關于房地產開發(fā)企業(yè)營改增的特殊規(guī)定及解析

來源: 正保會計網校編輯： 2016/06/24 09:04:55　　字體：大小

關于營改增，房地產開發(fā)企業(yè)面臨著一場狂風驟雨，面對鋪天蓋地的營改增文件，房地產開發(fā)企業(yè)該何去何從？通用的規(guī)定大同小異，可是作為一名房地產開發(fā)企業(yè)財會人員，要想了解關于房地產企業(yè)的特殊規(guī)定，就要在大篇的規(guī)定中“慧海拾珠”，這不僅浪費時間，而且還記憶不深。因此本文將國家稅務總局發(fā)布的關于營改增的文件和公告中有關房地產企業(yè)特殊規(guī)定的內容一一列示，幫助財會人員查找相關規(guī)定，有的放矢，順利過渡到增值稅。

營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法

第一章納稅人和扣繳義務人

第一條在中華人民共和國境內（以下稱境內）銷售服務、無形資產或者不動產（以下稱應稅行為）的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本辦法繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅。

單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

個人，是指個體工商戶和其他個人。

解析：奠定了以銷售不動產為主業(yè)的房地產開發(fā)公司增值稅納稅人的身份。

第三章稅率和征收率

第十五條增值稅稅率：

（二）提供交通運輸、郵政、基礎電信、建筑、不動產租賃服務，銷售不動產，轉讓土地使用權，稅率為11%.

解析：明確了銷售不動產的增值稅稅率為11%.

銷售服務、無形資產、不動產注釋：

銷售不動產，是指轉讓不動產所有權的業(yè)務活動。不動產，是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物等。

建筑物，包括住宅、商業(yè)營業(yè)用房、辦公樓等可供居住、工作或者進行其他活動的建造物。

構筑物，包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造物。

轉讓建筑物有限產權或者永久使用權的，轉讓在建的建筑物或者構筑物所有權的，以及在轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。

解析：解釋了不動產包括建筑物和構筑物兩大類。同時也規(guī)定了轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。

營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定

一、營改增試點期間，試點納稅人[指按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下稱《試點實施辦法》）繳納增值稅的納稅人]有關政策

（三）銷售額。

10.房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。

房地產老項目，是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目。

解析：強調房地產企業(yè)一般納稅方式下，計稅依據為扣除土地價款之后的余額。這是因為土地一般是從政府手中拍賣得到了，不可能取得增值稅專用發(fā)票進行抵扣，所以直接采用差額納稅的方式，將屬于土地的不能抵扣的進項稅額變相進項扣除，減輕企業(yè)的稅負。

（八）銷售不動產。

7.房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。

解析：確定房地產開發(fā)企業(yè)一般納稅人銷售老項目增值稅征收率為5%，而非一般企業(yè)的3%.

8.房地產開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產項目，按照5%的征收率計稅。

解析：確定房地產企業(yè)小規(guī)模納稅人征收率為5%，而非一般企業(yè)的3%.

9.房地產開發(fā)企業(yè)采取預收款方式銷售所開發(fā)的房地產項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

解析：房地產開發(fā)企業(yè)收到預收款時，沿用營業(yè)稅的規(guī)定，預繳稅款，注意，這里的稅率與營業(yè)稅稅率不一致，營業(yè)稅是5%，這里的預征率是3%，目的是為了讓項目所在地的主管稅務機關也能有部分收益，避免了項目地和機構所在地稅收分配的不公平。

（十）房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產老項目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，適用一般計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用，按照3%的預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

解析：這一條規(guī)定，就印證了上述9.為了平衡兩地稅務機關稅收收益的解釋。按照3%在項目所在地預繳之后，再向機構所在地申報補稅。

國家稅務總局公告2016年第14號

國家稅務總局關于發(fā)布《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》的公告

納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法

第二條納稅人轉讓其取得的不動產，適用本辦法。

本辦法所稱取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產。

房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目不適用本辦法。

解析：本條規(guī)定說明14號公告不是針對房地產開發(fā)企業(yè)的，而是針對一般性質的納稅人的規(guī)定。

國家稅務總局關于發(fā)布《房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》的公告

國家稅務總局公告2016年第18號

國家稅務總局制定了《房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》，現予以公布，自2016年5月1日起施行。

特此公告。

國家稅務總局

2016年3月31日

房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法

第一章適用范圍

第一條根據《財政部國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）及現行增值稅有關規(guī)定，制定本辦法。

第二條房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目，適用本辦法。

自行開發(fā)，是指在依法取得土地使用權的土地上進行基礎設施和房屋建設。

解析：本條規(guī)定全是針對房地產開發(fā)企業(yè)的內容。

第三條房地產開發(fā)企業(yè)以接盤等形式購入未完工的房地產項目繼續(xù)開發(fā)后，以自己的名義立項銷售的，屬于本辦法規(guī)定的銷售自行開發(fā)的房地產項目。

解析：規(guī)定了房地產企業(yè)購入未完工的房地產項目立項銷售的處理。

第二章一般納稅人征收管理

第一節(jié) 銷售額

第四條房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：

銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）

解析：營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定中（三）銷售額中房地產差額納稅，進行了細化解釋。

第五條當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：

當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款

當期銷售房地產項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增值稅銷售額對應的建筑面積。

房地產項目可供銷售建筑面積，是指房地產項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產項目時未單獨作價結算的配套公共設施的建筑面積。

支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。

解析：規(guī)定了可扣除土地成本的計算公式。符合成本匹配的原則。

第六條在計算銷售額時從全部價款和價外費用中扣除土地價款，應當取得省級以上（含省級）財政部門監(jiān)（印）制的財政票據。

第七條一般納稅人應建立臺賬登記土地價款的扣除情況，扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款。

解析：強調了納稅人應該分項目，立臺賬核算土地的扣除情況，不能糊涂抵扣。

第八條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。一經選擇簡易計稅方法計稅的，36個月內不得變更為一般計稅方法計稅。

房地產老項目，是指：

（一）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目；

（二）《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

解析：對老項目進行了解釋。

第九條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產老項目適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，不得扣除對應的土地價款。

解析：只有一般計稅方式才可以差額納稅，簡易計稅的方式不可以扣除土地價款，差額納稅，因為一般計稅稅率為11%，簡易計稅使用征收率5%.

第二節(jié) 預繳稅款

第十條一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

第十一條應預繳稅款按照以下公式計算：

應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%

適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。

解析：對預繳稅款如何計算給出了明確的公式，便于實際操作。

第十二條一般納稅人應在取得預收款的次月納稅申報期向主管國稅機關預繳稅款。

解析：對稅款預繳的時間做了規(guī)定。

第三節(jié) 進項稅額

第十三條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，應以《建筑工程施工許可證》注明的建設規(guī)模為依據進行劃分。

不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（簡易計稅、免稅房地產項目建設規(guī)模÷房地產項目總建設規(guī)模）

解析：明確同時對應不同增值稅項目的進項稅額不能抵扣的公式。以建設規(guī)模為依據劃分，但是對于建設規(guī)模沒有進行解釋。建設規(guī)模一般是指項目可行性研究報告中規(guī)定的全部設計生產能力、效益或投資總規(guī)模，亦稱生產規(guī)模。詳細來說，主要是包含工程概況的相關數據，比如：建筑面積、層數、層高、結構類型、使用用途、占地面積等。根據建設規(guī)模定義的解釋，可以采用多種方式確定建設規(guī)模，如果國稅總局沒有后續(xù)細化準則出臺，企業(yè)可以根據項目的具體情況進行籌劃，以確定采用占地面積，還是建筑面積來確定建設規(guī)模.

第四節(jié) 納稅申報

第十四條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目適用一般計稅方法計稅的，應按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)，以下簡稱《試點實施辦法》）第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，以當期銷售額和11%的適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續(xù)抵減。

第十五條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目適用簡易計稅方法計稅的，應按照《試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，以當期銷售額和5%的征收率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續(xù)抵減。

解析：對于在項目地預繳，機構地申報進行了細化解釋，預繳的稅款在申報時可以抵扣，并且未抵扣完了可以結轉下期繼續(xù)抵扣。

第五節(jié) 發(fā)票開具

第十六條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，自行開具增值稅發(fā)票。

第十七條一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機關申報繳納營業(yè)稅的預收款，未開具營業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票。

第十八條一般納稅人向其他個人銷售自行開發(fā)的房地產項目，不得開具增值稅專用發(fā)票。

解析：對專用發(fā)票的開具做了限制，已經繳納過營業(yè)稅的開具增值稅發(fā)票的，以及向個人銷售房地產項目，均不得開具增值稅專用發(fā)票。繳納過營業(yè)稅的，稅款已經解繳在地稅了，如果還開具增值稅專用發(fā)票，取得發(fā)票一方進行抵扣，不符合增值稅的原理。對于個人購買者，不是增值稅一般納稅人，也就不能取得增值稅專用發(fā)票了。

第三章小規(guī)模納稅人征收管理

第一節(jié) 預繳稅款

第十九條房地產開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人（以下簡稱小規(guī)模納稅人）采取預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

第二十條應預繳稅款按照以下公式計算：

應預繳稅款=預收款÷（1+5%）×3%

第二十一條小規(guī)模納稅人應在取得預收款的次月納稅申報期或主管國稅機關核定的納稅期限向主管國稅機關預繳稅款。

解析：規(guī)定了小規(guī)模納稅人預繳稅款的計算公式，更利于實際操作。不過這里的預繳地與一般人不同，這里是在主管國稅機關預繳，而一般人是在項目地預繳，在主管國稅機關申報。

第二節(jié) 納稅申報

第二十二條小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，應按照《試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，以當期銷售額和5%的征收率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續(xù)抵減。

解析：與一般人規(guī)定一致，申報稅款可以抵減預繳稅款，未抵減完的可以結轉下期。

第三節(jié) 發(fā)票開具

第二十三條小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，自行開具增值稅普通發(fā)票。購買方需要增值稅專用發(fā)票的，小規(guī)模納稅人向主管國稅機關申請代開。