財政部印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債》

財政部關(guān)于印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債》的通知

財會〔2018〕31號

黨中央有關(guān)部門，國務(wù)院各部委、各直屬機(jī)構(gòu)，全國人大常委會辦公廳，全國政協(xié)辦公廳，高法院，高檢院，各民主黨派中央，有關(guān)人民團(tuán)體，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財政局：

　　為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革需要，規(guī)范政府負(fù)債的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露，提高會計信息質(zhì)量，根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，我部制定了《政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債》，現(xiàn)予印發(fā)，自2019年1月1日起施行。

　　執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

　　附件：政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債

　　財 政 部
2018年11月9日

財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債》答記者問

　　為了積極貫徹落實國務(wù)院批轉(zhuǎn)財政部的《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》（以下簡稱《改革方案》），建立健全政府會計準(zhǔn)則體系，近日，財政部制定發(fā)布了《政府會計準(zhǔn)則第8號——負(fù)債》（以下簡稱負(fù)債準(zhǔn)則）。財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就負(fù)債準(zhǔn)則有關(guān)問題回答了記者的提問。

　　問：為什么要制定負(fù)債準(zhǔn)則？

　　答：制定關(guān)于負(fù)債的單獨具體準(zhǔn)則，對政府負(fù)債進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，主要基于以下考慮：

　　一是制定負(fù)債準(zhǔn)則是提高政府負(fù)債信息質(zhì)量，滿足會計信息使用者需求的現(xiàn)實需要。長期以來，各有關(guān)部門對政府負(fù)債的范圍并未形成統(tǒng)一認(rèn)識，所提供的政府債務(wù)信息不盡一致，且現(xiàn)行各類政府債務(wù)報表中的政府債務(wù)并未全部經(jīng)過確認(rèn)、計量、記錄等會計處理程序，所提供的政府債務(wù)數(shù)據(jù)不夠準(zhǔn)確，無法滿足會計信息使用者對高質(zhì)量政府負(fù)債信息的需求。因此，制定負(fù)債準(zhǔn)則，從會計角度全面核算并提供可靠的政府負(fù)債信息，有助于政府會計信息使用者全面了解政府的負(fù)債情況、債務(wù)風(fēng)險和償債壓力，評價政府償債能力，有助于政府相關(guān)部門加強政府債務(wù)風(fēng)險管理。

　　二是制定負(fù)債準(zhǔn)則是完善政府會計準(zhǔn)則體系，規(guī)范政府負(fù)債會計處理的內(nèi)在要求。從政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系完整性角度看，現(xiàn)有的標(biāo)準(zhǔn)一方面缺乏與負(fù)債相關(guān)的具體準(zhǔn)則，對負(fù)債的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息披露缺乏系統(tǒng)規(guī)范，另一方面不能完全覆蓋不同政府會計主體的負(fù)債，對一級政府舉借債務(wù)的會計處理缺乏準(zhǔn)則規(guī)范。因此，制定負(fù)債準(zhǔn)則，對政府負(fù)債的范圍進(jìn)行明確界定，對政府負(fù)債的類別進(jìn)行科學(xué)劃分，在此基礎(chǔ)上明確規(guī)定各類政府負(fù)債的確認(rèn)、計量和披露，是健全政府會計準(zhǔn)則體系的內(nèi)在需要。

　　問：負(fù)債準(zhǔn)則起草發(fā)布的過程是怎樣的？

　　答：起草發(fā)布負(fù)債準(zhǔn)則，主要經(jīng)歷了以下四個階段：

　　一是調(diào)研論證階段。我們在2013年和2016年分別就政府債務(wù)信息披露、政府或有事項等政府負(fù)債的難點問題設(shè)立專項課題，委托相關(guān)高校就政府負(fù)債的邊界、計量、披露以及國內(nèi)外實務(wù)等進(jìn)行了深入研究，為起草負(fù)債準(zhǔn)則奠定了理論基礎(chǔ)。為了充分了解我國政府負(fù)債的現(xiàn)狀，2015年至2017年在起草《政府會計準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》、《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》的過程中，我們就政府會計主體的負(fù)債問題進(jìn)行了深入調(diào)研。在大量調(diào)研的基礎(chǔ)上，詳細(xì)梳理和分析了各類政府會計主體在相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項中可能產(chǎn)生的負(fù)債種類及情況，為起草負(fù)債準(zhǔn)則奠定了實務(wù)基礎(chǔ)。

　　二是起草征求意見稿階段。在全面梳理我國政府、各類行政事業(yè)單位的負(fù)債情況后，我們與部分專家和學(xué)者就政府負(fù)債問題進(jìn)行了多輪研討，明確了起草思路、內(nèi)容定位和關(guān)鍵問題，在此基礎(chǔ)上于2018年年初起草形成負(fù)債準(zhǔn)則初稿，在司內(nèi)進(jìn)行了多次討論，并初步征求了部內(nèi)相關(guān)司局意見，在此基礎(chǔ)上，反復(fù)修改完善，形成負(fù)債準(zhǔn)則征求意見稿。

　　三是公開征求意見階段。2018年4月24日，我們印發(fā)了《關(guān)于征求<政府會計準(zhǔn)則第X號——負(fù)債（征求意見稿）>意見的函》（財辦會〔2018〕12號），就負(fù)債準(zhǔn)則征求意見稿面向中央部門和單位、地方財政部門、社會公眾征求意見，同時也向部內(nèi)相關(guān)司局、各地專員辦、政府會計準(zhǔn)則委員會咨詢專家等征求意見。截至2018年7月1日，我們共收到108份書面反饋意見，其中54份表示無不同意見，其余54份共提出了274條具體意見。反饋意見總體上對征求意見稿表示贊同，有關(guān)方面也針對其中的具體內(nèi)容提出了一些意見和建議。

　　四是送審發(fā)布階段。7月份以來，我們對各方面反饋意見進(jìn)行了梳理分析，就主要意見和問題召集部內(nèi)相關(guān)司局進(jìn)行了座談研討。在此基礎(chǔ)上，對征求意見稿進(jìn)行了修改完善，形成了送審稿。10月25日，會計司會計技術(shù)小組對送審稿進(jìn)行了討論，并經(jīng)會計司司務(wù)會審議通過。10月底正式啟動部內(nèi)會簽和報批程序。

　　問：制定負(fù)債準(zhǔn)則主要遵循了哪些原則？

　　答：制定負(fù)債準(zhǔn)則主要遵循了以下原則：

　　一是依據(jù)和遵循基本準(zhǔn)則。《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（以下簡稱《基本準(zhǔn)則》）將“負(fù)債”作為一項會計要素進(jìn)行了定義。負(fù)債準(zhǔn)則依據(jù)《基本準(zhǔn)則》制定，其適用范圍與《基本準(zhǔn)則》保持一致，在負(fù)債確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計量要求等方面也遵循了《基本準(zhǔn)則》的基本原則。

　　二是與相關(guān)法規(guī)制度相協(xié)調(diào)。負(fù)債準(zhǔn)則貫徹會計法、預(yù)算法和擔(dān)保法等法律精神，并充分考慮了與現(xiàn)行政府債務(wù)管理規(guī)范和《財政總預(yù)算會計制度》、《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》等相關(guān)法規(guī)制度的協(xié)調(diào)。

　　三是借鑒企業(yè)會計經(jīng)驗并充分考慮政府會計特點。負(fù)債準(zhǔn)則立足于建立政府負(fù)債的一般性會計處理規(guī)范，對于與企業(yè)會計共性的業(yè)務(wù)和事項，適當(dāng)吸收和借鑒了企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定。同時，負(fù)債準(zhǔn)則充分考慮了政府會計主體的業(yè)務(wù)特點及其面臨的政策環(huán)境，在負(fù)債確認(rèn)計量方法、借款費用處理等方面，與企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定有一定差別。

　　四是著力提高準(zhǔn)則可操作性。負(fù)債準(zhǔn)則在制定過程中堅持問題導(dǎo)向，充分考慮政府負(fù)債會計核算的實際需要和政府會計改革所處發(fā)展階段，注重準(zhǔn)則語言的通俗易懂和相關(guān)會計處理的可操作性，著力確保準(zhǔn)則可理解、可落地、可執(zhí)行。

　　問：負(fù)債準(zhǔn)則的主要內(nèi)容是什么？

　　答：負(fù)債準(zhǔn)則較為全面地規(guī)范了政府會計主體負(fù)債的分類及確認(rèn)、計量和披露，共七章37條，具體內(nèi)容如下：第一章為總則，主要規(guī)定了負(fù)債準(zhǔn)則的制定依據(jù)、負(fù)債的定義和確認(rèn)條件、負(fù)債的分類等。

　　第二章為舉借債務(wù)，主要規(guī)定了舉借債務(wù)的概念、內(nèi)容、確認(rèn)和計量，以及借款費用的概念及其會計處理。

　　第三章為應(yīng)付及預(yù)收款項，主要規(guī)定了應(yīng)付及預(yù)收款項的概念和類別、各類應(yīng)付及預(yù)收款項的確認(rèn)和計量。

　　第四章為暫收性負(fù)債，主要規(guī)定了暫收性負(fù)債的概念和類別、各類暫收性負(fù)債的確認(rèn)和計量。

　　第五章為預(yù)計負(fù)債，主要規(guī)定了預(yù)計負(fù)債的概念、確認(rèn)和計量。

　　第六章為披露，主要規(guī)定了各類政府負(fù)債的披露要求。

　　第七章為附則，規(guī)定了負(fù)債準(zhǔn)則的生效日期。

　　問：負(fù)債準(zhǔn)則規(guī)范的負(fù)債的范圍與政府債務(wù)、政府性債務(wù)等有何區(qū)別？

　　答：負(fù)債準(zhǔn)則所規(guī)范的負(fù)債是會計意義上的負(fù)債，具體指各類政府會計主體所承擔(dān)的符合會計上負(fù)債定義及確認(rèn)條件的負(fù)債。其范圍界定包括以下兩個方面：

　　一是關(guān)于負(fù)債主體。負(fù)債準(zhǔn)則所規(guī)范的負(fù)債是指各類政府會計主體所承擔(dān)的負(fù)債，其對政府會計主體的界定與《基本準(zhǔn)則》保持一致，即包括各級政府、各部門、各單位。其中，各部門、各單位是指與本級政府財政部門直接或者間接發(fā)生預(yù)算撥款關(guān)系的國家機(jī)關(guān)、軍隊、政黨組織、社會團(tuán)體、事業(yè)單位和其他單位。其中，軍隊、已納入企業(yè)財務(wù)管理體系的單位和執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》的社會團(tuán)體不適用負(fù)債準(zhǔn)則。這與其他文件或資料中的政府債務(wù)或政府性債務(wù)主體的范圍可能不完全一致。

　　二是關(guān)于負(fù)債內(nèi)容。負(fù)債準(zhǔn)則所規(guī)范的負(fù)債為滿足會計上負(fù)債定義及確認(rèn)條件、納入會計賬簿核算并列入政府會計主體的個別或合并資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債，包括舉借債務(wù)、應(yīng)付及預(yù)收款項、暫收性負(fù)債和由或有事項形成的預(yù)計負(fù)債。這一負(fù)債內(nèi)容的界定與國際通行會計慣例相一致，但與其他文件或資料中的政府債務(wù)或政府性債務(wù)的內(nèi)容可能不完全一致。

　　問：關(guān)于負(fù)債準(zhǔn)則，還有哪些需要說明的重要事項？

　　答：關(guān)于負(fù)債準(zhǔn)則，需要說明的其他重要事項有：

　?。ㄒ唬╆P(guān)于負(fù)債類別的劃分

　　《基本準(zhǔn)則》將政府會計主體的負(fù)債按照流動性分為流動負(fù)債和非流動負(fù)債。由于我國政府會計主體負(fù)債的成因比較復(fù)雜，不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項所形成的負(fù)債使得政府會計主體面臨不同程度的償債壓力，并帶來不同程度的債務(wù)風(fēng)險，負(fù)債準(zhǔn)則在遵循《基本準(zhǔn)則》將負(fù)債按流動性分類的基礎(chǔ)上，還對負(fù)債進(jìn)行如下劃分：首先，將負(fù)債分為償還時間和金額基本確定的負(fù)債和由或有事項形成的預(yù)計負(fù)債；其次，將償還時間與金額基本確定的負(fù)債按照政府會計主體的業(yè)務(wù)性質(zhì)及風(fēng)險程度進(jìn)一步劃分為融資活動形成的舉借債務(wù)及應(yīng)付利息、運營活動形成的應(yīng)付及預(yù)收款項和運營活動形成的暫收性負(fù)債，并對不同類別負(fù)債的構(gòu)成、確認(rèn)和計量等做出了更為具體的規(guī)定。這一劃分有助于按照負(fù)債的類別揭示不同程度的償債壓力和債務(wù)風(fēng)險，促進(jìn)相關(guān)方面更為科學(xué)地開展政府會計主體的債務(wù)風(fēng)險分析和管理。例如，融資活動形成的舉借債務(wù)是政府會計主體因資金短缺而主動舉借的債務(wù)，受債務(wù)合同或協(xié)議的約束，使政府會計主體面臨的償債壓力較大；運營活動形成的應(yīng)付及預(yù)收款項是政府會計主體在運營過程中因購買了商品、接受服務(wù)或履行公共職能等應(yīng)付而未付的款項，這類負(fù)債需要政府會計主體在未來運用自身的資產(chǎn)或服務(wù)來償還，但其在償還期限和償還方式方面，相對于舉借債務(wù)一般具有更大的彈性，使政府會計主體面臨的償債壓力相對較?。贿\營活動形成的暫收性負(fù)債是政府會計主體暫時收到、隨后應(yīng)上繳或者退還、轉(zhuǎn)撥給其他方的款項，這類負(fù)債由暫收的款項來償還，因而使政府會計主體未來面臨的償債壓力很小、基本不存在債務(wù)風(fēng)險。

　?。ǘ╆P(guān)于舉借債務(wù)借款費用資本化的問題

　　負(fù)債準(zhǔn)則規(guī)定，政府以外的其他政府會計主體為購建固定資產(chǎn)等工程項目借入專門借款的借款費用在滿足規(guī)定條件的情況下可以計入工程成本，其他舉借債務(wù)（包括政府舉借的債務(wù)和其他政府會計主體的非專門借款）的借款費用均計入當(dāng)期費用。對于一級政府用于公益性資本支出所發(fā)行的政府債券，如收費公路專項債券等，負(fù)債準(zhǔn)則未要求將相關(guān)借款費用資本化，而是計入當(dāng)期費用。這種處理主要基于以下考慮：一是政府債券借款費用資本化的會計主體難以確定。政府債券由政府財政部門統(tǒng)一發(fā)行，借款取得的資金撥付建設(shè)部門使用，舉借債務(wù)和使用資金的會計主體不同，且使用資金的建設(shè)部門可能涉及政府、企業(yè)等各類主體。二是政府債券借款費用資本化在實務(wù)中難以操作。政府債券的利息由財政部門統(tǒng)一計算和支付，建設(shè)部門既不負(fù)責(zé)支付債券利息，也難以掌握利息的計提、支付時點和金額信息。

　?。ㄈ╆P(guān)于與或有事項相關(guān)的不確認(rèn)為負(fù)債的義務(wù)的會計處理問題

　　負(fù)債準(zhǔn)則規(guī)定，政府會計主體不應(yīng)當(dāng)將與或有事項相關(guān)的潛在義務(wù)或與或有事項相關(guān)的不滿足負(fù)債準(zhǔn)則第三條規(guī)定的負(fù)債確認(rèn)條件的現(xiàn)時義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債，但應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行披露。此類潛在義務(wù)或現(xiàn)時義務(wù)并不同時符合負(fù)債的定義和確認(rèn)條件，因此不屬于負(fù)債的范疇。但此類潛在義務(wù)或現(xiàn)時義務(wù)在未來有可能會轉(zhuǎn)化為預(yù)計負(fù)債，增加政府會計主體的債務(wù)風(fēng)險。為幫助會計信息使用者全面地掌握和分析政府會計主體的債務(wù)風(fēng)險狀況，負(fù)債準(zhǔn)則對此類潛在義務(wù)或現(xiàn)時義務(wù)的披露提出了要求。