幾年前，一家名叫Caspian的工業(yè)傳感器制造商啟動了一項(xiàng)宏大的計(jì)劃：建設(shè)精益企業(yè)，提高產(chǎn)品質(zhì)量，降低成本，改善客服。管理層的目標(biāo)是消除所有不必要的成本，在生產(chǎn)力和效率方面超越主要競爭者。

　　在最初六個(gè)月里，Caspian公司的運(yùn)營狀況得到了大幅改善。隨后的六個(gè)月，公司運(yùn)營的改善形勢持續(xù)喜人。與此同時(shí)，客戶服務(wù)也有長足進(jìn)步，公司效率的大幅提升使得參與生產(chǎn)的直接勞動力（direct labor）減少了。

　　但是，CFO眼中的情形可大不一樣。在最初的幾個(gè)月里，她只看到銷售疲軟，成本并沒下降。接下來的半年里，Caspian的營收實(shí)際下降了17%，利潤下滑的幅度更大。CFO很困惑，這到底是怎么了？

　　接下來的一年里，Caspian的管理層努力爭取財(cái)務(wù)改觀。CFO期待低庫存會帶來財(cái)務(wù)收益。另外，她認(rèn)為質(zhì)量上去了，成本下來了，自然會有不錯(cuò)的收益。顯然，她沒有預(yù)計(jì)到更多的是壞消息：盡管生產(chǎn)力和效率上去了，Caspian的利潤卻低于公司精益轉(zhuǎn)型之前的水平。

　　此時(shí)，CFO和CEO已經(jīng)準(zhǔn)備放棄精益生產(chǎn)，回歸以往的大規(guī)模生產(chǎn)了，因?yàn)樗麄兪懿涣烁嗟膲南⒘恕?

　　看清精益的誘惑

　　走精益路線，在相對不長的一段時(shí)期內(nèi)，公司可以縮短生產(chǎn)周期，降低缺陷率，提高準(zhǔn)時(shí)交付率。另外，對于依賴庫存來應(yīng)對供應(yīng)波動問題的企業(yè)，可以在整個(gè)供應(yīng)鏈內(nèi)明顯降低庫存水平。理論上講，此類改觀會帶來更好的財(cái)務(wù)表現(xiàn)。

　　但是，在轉(zhuǎn)型過程中，最大也是最可預(yù)見的一個(gè)困難就是，管理層不能盡快改善財(cái)務(wù)表現(xiàn)。當(dāng)財(cái)報(bào)數(shù)據(jù)低于內(nèi)部和外部預(yù)期，管理層通常會試圖修正精益路線，甚至完全放棄。

　　對大多數(shù)企業(yè)而言，精益的管理方法帶來的結(jié)果會“好”“壞”夾雜，對內(nèi)、對外都是如此。最顯著的進(jìn)步一般會體現(xiàn)在運(yùn)營方面，例如，給客戶的產(chǎn)品或服務(wù)交付期都縮短了，準(zhǔn)時(shí)交貨率提升了。但是，這些變化在短期內(nèi)給客戶的購買行為施加了負(fù)面影響：客戶買得少了（因?yàn)樗麄儼磳?shí)際需求，推后了采購下單，以此減少儲備存貨），銷售方的營收就會降低。利潤持續(xù)下滑，直到客戶的庫存充分消耗，然后銷量和利潤會回歸正常。

　　就企業(yè)內(nèi)部而言，運(yùn)營表現(xiàn)也會有顯著改善，尤其是從原材料到成品的生產(chǎn)周期收縮了。周期一縮短，在制品庫存同樣會下降。另外，周期的縮短使公司能夠?qū)ιa(chǎn)的控制從推動（先于客戶訂單開始生產(chǎn)）轉(zhuǎn)變?yōu)闋恳ò纯蛻粜枨笊a(chǎn)）。與此相適應(yīng)的成品庫存需求也從幾個(gè)月的生產(chǎn)量減少為幾天。

　　隨著兩類庫存的減少，“好消息”就是運(yùn)營現(xiàn)金流明顯充足了，因?yàn)椴槐匾膸齑娑家唁N售。“壞消息”就是大部分成本體系中，固定成本都由財(cái)報(bào)期間生產(chǎn)的產(chǎn)品承擔(dān)。庫存減少時(shí)，盈虧報(bào)表中的固定成本總額就包含了此前產(chǎn)生的成本。因此，制造產(chǎn)生的年度固定成本走高，也就拉低了利潤。

　　采取價(jià)值流會計(jì)法

　　盡管會有負(fù)面的財(cái)務(wù)影響，成功的精益轉(zhuǎn)型往往會帶來兩個(gè)方面的積極變化：人均生產(chǎn)力顯著提升，工廠的產(chǎn)能擴(kuò)大。以Caspian為例，精益轉(zhuǎn)型期間，公司的勞動生產(chǎn)力每月提高1.5%到2.0%。這意味著兩年內(nèi)生產(chǎn)力提高了36%到48%，生產(chǎn)力的提升使企業(yè)的產(chǎn)能擴(kuò)大。這兩方面變化都是正面的。

　　但是，基于兩個(gè)原因，即便有可能，也很難在短期內(nèi)倚重這些積極的變化。其一，精益轉(zhuǎn)型后的企業(yè)不適合減少工人總數(shù)；其二，企業(yè)不能很快找到渠道去消化新增的產(chǎn)能。

　　精益轉(zhuǎn)型要求工人的廣泛參與。例如，對工人個(gè)體的傳統(tǒng)要求（完成指定工作量）必須轉(zhuǎn)變?yōu)樾碌暮献骶瘢▓F(tuán)隊(duì)的每個(gè)成員需要承擔(dān)多個(gè)角色）。為了推進(jìn)這些轉(zhuǎn)變，高層通常都向工人允諾工作的穩(wěn)定性。

　　因生產(chǎn)力提高而新增的產(chǎn)能不能在短期內(nèi)用作它途，其中部分原因還在于企業(yè)需要維持一個(gè)穩(wěn)定的生產(chǎn)環(huán)境。另外，尋找增長機(jī)會通常需要一定時(shí)間。

　　為了幫助企業(yè)自信地面對危機(jī)，可以考慮在精益轉(zhuǎn)型期間采用專門的財(cái)報(bào)方法：“價(jià)值流會計(jì)”，它不僅能將轉(zhuǎn)型期間各方面進(jìn)步所帶來的潛在價(jià)值清晰示人，還能讓管理層保持對精益轉(zhuǎn)型的信心，同時(shí)從容應(yīng)對后期的成長機(jī)遇和分析人士的預(yù)期。

　　精益生產(chǎn)的企業(yè)可以讓客戶選擇“他們想要的顏色”，其價(jià)值流也就圍繞產(chǎn)品線（例如，電子消費(fèi)品企業(yè)可能會有一條CD播放器產(chǎn)品的價(jià)值流，另一條DVD播放器產(chǎn)品價(jià)值流）產(chǎn)生，每條產(chǎn)品線都采用類似的生產(chǎn)流程。價(jià)值流通常由一個(gè)或多個(gè)指定生產(chǎn)單元組成，在這些單元內(nèi)原材料最終被制成成品或半成品。

　　為實(shí)施精益生產(chǎn)，有形資產(chǎn)和工人都?xì)w屬于某一條價(jià)值流。因?yàn)橛行钨Y產(chǎn)和工人都具體歸屬于價(jià)值流，也就沒有必要核算其間接成本。結(jié)果，幾乎所有資源成本皆可以在價(jià)值流層面進(jìn)行直接核算。惟一較大的例外就是車間成本，這可以間接計(jì)入單位面積內(nèi)。

　　直接成本法的應(yīng)用使收益報(bào)表更為簡單，幾乎業(yè)內(nèi)所有人都能看明白。

　　辨清“好”“壞”消息

　　銷售下滑（壞消息）通常會掩蓋某些財(cái)務(wù)表現(xiàn)上的改觀（好消息），財(cái)務(wù)報(bào)表則可以揭示真相。直接成本核算與嚴(yán)格執(zhí)行的精益生產(chǎn)，能夠使管理者對產(chǎn)量水平如何影響財(cái)務(wù)表現(xiàn)形成準(zhǔn)確的估計(jì)，尤其可以消除因庫存下降帶來的負(fù)面財(cái)務(wù)影響，并通過調(diào)整產(chǎn)量來釋放生產(chǎn)力提高所帶來的優(yōu)勢。價(jià)值流會計(jì)法能幫助企業(yè)從容應(yīng)對以下三個(gè)問題：

　　第一，應(yīng)對外部庫存水平的降低。 當(dāng)客戶開始降低庫存水平時(shí)，企業(yè)面臨銷售延遲的問題。有若干途徑可以估量延遲銷售額。最簡單的方法就是利用以往銷售趨勢來估計(jì)可能的銷售。但更為準(zhǔn)確的方法是對客戶進(jìn)行抽樣訪談，了解他們正如何改變購買行為。對于這兩種方法，有一點(diǎn)非常重要：合理估計(jì)客戶沒有減少儲備存貨時(shí)企業(yè)的銷售額。

　　一旦管理層掌握了營收的變化，就可以估計(jì)與之對應(yīng)的成本。價(jià)值流會計(jì)法能較為容易估計(jì)出銷售下滑對利潤的影響。

　　第二，應(yīng)對內(nèi)部庫存水平的降低。 如果庫存沒有變化，價(jià)值流的盈利率可以使用估量延遲銷售的方法進(jìn)行計(jì)算：只要確定了清空庫存后的營收，找出相關(guān)的可變成本，并將其計(jì)入價(jià)值流成本。將其與以往盈虧報(bào)表（庫存沒有變化的時(shí)候）進(jìn)行比較，修正后的盈虧報(bào)表就能凸顯價(jià)值流中的實(shí)質(zhì)改觀。

　　第三，應(yīng)對生產(chǎn)力的提升。 為了幫助高管層認(rèn)識新增產(chǎn)能所蘊(yùn)含的潛在收益，可以采用兩套盈虧報(bào)表。（這個(gè)在下一章節(jié)有更詳細(xì)的說明―編者注）一套應(yīng)用于適當(dāng)規(guī)模生產(chǎn)，另一套應(yīng)用于全產(chǎn)能生產(chǎn)。前者適用的情形是：銷售保持原水平，但價(jià)值流因人力和設(shè)備成本的降低而產(chǎn)生了變化。后者適用的情形是：所有新增產(chǎn)能都得到充分利用，現(xiàn)有產(chǎn)品組合銷量上漲。

　　財(cái)報(bào)要有前瞻性

　　精益轉(zhuǎn)型需要幾年才能完成，因此，企業(yè)的管理者需要定期更新適用于不同情形的盈虧報(bào)表，這樣才能持續(xù)反映價(jià)值流中的改觀。通過整合反映了內(nèi)外部庫存變化和產(chǎn)能利用率的報(bào)表，管理者會發(fā)現(xiàn)即使存在不可避免的利潤下滑，但企業(yè)的盈利潛能卻在增長。

　　另外，這些前瞻性的財(cái)報(bào)方法給產(chǎn)品開發(fā)和銷售部門傳遞了重要信息。開發(fā)團(tuán)隊(duì)?wèi)?yīng)該開始研發(fā)新產(chǎn)品，以利用精益轉(zhuǎn)型帶來的新產(chǎn)能。當(dāng)產(chǎn)能可以充分釋放，工廠可以大批生產(chǎn)時(shí)，這些新產(chǎn)品應(yīng)該開發(fā)完成。同時(shí)，銷售部門必須積極尋找新的市場，以消化產(chǎn)能釋放后生產(chǎn)的現(xiàn)有產(chǎn)品和新產(chǎn)品。這兩方面都成功了，就將使用全產(chǎn)能情形下的報(bào)表。

　　在渡過了利潤危機(jī)，且公司回歸“正常”財(cái)務(wù)表現(xiàn)后，管理層可停止使用這種報(bào)表方法。但是，許多精益企業(yè)仍繼續(xù)使用區(qū)別適當(dāng)規(guī)模生產(chǎn)和全產(chǎn)能生產(chǎn)的財(cái)報(bào)方法，因?yàn)樵摲椒梢悦鞔_精益生產(chǎn)力的提升與未來規(guī)劃相結(jié)合的成效。高管認(rèn)識到在一定時(shí)期內(nèi)，價(jià)值流會計(jì)法得出的收益狀況通常會滯后于持續(xù)增長生產(chǎn)力。換言之，全產(chǎn)能生產(chǎn)情形中盈虧報(bào)表所體現(xiàn)的收益總是會好于現(xiàn)實(shí)收益。這種差別將持續(xù)幾年，直到價(jià)值流進(jìn)入精益生產(chǎn)的成熟期，且產(chǎn)能的增長趨于平緩。

　　財(cái)務(wù)影響在企業(yè)內(nèi)和管理層得到充分溝通時(shí)，會形成符合現(xiàn)實(shí)的利潤預(yù)期。最終，企業(yè)將獲得高回報(bào)，包括投資者、客戶、員工在內(nèi)的每個(gè)人都將從中受益。這才是眾望所歸的“好消息”。

　　價(jià)值流會計(jì)法不僅能使轉(zhuǎn)型期間各方面進(jìn)步所帶來的潛在價(jià)值清晰示人，還能讓管理層保持對精益轉(zhuǎn)型的信心。