如何確定業(yè)務(wù)招待費(fèi)計(jì)提基數(shù)

案例

某房地產(chǎn)公司2011年2月競(jìng)得1萬(wàn)平方米土地,進(jìn)行商品房開發(fā)。2012年9月，該樓盤取得預(yù)售許可證并開始預(yù)售商品房，當(dāng)年累計(jì)預(yù)售商品房4萬(wàn)平方米，收取預(yù)售款24000萬(wàn)元。2013年12月開發(fā)產(chǎn)品完工，當(dāng)月銷售商品房1萬(wàn)平方米，收取售房款6000萬(wàn)元，結(jié)轉(zhuǎn)銷售完工商品房5萬(wàn)平方米。企業(yè)賬務(wù)處理時(shí)，將上述兩項(xiàng)收入30000萬(wàn)元記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目。2013年，企業(yè)管理費(fèi)用中列支業(yè)務(wù)招待費(fèi)180萬(wàn)元。企業(yè)以30000萬(wàn)元作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)收入基數(shù)，在2013年度企業(yè)所得稅匯算清繳中，調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)超標(biāo)部分72萬(wàn)元，增加應(yīng)納稅所得額。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)其申報(bào)進(jìn)行審核后指出，企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除基數(shù)存在重復(fù)扣除問題，要求企業(yè)重新確定扣除基數(shù)并計(jì)算調(diào)整的業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額。

稅法依據(jù)

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實(shí)際收訖價(jià)款或取得索取價(jià)款憑據(jù)（權(quán)利）之日，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款和付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無(wú)論是銷售完工產(chǎn)品還是未完工產(chǎn)品所取得的收入，都確定為稅法上的銷售收入，并以此作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除中的收入基數(shù)，而企業(yè)財(cái)務(wù)處理上，將銷售未完工產(chǎn)品并不作為銷售收入，而是作為預(yù)收款處理。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國(guó)稅函〔2010〕148號(hào)）規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法精神，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅法規(guī)定不一致的，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算。企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)規(guī)定計(jì)算。

企業(yè)操作

根據(jù)上述規(guī)定，本例中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按照國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件的規(guī)定計(jì)算扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除不可以結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，該企業(yè)2012年的預(yù)收款24000萬(wàn)元應(yīng)作為2012年度業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除基數(shù)，而不論當(dāng)年是否發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)。2013年，企業(yè)在財(cái)務(wù)處理上確認(rèn)了銷售收入30000萬(wàn)元，但稅收上確認(rèn)的當(dāng)年度銷售收入為6000萬(wàn)元，據(jù)此計(jì)算可以稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為30萬(wàn)元（6000×5‰），應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要注意的是，對(duì)于銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，可以作為計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù)，但開發(fā)產(chǎn)品完工會(huì)計(jì)核算轉(zhuǎn)銷售收入時(shí)，已作為計(jì)提基數(shù)的未完工開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入不得重復(fù)作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)基數(shù)。