“營改增”對融資性售后回租業(yè)務中承租方的影響

——融資性售后回租業(yè)務中承租方的會計與稅務處理

售后回租交易，是指資產(chǎn)賣方（承租方）將資產(chǎn)出售后再從買方（出租人方）租回的交易。無論是承租人還是出租人，均應按照租賃準則的規(guī)定，將售后回租交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。

在形成融資租賃的售后回租交易方式下，對賣方（承租方）而言，與資產(chǎn)所有權有關的全部報酬和風險并未轉移，并且售后回租交易的租金和資產(chǎn)的售價往往是以一攬子方式進行談判的，應視為一項交易。因此，無論賣方（承租方）出售資產(chǎn)的售價高于還是低于出售前資產(chǎn)的賬面價值，所發(fā)生的收益或損失都不應確認為當期損益，而應將其作為未實現(xiàn)售后回租損益遞延并按資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

承租人對售后回租交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應通過“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益（融資租賃）”科目進行核算，分攤時，按既定比例減少未實現(xiàn)售后租回損益，同時相應增加或減少折舊費用。

1、承租方（賣方）出售資產(chǎn)時會計處理：

（1）結轉出售固定資產(chǎn)時：

借：固定資產(chǎn)清理

　　累計折舊

　　貸：固定資產(chǎn)

（2）向出租方（買方）出售固定資產(chǎn)收取價款時：

借：銀行存款

　　貸：固定資產(chǎn)清理

遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損（注：售價高于賬面價值時記入貸方，反之在借方，本文會計處理以售價高于賬面價值作為示例）

增值稅處理：根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營業(yè)稅有關規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅。承租方向出租方開具增值稅普通發(fā)票。

2、承租方融資租回固定資產(chǎn)涉及的會計處理

（1）承租方租回固定資產(chǎn)時會計處理：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　未確認融資費用

　　長期待攤費用—融資租賃進項稅額（根據(jù)合同計提）

　　貸：長期應付款——應付融資租賃款

　　　銀行存款

注：按照《企業(yè)會計準則第21號-租賃》相關規(guī)定，承租人應當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者與初始直接費用之和作為租入資產(chǎn)的入賬價值，同時考慮以后期間可以抵扣的增值稅額。（可以抵扣增值稅，適用于2016年4月30日前簽訂的有形動產(chǎn)融資性售后回租合同，出租方收取的利息部分可以開具增值稅專用發(fā)票，向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票；2016年5月1日之后的售后回租業(yè)務屬于貸款服務，承租方支付的利息部分不得抵扣進項稅，應該計入固定資產(chǎn)入賬價值）。

（2）支付租金和分攤未確認融資費用時會計處理：

借：長期應付款——應付融資租賃款

　　貸：銀行存款

借：財務費用

　　貸：未確認融資費用

收到增值稅專用發(fā)票，按注明的稅額進行會計處理：

借：應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

　　貸：長期待攤費用—融資租賃進項稅額

注：此增值稅分錄適用于2016年4月30日前簽訂的有形動產(chǎn)融資性售后回租合同，2016年5月1日之后的售后回租業(yè)務，承租方支付的利息不得抵扣進項稅，無需做此筆分錄。

（3）在折舊期間計提折舊的會計處理：

借：XX費用-固定資產(chǎn)折舊

　　貸：累計折舊

借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益

　　貸：XX費用-固定資產(chǎn)折舊

（4）租賃期滿后

借：固定資產(chǎn)——（自有固定資產(chǎn) ）

　　貸：固定資產(chǎn)——（融資租入固定資產(chǎn)）

企業(yè)所得稅處理：根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認為銷售收入，對融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務費用在稅前扣除。

因此，在融資租賃期間，每年會計上財務費用中分攤進來的未確認融資費用、成本費用中計提的折舊、分攤的未實現(xiàn)售后租回損益與承租人所得稅上作為財務費用(屬于融資利息部分)扣除金額之間的差異，在相關年度需要作相應的納稅調增或納稅調減。

注：

1、本文由正保會計網(wǎng)校•稅務網(wǎng)校答疑老師撰寫，僅供大家參考，不代表網(wǎng)校官方意見，轉載請注明來源于正保會計網(wǎng)校•稅務網(wǎng)校。

2、本文會計處理參考《企業(yè)會計準則第21號-融資租賃》相關規(guī)定，增值稅和企業(yè)所得稅處理依據(jù)的文件號：國家稅務總局公告[2010]13號、財稅[2016]36號）