據(jù)證券交易所公開資料顯示，2019年1月1日～2019年10月15日，共有80家A股上市公司發(fā)布了前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正公告。其中，絕大部分上市公司的前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正都涉及了損益的調(diào)整，會(huì)計(jì)利潤也隨之發(fā)生了變化。企業(yè)會(huì)計(jì)利潤調(diào)整后，當(dāng)年度的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額是否也就隨之調(diào)整呢？從實(shí)際情況來看，企業(yè)發(fā)生前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正需要調(diào)整企業(yè)會(huì)計(jì)利潤的，當(dāng)期的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額也會(huì)隨之改變。這個(gè)業(yè)務(wù)實(shí)際并不復(fù)雜，相關(guān)企業(yè)應(yīng)及時(shí)進(jìn)行稅款“多退少補(bǔ)”，避免后續(xù)損失。

實(shí)例 前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正后需退補(bǔ)稅

近日，A上市公司發(fā)布了前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正公告。前期差錯(cuò)更正后，這家上市公司的稅務(wù)處理引發(fā)了業(yè)界的關(guān)注。

A公司在公告中稱，經(jīng)自查，公司發(fā)現(xiàn)其控股子公司B和C公司，2015年轉(zhuǎn)讓的兩項(xiàng)投資業(yè)務(wù)的投資收益確認(rèn)存在問題。經(jīng)深入調(diào)查，前期資管產(chǎn)品收益權(quán)轉(zhuǎn)讓因存在擔(dān)保合同，須履行差額補(bǔ)足義務(wù)，后續(xù)公司以融資租賃業(yè)務(wù)、投資業(yè)務(wù)等形式實(shí)施了差額補(bǔ)足。上述事項(xiàng)導(dǎo)致上市公司2015年度和2016年度會(huì)計(jì)處理存在差錯(cuò)，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定，公司應(yīng)對(duì)前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正（追溯調(diào)整）。

2019年1月11日，A公司召開董事會(huì)臨時(shí)會(huì)議，審議通過了《關(guān)于公司前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的議案》，同意公司根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則的相關(guān)規(guī)定要求，對(duì)前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行更正及追溯調(diào)整。同日，A公司董事會(huì)發(fā)布了《關(guān)于前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的公告》。

A公司公告還稱，后經(jīng)兩個(gè)公司申請(qǐng)，其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意B公司和C公司按照以前年度實(shí)際情況，對(duì)其進(jìn)行退稅和補(bǔ)稅處理。B公司近日收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)退回的所得稅稅款1500萬元，補(bǔ)繳所得稅稅款678萬元并繳納相應(yīng)滯納金230萬元；C公司近日收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)退回的所得稅稅款1041萬元，補(bǔ)繳所得稅稅款490萬元并繳納相應(yīng)滯納金168萬元。

啟示 應(yīng)納稅所得額計(jì)量基礎(chǔ)需重新確定

前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正并調(diào)整會(huì)計(jì)利潤后，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計(jì)量基礎(chǔ)是否隨之變化呢？從A公司的實(shí)踐情況來看，結(jié)論其實(shí)已經(jīng)比較明確了。

《企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。同時(shí)，《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、相關(guān)的規(guī)范性文件還規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。

企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。納稅人的年度應(yīng)納稅所得額，是在納稅人會(huì)計(jì)利潤總額的基礎(chǔ)上，加減納稅調(diào)整等金額后，計(jì)算出的“納稅調(diào)整后所得額”。從企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的具體欄次來看，“利潤總額計(jì)算”欄次中的項(xiàng)目，應(yīng)按照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度口徑計(jì)算填報(bào)。

根據(jù)公開的資料可以清晰地發(fā)現(xiàn)，B公司和C公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，同意其根據(jù)調(diào)整后的會(huì)計(jì)報(bào)表重新計(jì)算2015年和2016年的應(yīng)納稅額，并對(duì)納稅人2015年度存在的多繳稅款予以退還，對(duì)納稅人2016年度少繳的稅款予以補(bǔ)繳并征收相應(yīng)的滯納金。由此可以認(rèn)為，如果納稅人根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，進(jìn)行了前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，則調(diào)整后的會(huì)計(jì)利潤總額，就是新的計(jì)算企業(yè)所得稅計(jì)稅基礎(chǔ)的處理原則，已得到了稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。

提醒 關(guān)注差錯(cuò)事項(xiàng)及時(shí)進(jìn)行“多退少補(bǔ)”

納稅人的年度會(huì)計(jì)利潤總額是計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)，如果納稅人根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行了前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，則調(diào)整后的會(huì)計(jì)利潤總額就是新的計(jì)算納稅人年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)。

值得企業(yè)關(guān)注的是，納稅人申請(qǐng)退還多繳稅款的期限是有時(shí)限的，超過時(shí)限將失去退還的機(jī)會(huì)?！抖愂照魇展芾矸ā返谖迨粭l及《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還。

如果企業(yè)因前期會(huì)計(jì)處理存在差錯(cuò)，導(dǎo)致前期會(huì)計(jì)利潤低于實(shí)際利潤，進(jìn)而存在以前年度少繳企業(yè)所得稅情況的，應(yīng)根據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定及時(shí)予以補(bǔ)繳并繳納相應(yīng)的滯納金。《稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。如果企業(yè)前期會(huì)計(jì)處理存在差錯(cuò)并存在“在賬簿上多列支出或者不列、少列收入”少繳應(yīng)納稅款的行為構(gòu)成偷稅的，將面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款處理；構(gòu)成犯罪的，還將被依法追究刑事責(zé)任。

因此，企業(yè)如果在進(jìn)行前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正后會(huì)計(jì)利潤發(fā)生了變化的，一定要及時(shí)進(jìn)行企業(yè)所得稅的相應(yīng)處理。一方面，這有助于避免因超過時(shí)間限制而無法申請(qǐng)退還多繳稅款；另一方面，有助于避免因少繳稅款而帶來的后續(xù)更多的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

相關(guān)知識(shí)點(diǎn)

會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正指對(duì)企業(yè)在會(huì)計(jì)處理中，針對(duì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等方面出現(xiàn)錯(cuò)誤進(jìn)行的糾正。一項(xiàng)交易或事項(xiàng)，通過確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等步驟，形成對(duì)信息使用者有用的會(huì)計(jì)信息。在確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告過程中，由于賬戶分類錯(cuò)誤、計(jì)算錯(cuò)誤、會(huì)計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤、漏記已完成的交易或事項(xiàng)等原因會(huì)產(chǎn)生差錯(cuò)。

會(huì)計(jì)差錯(cuò)特別是重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，若不能及時(shí)更正，不僅影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，而且可能誤導(dǎo)投資者、債權(quán)人以及其他信息使用者，使其作出錯(cuò)誤的決策或判斷。

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