公司收購(gòu)業(yè)務(wù)相關(guān)政策：會(huì)計(jì)處理及稅會(huì)差異納稅調(diào)整

業(yè)務(wù)描述：

B公司現(xiàn)賬面有固定資產(chǎn)1000萬(wàn)元，應(yīng)付賬款500萬(wàn)元，實(shí)收資本500萬(wàn)元?，F(xiàn)在，A公司擬收購(gòu)B公司。A、B公司在收購(gòu)前沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

問(wèn)題：

A公司收購(gòu)B公司，可以通過(guò)哪些方式操作？相關(guān)政策有哪些？

分析：

A公司收購(gòu)B公司后有兩種結(jié)果，一種是B公司注銷，相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債轉(zhuǎn)移到A公司，會(huì)計(jì)上叫吸收合并；另一種結(jié)果是合并后，B公司存續(xù)，會(huì)計(jì)上叫控股合并，是A公司與B公司股東間的交易。

會(huì)計(jì)處理及稅會(huì)差異納稅調(diào)整

一、 會(huì)計(jì)處理

1、 吸收合并的會(huì)計(jì)處理

合并成本的確認(rèn)：A、B公司為非同一控制下吸收合并，作為合并對(duì)價(jià)如果是付出資產(chǎn)、承擔(dān)或發(fā)生負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量；公允價(jià)值與資產(chǎn)賬面價(jià)值間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；

合并方合并成本結(jié)轉(zhuǎn)分錄，

借：合并成本

貸：資產(chǎn)

資產(chǎn)處置損益（或營(yíng)業(yè)收入）

實(shí)收資本（或股本）

資本公積

取得資產(chǎn)及負(fù)債、或有負(fù)債的確認(rèn)：合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)，其所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且以公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)并以公允價(jià)值計(jì)量；合并中取得的各項(xiàng)負(fù)債，履行該業(yè)務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且公允價(jià)能可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為負(fù)債并以公允價(jià)計(jì)量；

合并成本大于取得資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債確認(rèn)的公允價(jià)值總額的，差額確認(rèn)為商譽(yù)；

復(fù)核后，合并成本小于取得資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債確認(rèn)的公允價(jià)值總額的，差額確認(rèn)為當(dāng)期損益；

合并方確認(rèn)取得的資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債

借：資產(chǎn)

　　商譽(yù)（借方差額）

　　貸：負(fù)債

　　　　合并成本

　　　　營(yíng)業(yè)外收入（貸方差額）

假設(shè)被合并企業(yè)股東取得的股權(quán)，按其公允價(jià)值確定，作分錄，

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-新公司

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-原公司

　　　　資產(chǎn)處置損益（如果是損失在借方反映）

2、控股東合并的會(huì)計(jì)處理

合并成本的確認(rèn)：A、B公司為非同一控制下企業(yè)合并，作為合并對(duì)價(jià)如果是付出資產(chǎn)、承擔(dān)或發(fā)生負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量；公允價(jià)值與資產(chǎn)賬面價(jià)值間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；

合并方合并成本結(jié)轉(zhuǎn)分錄，

借：合并成本

　　貸：實(shí)收資本（或股本）

　　　　處置損益（或營(yíng)業(yè)收入）

　　　　資本公積

長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)：非同一控制下控股合并，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。所以作分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　貸：合并成本

被合并企業(yè)股東取得的股權(quán)按其公允價(jià)值確定，作分錄，

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-新公司

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-原公司

　　　　資產(chǎn)處置損益

二、合并報(bào)表編制

吸收合并后，被合并企業(yè)注銷，兩公司間不會(huì)產(chǎn)生報(bào)表合并的問(wèn)題。

控股合并后，被合并企業(yè)存續(xù)，成為合并企業(yè)控制的子公司，被合并企業(yè)的報(bào)表要并入合并企業(yè)的報(bào)表中。

編制合并報(bào)表時(shí)，首先要按公允價(jià)調(diào)整被合并企業(yè)的實(shí)現(xiàn)的未分配利潤(rùn)；然后將母公司核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司的所有者權(quán)益抵銷；如果母子公司間發(fā)生其他交易的，還要抵銷未實(shí)現(xiàn)的損益的影響。

三、財(cái)務(wù)報(bào)告的披露事項(xiàng)

1、參與合并企業(yè)的基本情況；

2、購(gòu)買日的確定依據(jù)；

3、合并成本的構(gòu)成及其賬面價(jià)值、公允價(jià)值及公允價(jià)值的確定方法；

4、被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債日及購(gòu)買日的購(gòu)面價(jià)值和公允價(jià)值；

5、合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購(gòu)買方或有負(fù)債的情況；

6、被購(gòu)買方自購(gòu)買日起至報(bào)告期期末的收入、凈利潤(rùn)和現(xiàn)金流量等情況；

7、商譽(yù)的金額及其確定方法；

8、因合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額；

9、合并后已處置或準(zhǔn)備處置被購(gòu)買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。

四、稅會(huì)差異調(diào)整

1、一般稅務(wù)處理：

我們可以看到，非同一控制下企業(yè)合并，收購(gòu)企業(yè)取得各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債是按公允價(jià)入賬。當(dāng)企業(yè)所得稅適用一般稅務(wù)處理時(shí)，也是按公允價(jià)作為各項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅成本，這樣在當(dāng)期還是后期不會(huì)形成稅會(huì)差異；

2、特殊稅務(wù)處理：

當(dāng)企業(yè)所得稅適用且選擇特殊稅務(wù)重組時(shí)，吸收合并方式下，會(huì)計(jì)按公允價(jià)值計(jì)量取得的資產(chǎn)或負(fù)債，而稅收處理規(guī)定是，合并企業(yè)取得的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。取得的各項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債因會(huì)計(jì)核算成本與計(jì)稅成本產(chǎn)生的稅會(huì)差異，通過(guò)《A105080-資產(chǎn)折舊、攤銷情況及納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整。

控股合并下，合并企業(yè)取得的被合并企業(yè)的股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)；被合并企業(yè)的股東取得的合并企業(yè)以股權(quán)支付的對(duì)價(jià)，是以被合并企業(yè)股權(quán)原有的計(jì)稅基礎(chǔ)確定計(jì)稅成本的。也就是說(shuō)控股合并下，合并企業(yè)與被合并企業(yè)取得的股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)是被合并企業(yè)原股東持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。而會(huì)計(jì)上，合并企業(yè)取得的股權(quán)是以其發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值來(lái)確定的。這樣，合并方在將來(lái)處置該股權(quán)時(shí)，稅前扣除的股權(quán)成本與會(huì)計(jì)上確認(rèn)的成本會(huì)有差異，通過(guò)《A105100-企業(yè)重組納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整。

被合并企業(yè)股東確認(rèn)的資產(chǎn)處置損益通過(guò)《A105100-企業(yè)重組納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整；

五、政策依據(jù)

1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)-企業(yè)合并

2、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)-長(zhǎng)期股權(quán)投資

3、《關(guān)于發(fā)布《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類，2017年版）》的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第54號(hào)）

｜作者：盛老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家）