加工方式，雖以產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格為稅基，但允許扣除購(gòu)入原材料的已納稅額，稅負(fù)相對(duì)要輕些。
由于消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，消費(fèi)稅稅負(fù)的輕重直接影響到企業(yè)的利潤(rùn)水平。同時(shí)，不同的應(yīng)稅消費(fèi)品加工方式，又使企業(yè)的消費(fèi)稅稅負(fù)有所不同，因此，企業(yè)完全可以通過(guò)稅收籌劃，選擇最佳的加工方式，以求稅負(fù)最低，利潤(rùn)最多。
納稅環(huán)節(jié)的稅收籌劃
消費(fèi)稅的征收不同于增值稅。增值稅是以每個(gè)流通環(huán)節(jié)的增值額作為課征對(duì)象，體現(xiàn)為“道道征收”，而消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)具有單一性，即它只是在應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)、流通或消費(fèi)的某一環(huán)節(jié)征稅，并不是多環(huán)節(jié)多次征收。從消費(fèi)品的生產(chǎn)流通體制表看，國(guó)內(nèi)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品一般要經(jīng)過(guò)生產(chǎn)、批發(fā)、零售三個(gè)環(huán)節(jié)，進(jìn)口的消費(fèi)品要經(jīng)過(guò)進(jìn)口、批發(fā)、零售三個(gè)環(huán)節(jié)。相對(duì)于為數(shù)眾多的批發(fā)商和消費(fèi)者而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)和進(jìn)口環(huán)節(jié)牽涉到的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者數(shù)量最少，從而有利于實(shí)行有效的源泉控制和保障稅收征管效率，因而將消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)確定在消費(fèi)品生產(chǎn)流通的源頭，即產(chǎn)制環(huán)節(jié)最為適宜。
那么，應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅環(huán)節(jié)是怎樣規(guī)定的？納稅人從事應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)銷(xiāo)售的，其納稅環(huán)節(jié)一般是應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)，且納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)、支付代購(gòu)手續(xù)費(fèi)以及在銷(xiāo)售之外另付給購(gòu)貨方或中間人作為獎(jiǎng)勵(lì)和報(bào)酬的應(yīng)稅消費(fèi)品，也屬于銷(xiāo)售范疇；納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以外的其他方面，應(yīng)在移送使用環(huán)節(jié)納稅；委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅環(huán)節(jié)確定在委托方提貨時(shí)，由受托方代收代繳稅款；進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，納稅環(huán)節(jié)確定在報(bào)關(guān)進(jìn)口環(huán)節(jié)。但是，對(duì)于金銀首飾則改在零售環(huán)節(jié)課征。
由于消費(fèi)稅的課征只選擇單一環(huán)節(jié)，而消費(fèi)品的流通還存在著批發(fā)、零售等若干個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，這在客觀上為企業(yè)選擇一定的方式節(jié)稅提供了可能。企業(yè)可以采用分設(shè)獨(dú)立核算的經(jīng)銷(xiāo)部、銷(xiāo)售公司的辦法，降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)的銷(xiāo)售價(jià)格向他們供貨，經(jīng)銷(xiāo)部、銷(xiāo)售公司再以正常價(jià)格對(duì)外銷(xiāo)售，由于消費(fèi)稅主要在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)因此減輕許多。
某小汽車(chē)生產(chǎn)廠，正常小汽車(chē)的出廠價(jià)為128000元／輛，適用稅率為8％。而該廠分設(shè)了獨(dú)立核算的經(jīng)銷(xiāo)部，向經(jīng)銷(xiāo)部供貨時(shí)價(jià)格定為98000元／輛，當(dāng)月出廠小汽車(chē)2 00輛。兩種銷(xiāo)售方式稅負(fù)對(duì)比如下：
廠家直接銷(xiāo)售，應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
128000×200×8％二2048000（元）
由經(jīng)銷(xiāo)部銷(xiāo)售，應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
98000×200×8％＝1568000（元）
由此，企業(yè)可節(jié)稅2048000－1568000＝480000（元）
現(xiàn)在，這種做法在生產(chǎn)煙、酒、化妝品、摩托車(chē)、小汽車(chē)的行業(yè)里得到較為普遍的應(yīng)用。這里需要企業(yè)注意的是：生產(chǎn)廠家向經(jīng)銷(xiāo)部出售應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，只能適度壓低價(jià)格；如果壓低幅度過(guò)大，就屬于稅法所稱(chēng)“價(jià)格明顯偏低”，此時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以行使對(duì)價(jià)格的調(diào)整權(quán)。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
由于列入消費(fèi)稅征稅范圍的消費(fèi)品一般為非生活必需品，而這些應(yīng)稅消費(fèi)品的購(gòu)買(mǎi)者通常具有較高的消費(fèi)水平，因此，對(duì)于消費(fèi)稅不應(yīng)存在減稅、免稅優(yōu)惠的問(wèn)題。
但是，按照國(guó)際通行的做法，對(duì)于出口的消費(fèi)品通常都是免稅的。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的免稅政策
增值稅和消費(fèi)稅是屬于交叉征收的稅種，出口應(yīng)稅消費(fèi)品在出口報(bào)關(guān)時(shí)，往往既涉及增值稅的退（兔）稅，同時(shí)也涉及消費(fèi)稅的退（免）稅，因此，通常所說(shuō)的出口退（免）稅，主要指的就是退（免）增值稅和消費(fèi)稅，一些相關(guān)的退（免）稅政策也將這兩個(gè)稅種合并闡述（可直接參照增值稅的章節(jié)）。而消費(fèi)稅和增值稅不同之處則在于退稅稅率的確定和出口應(yīng)稅消費(fèi)品退稅的計(jì)算上。
退稅稅率的確定。出口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)退消費(fèi)稅的稅率或單位稅額，依據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》所附《消費(fèi)稅稅目稅率表》執(zhí)行。企業(yè)應(yīng)將不同消費(fèi)稅稅率的出口應(yīng)稅消費(fèi)品分開(kāi)核算和申報(bào)，凡劃分不清的，一律從低適用稅率計(jì)算應(yīng)退消費(fèi)稅稅額。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品退稅的計(jì)算。出口應(yīng)稅消費(fèi)品的應(yīng)退消費(fèi)稅稅款，分兩種情況處理：屬于從價(jià)定率計(jì)征消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)算公式為：應(yīng)退消費(fèi)稅稅款＝出口貨物的工廠銷(xiāo)售額×稅率；屬于從量定額計(jì)征消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)算公式為：應(yīng)退消費(fèi)稅稅款＝出口數(shù)量×單位稅額。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃規(guī)行
消費(fèi)稅規(guī)定，只要納稅人出口的消費(fèi)品，不是國(guó)家禁止或限制出口的貨物，在出口環(huán)節(jié)均可以享受退（免）稅的待遇。這就是鼓勵(lì)納稅人在滿(mǎn)足國(guó)內(nèi)市場(chǎng)需求的基礎(chǔ)上，盡量擴(kuò)大出口規(guī)模。從節(jié)稅的角度出發(fā)，納稅人也應(yīng)該想方設(shè)法開(kāi)拓國(guó)際市場(chǎng)，為本企業(yè)謀求盡可能多的合理利益。
此外，在出口產(chǎn)品因質(zhì)量等問(wèn)題被退貨的情況下，依然存在著一定的節(jié)稅機(jī)會(huì)。
稅法中規(guī)定：出口的應(yīng)稅消費(fèi)品辦理退稅后發(fā)生退關(guān)，或者國(guó)外退貨，進(jìn)口時(shí)予以免稅的，由報(bào)關(guān)出口者按規(guī)定期限向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理補(bǔ)繳已退的消費(fèi)稅稅款。由納稅人直接出口的應(yīng)稅消費(fèi)品，辦理免稅后發(fā)生退關(guān)，或者國(guó)外退貨，進(jìn)口時(shí)已予以免稅的，經(jīng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可暫不辦理補(bǔ)稅，待其轉(zhuǎn)為國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售時(shí)，再向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)補(bǔ)繳消費(fèi)稅。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)完全可以占有資金的時(shí)間價(jià)值，充分利用退貨款和推遲納稅人的應(yīng)退稅款，為企業(yè)創(chuàng)造新的效益。
納稅人選定的籌劃
我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅征稅范圍比較窄，只選擇11類(lèi)消費(fèi)品征稅，因此在納稅的選定上可以進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕I劃。也就是說(shuō)，企業(yè)在投資決策的時(shí)候，就避開(kāi)上述消費(fèi)品，而選擇其他符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，在流轉(zhuǎn)稅及所得稅方面有優(yōu)惠政策的產(chǎn)品進(jìn)行投資。另外，有些高檔消費(fèi)品也沒(méi)有列入消費(fèi)稅征稅范圍，在市場(chǎng)前景看好的情況下，企業(yè)也可選擇這類(lèi)項(xiàng)目投資，以避免成為消費(fèi)稅納稅人。
稅率的籌劃
由于應(yīng)稅消費(fèi)品所適用的稅率是固定的，只有在出現(xiàn)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的情況下，納稅人才可以選擇合適的銷(xiāo)售方式和核算方式，達(dá)到適用較低消費(fèi)品稅率的目的，從而降低稅負(fù)。
消費(fèi)稅的兼營(yíng)行為，主要是指消費(fèi)稅納稅人同時(shí)經(jīng)營(yíng)兩種以上稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品的行為。對(duì)于這種兼營(yíng)行為，稅法明確規(guī)定：納稅人兼營(yíng)多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)稅產(chǎn)品的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量；未分別核算銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售的，應(yīng)從高適用稅率。這一規(guī)定要求企業(yè)在會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中做到帳目清楚，以免蒙受不必要的損失；
在消費(fèi)品銷(xiāo)售過(guò)程中的組合問(wèn)題，看有無(wú)必要組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售，避免給企業(yè)造成不必要的稅收負(fù)擔(dān)。
某酒廠既生產(chǎn)稅率為25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10％的藥酒，還生產(chǎn)上述兩類(lèi)酒的小瓶裝禮品套裝。某年8月份，該廠對(duì)外銷(xiāo)售12000瓶糧食白酒，單價(jià)30元／瓶；銷(xiāo)售8000瓶藥酒，單價(jià)50元／瓶；銷(xiāo)售700套套裝酒，單價(jià)120元／套，其中白酒3瓶、藥酒3瓶，均為半斤裝。如何做好該酒廠的稅收籌劃？
如果三類(lèi)酒單獨(dú)核算，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
白酒：30×12000×25％＝90000（元）
藥酒：50×8000×10％＝40000（元）
套裝酒：120×700×25％＝21000（元）
合計(jì)應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
84000+46400+21000＝151000（元）
如果三類(lèi)酒未單獨(dú)核算，則應(yīng)采用稅率從高的原則，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
?。?0×12000+50×8000+120×700）×25％＝211000（元）
由此可見(jiàn)，如果企業(yè)將三種酒單獨(dú)核算，可節(jié)稅：
211000-151000＝60000元
另外，如果該企業(yè)不將兩類(lèi)酒組成套裝酒銷(xiāo)售還可節(jié)稅：
120×700×25％-（14×3×700×25％+29×3×700×10％）
?。?1000-（7350+6090）
?。?560（元）
因此，企業(yè)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，能單獨(dú)核算，最好單獨(dú)核算，沒(méi)有必要成套銷(xiāo)售的，最好單獨(dú)銷(xiāo)售，盡量降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
銷(xiāo)售額的籌劃為方便計(jì)稅，消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額和增值稅的銷(xiāo)售額相關(guān)規(guī)定是一樣的，即以含消費(fèi)稅而不含增值稅的銷(xiāo)售額作為計(jì)稅基數(shù)。除此之外，消費(fèi)稅在確定銷(xiāo)售額時(shí)，還涉及到一些特殊規(guī)定，這為稅收籌劃提供了廣闊的空間。
銷(xiāo)售額核算的籌劃當(dāng)適用增值稅的征稅對(duì)象，同時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)征消費(fèi)稅的銷(xiāo)售額中不包括應(yīng)向購(gòu)貨方收取的增值稅的，其計(jì)算公式為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額＝含增值稅的銷(xiāo)售額／（1＋增值稅稅率或征收率）
現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，有的企業(yè)沒(méi)有深刻理解增值稅價(jià)外稅的屬性，直接將含增值稅的銷(xiāo)售額作為消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)，這顯然不利于企業(yè)節(jié)省消費(fèi)稅。
某酒廠銷(xiāo)售給某超市價(jià)值為5萬(wàn)元的糧食白酒（含增值稅），并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，注明銷(xiāo)項(xiàng)稅額7265元，（增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為25％）。
應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額為：50000（1＋17％）＝42375（元）
應(yīng)納消費(fèi)稅為：42735×25％＝10683.75（元）
包裝物的稅收籌劃
包裝物是指產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)用于包裝其產(chǎn)品的各種包裝容器，如箱、桶、罐、瓶等等。在一般產(chǎn)品銷(xiāo)售活動(dòng)中，包裝物隨產(chǎn)品銷(xiāo)售是很普遍的，從形式上看，可以分成如下幾種類(lèi)型：第一，隨同產(chǎn)品出售但不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；第二，隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；第三，出租或出借給購(gòu)買(mǎi)產(chǎn)品的單位使用的包裝物。
在出租出借這種形式下，還可以有具體的分類(lèi)：一是包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品出售，只是單純收取押金；二是既作隨同產(chǎn)品出售，同時(shí)又另外收取押金；三是不作價(jià)隨同產(chǎn)品出售，在收取租金的基礎(chǔ)上，又收取包裝物押金。如某啤酒廠，在銷(xiāo)售啤酒的過(guò)程中，對(duì)周轉(zhuǎn)箱不作價(jià)銷(xiāo)售，只是收取押金，這屬于第一種情況；如果該啤酒廠以較低的價(jià)格對(duì)周轉(zhuǎn)箱作價(jià)，計(jì)入銷(xiāo)售額之中，另外又規(guī)定歸還包裝物的時(shí)間，并收取了押金，這屬于第二種情況；如果周轉(zhuǎn)箱求作價(jià)銷(xiāo)售，而是借給購(gòu)貨方使用，該酒廠對(duì)周轉(zhuǎn)箱按實(shí)際使用期限收取租金。此外，為了保證包裝物的完好，又另外收取部分押金，這就屬于第三種情況。
根據(jù)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定：應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷(xiāo)售的，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也不論在會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中按其所包裝消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。包裝物的租金應(yīng)視為價(jià)外費(fèi)用，并入銷(xiāo)售額征稅。
包裝物的押金應(yīng)區(qū)分不同情況分別進(jìn)行處理：如果包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，而是收取押金的，此項(xiàng)押金可以暫不并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中征稅；對(duì)因逾期未收回包裝物而不再退還的和已收取一年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額計(jì)征消費(fèi)稅；
對(duì)包裝物既作價(jià)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷(xiāo)售，又另外收取押金并在規(guī)定的期限內(nèi)未予退還的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。
另外，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于酒類(lèi)產(chǎn)品包裝物押金征稅問(wèn)題的通知》規(guī)定，對(duì)酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還及會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售額中征收消費(fèi)稅（啤酒、黃酒除外）。
因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)省消費(fèi)稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，而應(yīng)采取收取“押金”的形式，而此項(xiàng)押金必須在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)收回，則可以不并入銷(xiāo)售額計(jì)算繳納消費(fèi)稅。
某汽車(chē)輪胎廠，屬增值稅一般納稅人，某月銷(xiāo)售汽車(chē)輪胎500個(gè)，每個(gè)輪胎售價(jià)為500元（木含增值稅），這批輪胎耗用包裝盒500只，每只包裝盒售價(jià)對(duì)元（不含增值稅），輪胎的消費(fèi)稅稅率為10％。那么，該汽車(chē)輪胎廠對(duì)包裝盒如何處理，才能最大限度地節(jié)稅？
如果企業(yè)將包裝盒作價(jià)連同輪胎一同銷(xiāo)售，包裝盒應(yīng)并入輪胎售價(jià)當(dāng)中一并征收消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
?。?000×500＋20×500）×10％＝251000（元）。
如果企業(yè)將包裝盒不作價(jià)銷(xiāo)售而是收取押金，每只包裝盒收取20元的押金，則此項(xiàng)押金木應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額計(jì)征消費(fèi)稅。該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅為5000×500×10％＝250000（元）。
如果押金在規(guī)定期限內(nèi)（一般為一年）未收回，應(yīng)將此項(xiàng)押金作為銷(xiāo)售額納稅。
由于收取的押金作為價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)屬含稅的款項(xiàng)，應(yīng)將押金換算為不含稅收入計(jì)征稅款。該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅為：
5000×500×10％＋20×500÷（1＋17％）×10％＝250854.70（元）。
由此可見(jiàn)，該輪胎廠只有將包裝盒收取押金，且在規(guī)定的期限內(nèi)將包裝物押金收回時(shí)，才可以達(dá)到最大限度地節(jié)稅。
連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品主要是指以消費(fèi)稅產(chǎn)品為原材料，繼續(xù)生產(chǎn)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的業(yè)務(wù)，如用煙絲，繼續(xù)生產(chǎn)加工成卷煙，煙絲是卷煙的直接材料并最終構(gòu)成卷煙的實(shí)體，這里煙絲和卷煙都是消費(fèi)稅的產(chǎn)品。而煙絲作為生產(chǎn)卷煙的原材料，其來(lái)源涉及到三種不同情況：一種是自行加工的，一種是委托加工收回的，再一種是外購(gòu)的，三種不同的原材料來(lái)源，如何做好稅收處理呢？
自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品
根據(jù)消費(fèi)稅條例的規(guī)定，納稅人自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅。也就是說(shuō)，用企業(yè)生產(chǎn)出的煙絲為原材料，繼續(xù)加工生產(chǎn)出卷煙，煙絲不納消費(fèi)稅，只就生產(chǎn)出的卷煙征收消費(fèi)稅，但是直接對(duì)外銷(xiāo)售的煙絲還是應(yīng)該征收消費(fèi)稅的。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為150萬(wàn)元的煙葉，先由A車(chē)間自行加工成煙絲，加工費(fèi)合計(jì)120萬(wàn)元。然后，再由B車(chē)間加工成甲類(lèi)卷煙，加工費(fèi)用合計(jì)100萬(wàn)元，該批卷煙最終實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售額100萬(wàn)元。
如果將A車(chē)間加工成的煙絲直接對(duì)外銷(xiāo)售，應(yīng)就煙絲征收消費(fèi)稅。但該卷煙廠是將煙絲繼續(xù)加工成卷煙，因此只就卷煙繳納消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
1000×50％＝500（萬(wàn)元）
稅后利潤(rùn)為：
?。?000－150－120－100－500）×（1－33％）＝87.1（萬(wàn)元）。
委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品
企業(yè)或單位由于設(shè)備、技術(shù)、人力等方面的局限和對(duì)產(chǎn)品性能、質(zhì)量等方面的特殊要求，常常自己不能生產(chǎn)，而委托其他單位代為加工應(yīng)稅消費(fèi)品，然后，將加工好的應(yīng)稅消費(fèi)品收回，或者直接銷(xiāo)售或者自己使用。按照條例的規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。
所謂“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品”，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材料賣(mài)給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及由受托方以委托方的名義購(gòu)進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論企業(yè)在財(cái)務(wù)上是否作銷(xiāo)售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。這主要是因?yàn)?，委托加工?yīng)稅消費(fèi)品是由受托方代收代繳消費(fèi)稅稅款的，受托方只就其加工勞務(wù)繳納增值稅。如果委托方不能提供原料和主要材料，而是受托方以某種形式提供原料，那就不成其為委托加工，而是受托方在自制應(yīng)稅消費(fèi)品了。在這種情況下，就有可能出現(xiàn)受托方人為地壓低計(jì)稅價(jià)格，虛假代收代繳消費(fèi)稅的現(xiàn)象。
委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品，如果委托企業(yè)收回后，直接對(duì)外銷(xiāo)售則不再繳納消費(fèi)稅。如果用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，則允許扣除當(dāng)期投入生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品的已納消費(fèi)稅稅額。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為150萬(wàn)元的煙葉，并委托其他卷煙廠將煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費(fèi)120萬(wàn)元。
如果該卷煙廠將收回的煙絲繼續(xù)加工成甲類(lèi)卷煙，加工成本費(fèi)用共計(jì)100萬(wàn)元，該批卷煙最終實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售額1000萬(wàn)元。則受托方代扣代繳消費(fèi)稅稅額為：
（15＋120）÷（1－30％）×30％＝11571（萬(wàn)元）；
該廠銷(xiāo)售卷煙后，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：
1000×50％－115.71＝384.29（萬(wàn)元）；
稅后利潤(rùn)為：
（100－150－120－100－384.29）×（1－33％）＝164.63（萬(wàn)元）。
如果該卷煙廠直接委托其他卷煙廠將煙絲加工成甲類(lèi)卷煙，加工費(fèi)用為220萬(wàn)元（120萬(wàn)＋100萬(wàn)），收回卷煙成品后直接對(duì)外銷(xiāo)售，銷(xiāo)售額仍為1000萬(wàn)元。則該卷煙廠支付受托方代扣代繳消費(fèi)稅稅額為：
?。?5＋220）÷（1－50％）×50％＝370（萬(wàn)元）。
對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)不必再繳納消費(fèi)稅，稅后利潤(rùn)為：
?。?00－150－22D－370）×（1－33％）＝174.2（萬(wàn)元）。
外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品
如果企業(yè)自己不能生產(chǎn)或委托加工同類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品，那就只能選擇外購(gòu)。由于消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，即消費(fèi)稅稅額包含在應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)格之內(nèi)，因此，企業(yè)在外購(gòu)原材料的同時(shí)，也就支付了消費(fèi)稅稅款。對(duì)于用外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品為原料繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，允許按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。
某卷煙廠，某年購(gòu)入一批價(jià)值為384.29萬(wàn)元（150萬(wàn)＋120萬(wàn)＋114.29萬(wàn)）的已稅煙絲，投入生產(chǎn)后，全部生產(chǎn)出甲類(lèi)卷煙，該批卷煙最終銷(xiāo)售額為1000萬(wàn)元。則該卷煙廠應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：
1000×50％－384.29×30％＝384.72（萬(wàn)元）
稅后利潤(rùn)為：
?。?000－384.29－384.72）×（1－33％）＝154.76（萬(wàn)元）
從以上分析可以看出，在各相關(guān)因素相同的條件下，自行加工方式的稅后利潤(rùn)最小，其稅負(fù)最重；購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅消費(fèi)品繼續(xù)加工方式的稅負(fù)次之；而委托加工方式中徹底的委托加工方式稅負(fù)比委托加工后再自行加工銷(xiāo)售的稅負(fù)要低。
這主要是因?yàn)槿N形式的應(yīng)稅消費(fèi)品的稅基不同。自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)稅的稅基為產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格，而委托加工方式，其稅基為組成計(jì)稅價(jià)格或同類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格，其往往要低于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格，而低于的這一部分，實(shí)際上未繳納消費(fèi)稅。購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅消費(fèi)品繼續(xù)加工方式，雖以產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格為稅基，但允許扣除購(gòu)入原材料的已納稅額，稅負(fù)相對(duì)要輕些。
由于消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，消費(fèi)稅稅負(fù)的輕重直接影響到企業(yè)的利潤(rùn)水平。同時(shí)，不同的應(yīng)稅消費(fèi)品加工方式，又使企業(yè)的消費(fèi)稅稅負(fù)有所不同，因此，企業(yè)完全可以通過(guò)稅收籌劃，選擇最佳的加工方式，以求稅負(fù)最低，利潤(rùn)最多。
納稅環(huán)節(jié)的稅收籌劃
消費(fèi)稅的征收不同于增值稅。增值稅是以每個(gè)流通環(huán)節(jié)的增值額作為課征對(duì)象，體現(xiàn)為“道道征收”，而消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)具有單一性，即它只是在應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)、流通或消費(fèi)的某一環(huán)節(jié)征稅，并不是多環(huán)節(jié)多次征收。從消費(fèi)品的生產(chǎn)流通體制表看，國(guó)內(nèi)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品一般要經(jīng)過(guò)生產(chǎn)、批發(fā)、零售三個(gè)環(huán)節(jié)，進(jìn)口的消費(fèi)品要經(jīng)過(guò)進(jìn)口、批發(fā)、零售三個(gè)環(huán)節(jié)。相對(duì)于為數(shù)眾多的批發(fā)商和消費(fèi)者而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)和進(jìn)口環(huán)節(jié)牽涉到的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者數(shù)量最少，從而有利于實(shí)行有效的源泉控制和保障稅收征管效率，因而將消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)確定在消費(fèi)品生產(chǎn)流通的源頭，即產(chǎn)制環(huán)節(jié)最為適宜。
那么，應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅環(huán)節(jié)是怎樣規(guī)定的？納稅人從事應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)銷(xiāo)售的，其納稅環(huán)節(jié)一般是應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)，且納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)、支付代購(gòu)手續(xù)費(fèi)以及在銷(xiāo)售之外另付給購(gòu)貨方或中間人作為獎(jiǎng)勵(lì)和報(bào)酬的應(yīng)稅消費(fèi)品，也屬于銷(xiāo)售范疇；納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以外的其他方面，應(yīng)在移送使用環(huán)節(jié)納稅；委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅環(huán)節(jié)確定在委托方提貨時(shí)，由受托方代收代繳稅款；進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，納稅環(huán)節(jié)確定在報(bào)關(guān)進(jìn)口環(huán)節(jié)。但是，對(duì)于金銀首飾則改在零售環(huán)節(jié)課征。
由于消費(fèi)稅的課征只選擇單一環(huán)節(jié)，而消費(fèi)品的流通還存在著批發(fā)、零售等若干個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，這在客觀上為企業(yè)選擇一定的方式節(jié)稅提供了可能。企業(yè)可以采用分設(shè)獨(dú)立核算的經(jīng)銷(xiāo)部、銷(xiāo)售公司的辦法，降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)的銷(xiāo)售價(jià)格向他們供貨，經(jīng)銷(xiāo)部、銷(xiāo)售公司再以正常價(jià)格對(duì)外銷(xiāo)售，由于消費(fèi)稅主要在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)因此減輕許多。
某小汽車(chē)生產(chǎn)廠，正常小汽車(chē)的出廠價(jià)為128000元／輛，適用稅率為8％。而該廠分設(shè)了獨(dú)立核算的經(jīng)銷(xiāo)部，向經(jīng)銷(xiāo)部供貨時(shí)價(jià)格定為98000元／輛，當(dāng)月出廠小汽車(chē)2 00輛。兩種銷(xiāo)售方式稅負(fù)對(duì)比如下：
廠家直接銷(xiāo)售，應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
128000×200×8％二2048000（元）
由經(jīng)銷(xiāo)部銷(xiāo)售，應(yīng)納消費(fèi)稅額為：
98000×200×8％＝1568000（元）
由此，企業(yè)可節(jié)稅2048000－1568000＝480000（元）
現(xiàn)在，這種做法在生產(chǎn)煙、酒、化妝品、摩托車(chē)、小汽車(chē)的行業(yè)里得到較為普遍的應(yīng)用。這里需要企業(yè)注意的是：生產(chǎn)廠家向經(jīng)銷(xiāo)部出售應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，只能適度壓低價(jià)格；如果壓低幅度過(guò)大，就屬于稅法所稱(chēng)“價(jià)格明顯偏低”，此時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以行使對(duì)價(jià)格的調(diào)整權(quán)。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
由于列入消費(fèi)稅征稅范圍的消費(fèi)品一般為非生活必需品，而這些應(yīng)稅消費(fèi)品的購(gòu)買(mǎi)者通常具有較高的消費(fèi)水平，因此，對(duì)于消費(fèi)稅不應(yīng)存在減稅、免稅優(yōu)惠的問(wèn)題。
但是，按照國(guó)際通行的做法，對(duì)于出口的消費(fèi)品通常都是免稅的。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的免稅政策
增值稅和消費(fèi)稅是屬于交叉征收的稅種，出口應(yīng)稅消費(fèi)品在出口報(bào)關(guān)時(shí)，往往既涉及增值稅的退（兔）稅，同時(shí)也涉及消費(fèi)稅的退（免）稅，因此，通常所說(shuō)的出口退（免）稅，主要指的就是退（免）增值稅和消費(fèi)稅，一些相關(guān)的退（免）稅政策也將這兩個(gè)稅種合并闡述（可直接參照增值稅的章節(jié)）。而消費(fèi)稅和增值稅不同之處則在于退稅稅率的確定和出口應(yīng)稅消費(fèi)品退稅的計(jì)算上。
退稅稅率的確定。出口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)退消費(fèi)稅的稅率或單位稅額，依據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》所附《消費(fèi)稅稅目稅率表》執(zhí)行。企業(yè)應(yīng)將不同消費(fèi)稅稅率的出口應(yīng)稅消費(fèi)品分開(kāi)核算和申報(bào)，凡劃分不清的，一律從低適用稅率計(jì)算應(yīng)退消費(fèi)稅稅額。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品退稅的計(jì)算。出口應(yīng)稅消費(fèi)品的應(yīng)退消費(fèi)稅稅款，分兩種情況處理：屬于從價(jià)定率計(jì)征消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)算公式為：應(yīng)退消費(fèi)稅稅款＝出口貨物的工廠銷(xiāo)售額×稅率；屬于從量定額計(jì)征消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)算公式為：應(yīng)退消費(fèi)稅稅款＝出口數(shù)量×單位稅額。
出口應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃規(guī)行
消費(fèi)稅規(guī)定，只要納稅人出口的消費(fèi)品，不是國(guó)家禁止或限制出口的貨物，在出口環(huán)節(jié)均可以享受退（免）稅的待遇。這就是鼓勵(lì)納稅人在滿(mǎn)足國(guó)內(nèi)市場(chǎng)需求的基礎(chǔ)上，盡量擴(kuò)大出口規(guī)模。從節(jié)稅的角度出發(fā)，納稅人也應(yīng)該想方設(shè)法開(kāi)拓國(guó)際市場(chǎng)，為本企業(yè)謀求盡可能多的合理利益。
此外，在出口產(chǎn)品因質(zhì)量等問(wèn)題被退貨的情況下，依然存在著一定的節(jié)稅機(jī)會(huì)。
稅法中規(guī)定：出口的應(yīng)稅消費(fèi)品辦理退稅后發(fā)生退關(guān)，或者國(guó)外退貨，進(jìn)口時(shí)予以免稅的，由報(bào)關(guān)出口者按規(guī)定期限向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理補(bǔ)繳已退的消費(fèi)稅稅款。由納稅人直接出口的應(yīng)稅消費(fèi)品，辦理免稅后發(fā)生退關(guān)，或者國(guó)外退貨，進(jìn)口時(shí)已予以免稅的，經(jīng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可暫不辦理補(bǔ)稅，待其轉(zhuǎn)為國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售時(shí)，再向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)補(bǔ)繳消費(fèi)稅。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)完全可以占有資金的時(shí)間價(jià)值，充分利用退貨款和推遲納稅人的應(yīng)退稅款，為企業(yè)創(chuàng)造新的效益。
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