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同學(xué)你好 一、收入的確認(rèn)與計量 （一）識別與客戶訂立的合同 1、收入確認(rèn)的原則 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入。 沒有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，無論如何，均不應(yīng)確認(rèn)收入。 2、合同變更 （1）合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的：將該合同變更部分作為一份單獨的合同進(jìn)行會計處理。 （2）合同變更不屬于上述（1）規(guī)定的情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓的商品或已提供的服務(wù)與未轉(zhuǎn)讓的商品或未提供的服務(wù)之間可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)視為原合同終止，同時，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進(jìn)行會計處理。 （3）合同變更不屬于上述（1）規(guī)定的情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓的商品與未轉(zhuǎn)讓的商品之間不可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為原合同的組成部分進(jìn)行會計處理，由此產(chǎn)生的對已確認(rèn)收入的影響，應(yīng)當(dāng)在合同變更日調(diào)整當(dāng)期收入和相應(yīng)的成本。 （二）識別合同中的單項履約義務(wù) 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將下列向客戶轉(zhuǎn)讓商品的承諾作為單項履約義務(wù)： 1、企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品（或者商品或服務(wù)的組合）的承諾； 2、企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾。 （三）確定交易價格 1、可變對價 （1）可變對價最佳估計數(shù)的確定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)。 （2）計入交易價格的可變對價金額的限制 企業(yè)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價金額之后，計入交易價格的可變對價金額還應(yīng)該滿足限制條件，即包含可變對價的交易價格，應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時，累計已確認(rèn)的收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。 2、合同中存在的重大融資成分：以現(xiàn)金支付的應(yīng)付金額（即，現(xiàn)銷價格）確定交易價格。 3、非現(xiàn)金對價 一般情況下，客戶支付非現(xiàn)金對價的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金對價的公允價值確定交易價格。非現(xiàn)金對價的公允價值不能合理估計的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)參照其承諾向客戶轉(zhuǎn)讓商品的單獨售價間接確定交易價格。 4、應(yīng)付客戶對價 企業(yè)存在應(yīng)付客戶對價的，應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)付對價沖減交易價格，但應(yīng)付客戶對價是為了自客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。 （四）將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù) 總體原則： 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項履約義務(wù)所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)。 單獨售價無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場調(diào)整法、成本加成法、余值法（最后采用）等方法合理估計單獨售價。 具體處理原則： 1、分?jǐn)偤贤劭郏浩髽I(yè)應(yīng)當(dāng)在各單項履約義務(wù)之間按比例分?jǐn)?。有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項或多項（而非全部）履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該合同折扣分?jǐn)傊料嚓P(guān)一項或多項履約義務(wù)。 2、分?jǐn)偪勺儗r 同時滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將可變對價及可變對價的后續(xù)變動額全部分?jǐn)傊僚c之相關(guān)的某項履約義務(wù)，或者構(gòu)成單項履約義務(wù)的一系列可明確區(qū)分商品中的某項商品： （1）可變對價的條款專門針對企業(yè)為履行該項履約義務(wù)或轉(zhuǎn)讓該項可明確區(qū)分商品所作的努力（或者是履行該項履約義務(wù)或轉(zhuǎn)讓該項可明確區(qū)分商品所導(dǎo)致的特定結(jié)果）； （2）企業(yè)在考慮了合同中的全部履約義務(wù)及支付條款后，將合同對價中的可變金額全部分?jǐn)傊猎擁椔募s義務(wù)或該項可明確區(qū)分商品符合分?jǐn)偨灰變r格的目標(biāo)。 3、交易價格的后續(xù)變動 交易價格發(fā)生后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照在合同開始日所采用的基礎(chǔ)將該后續(xù)變動金額分?jǐn)傊梁贤械穆募s義務(wù)。企業(yè)不得因合同開始日之后單獨售價的變動而重新分?jǐn)偨灰變r格。 （五）履行每一單項履約義務(wù)時確認(rèn)收入 1、時段確認(rèn)： （1）客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益； （2）客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品； （3）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品不具有可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項（成本+合理利潤）。? 2、在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)的收入確認(rèn)方法：產(chǎn)出法或投入法 3、時點確認(rèn)： （1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利，即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時付款義務(wù)； （2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)； （3）企業(yè)已將該商品實物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已占有該商品實物； （4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬； （5）客戶已接受該商品； （6）其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。 【提示】 售后代管： 同時滿足下列四項條件，才表明客戶取得了該商品的控制權(quán)： 1、該安排必須具有商業(yè)實質(zhì)； 2、屬于客戶的商品必須能夠單獨識別； 3、該商品可以隨時應(yīng)客戶要求交付給客戶； 4、企業(yè)不能自行使用該商品或?qū)⒃撋唐诽峁┙o其他客戶。 二、合同成本 （一）合同履約成本（排除原則） 同時還需要滿足如下： （1）該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān)； （2）該成本增加了企業(yè)未來用于履行（或持續(xù)履行）履約義務(wù)的資源； （3）該成本預(yù)期能夠收回。 （二）合同取得成本 涉及一個概念：增量成本。增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會發(fā)生的成本。比如說：銷售人員的傭金。 （三）與合同履約成本和合同取得成本有關(guān)的資產(chǎn)的攤銷和減值 1、攤銷 對于確認(rèn)為資產(chǎn)的合同履約成本和合同取得成本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)（時點or時段）進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益。 2、減值 【提示】在確定合同履約成本和合同取得成本的減值損失時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先確定其他資產(chǎn)減值損失；然后，按照本節(jié)的要求確定合同履約成本和合同取得成本的減值損失。 三、關(guān)于特定交易的會計處理 （一）附有銷售退回條款的銷售 借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　? 貸：主營業(yè)務(wù)收入（預(yù)期有權(quán)收取的對價金額）　　　　　　　　　? ? ? ?? 預(yù)計負(fù)債——應(yīng)付退貨款（預(yù)期將退還的部分）? ? ? ?? 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　　? 借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　? 應(yīng)收退貨成本? 貸：庫存商品 每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計未來銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會計估計變更進(jìn)行會計處理。? （二）附有質(zhì)量保證條款的銷售 【點撥】 關(guān)鍵是判斷是否構(gòu)成單項履約義務(wù)。構(gòu)成：按本節(jié)；不構(gòu)成：按或有事項 （三）主要責(zé)任人和代理人 主要責(zé)任人：按照已收或應(yīng)收對價總額確認(rèn)收入 代理人：按照預(yù)期有權(quán)收取的傭金或手續(xù)費的金額確認(rèn)收入 【點撥】 當(dāng)存在第三方參與企業(yè)向客戶提供商品時，企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓特定商品之前能夠控制該商品，從而應(yīng)當(dāng)作為主要責(zé)任人的情形包括： （1）企業(yè)自該第三方取得商品或其他資產(chǎn)控制權(quán)后，再轉(zhuǎn)讓給客戶； （2）企業(yè)能夠主導(dǎo)該第三方代表本企業(yè)向客戶提供服務(wù)； （3）企業(yè)自該第三方取得商品控制權(quán)后，通過提供重大的服務(wù)將該商品與其他商品整合成合同約定的某組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客戶。 （四）附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售 借：銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入? 合同負(fù)債（未來行使or失效時，轉(zhuǎn)為收入）? （五）授予知識產(chǎn)權(quán)許可 先判斷是否構(gòu)成單項履約義務(wù)；再判斷是時點還是時段。 企業(yè)向客戶授予知識產(chǎn)權(quán)許可，同時滿足下列條件時，應(yīng)當(dāng)作為在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收入；否則，應(yīng)當(dāng)作為在某一時點履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收入： 1、合同要求或客戶能夠合理預(yù)期企業(yè)將從事對該項知識產(chǎn)權(quán)有重大影響的活動； 2、該活動對客戶將產(chǎn)生有利或不利影響； 3、該活動不會導(dǎo)致向客戶轉(zhuǎn)讓某項商品。 【注意】 企業(yè)向客戶授予知識產(chǎn)權(quán)許可，并約定按客戶實際銷售或使用情況收取特許權(quán)使用費的，應(yīng)當(dāng)在下列兩項孰晚的時點確認(rèn)收入：一是客戶后續(xù)銷售或使用行為實際發(fā)生；二是企業(yè)履行相關(guān)履約義務(wù)。 （六）售后回購 1、企業(yè)因存在與客戶的遠(yuǎn)期安排而負(fù)有回購義務(wù)或企業(yè)享有回購權(quán)利的，表明客戶在銷售時點并未取得相關(guān)商品控制權(quán)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)作為租賃交易或融資交易進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。其中，回購價格低于原售價的，應(yīng)當(dāng)視為租賃交易，按照第二十二章進(jìn)行會計處理；回購價格不低于原售價的，應(yīng)當(dāng)視為融資交易，在收到客戶款項時確認(rèn)金融負(fù)債，并將該款項和回購價格的差額在回購期間內(nèi)確認(rèn)為利息費用等。企業(yè)到期未行使回購權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)在該回購權(quán)利到期時終止確認(rèn)金融負(fù)債，同時確認(rèn)收入。 2、企業(yè)負(fù)有應(yīng)客戶要求回購商品義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在合同開始日評估客戶是否具有行使該要求權(quán)的重大經(jīng)濟(jì)動因。客戶具有行使該要求權(quán)重大經(jīng)濟(jì)動因的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將售后回購作為租賃交易或融資交易，按照上述第1種情形進(jìn)行會計處理；否則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其作為附有銷售退回條款的銷售交易進(jìn)行會計處理。在判斷客戶是否具有行權(quán)的重大經(jīng)濟(jì)動因時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮各種相關(guān)因素，包括回購價格與預(yù)計回購時市場價格之間的比較，以及權(quán)利的到期日等。 （七）客戶未行使的權(quán)利 總體原則：首先將該款項確認(rèn)為負(fù)債，待履行了相關(guān)履約義務(wù)時再轉(zhuǎn)為收入。 【注意】企業(yè)在客戶要求其履行剩余履約義務(wù)的可能性極低時，才能將負(fù)債的相關(guān)余額轉(zhuǎn)為收入。 （八）無需退回的初始費 企業(yè)在合同開始（或接近合同開始）日向客戶收取的無需退回的初始費（如俱樂部的入會費等）應(yīng)當(dāng)計入交易價格。 企業(yè)收取了無需退回的初始費且為履行合同應(yīng)開展初始活動，但這些活動本身并沒有向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的商品的，該初始費與未來將轉(zhuǎn)讓的已承諾商品相關(guān)，應(yīng)當(dāng)在未來轉(zhuǎn)讓該商品時確認(rèn)為收入，企業(yè)在確定履約進(jìn)度時不應(yīng)考慮這些初始活動；企業(yè)為該初始活動發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照本節(jié)合同成本部分的要求確認(rèn)為一項資產(chǎn)或計入當(dāng)期損益。