問(wèn)題

　　執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，對(duì)于轉(zhuǎn)讓超額虧損子公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在合并報(bào)表中應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

　　解答

　　公司對(duì)超額虧損子公司在2006年12月31日前根據(jù)有關(guān)規(guī)定未確認(rèn)的投資損失，公司在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后轉(zhuǎn)讓上述超額虧損子公司時(shí)，轉(zhuǎn)讓價(jià)款與上述未確認(rèn)投資損失的差額應(yīng)調(diào)整未分配利潤(rùn)，不能在合并利潤(rùn)表中確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；對(duì)于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后已在利潤(rùn)表內(nèi)確認(rèn)的子公司超額虧損，在轉(zhuǎn)讓該子公司時(shí)可以將轉(zhuǎn)讓價(jià)款與已確認(rèn)超額虧損的差額作為投資收益計(jì)入當(dāng)期合并利潤(rùn)表。

　　解讀

　　在原《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》下，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，投資企業(yè)確認(rèn)的被投資企業(yè)虧損額，一般以長(zhǎng)期股權(quán)投資減計(jì)至零為限。其未確認(rèn)的被投資單位的虧損分擔(dān)額，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，可以在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的"未分配利潤(rùn)"項(xiàng)目上增設(shè)"未確認(rèn)的投資損失"項(xiàng)目，同時(shí)在利潤(rùn)表的"少數(shù)股東損益"項(xiàng)目下反映，這兩個(gè)項(xiàng)目反映母公司未確認(rèn)子公司的投資虧損額。

　　執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》后，子公司"超額虧損"要在報(bào)表內(nèi)確認(rèn)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》規(guī)定，執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，母公司對(duì)于納入合并范圍子公司的未確認(rèn)投資損失，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)沖減未分配利潤(rùn)，不再單獨(dú)作為未確認(rèn)的投資損失項(xiàng)目列報(bào)。

　　企業(yè)在編制執(zhí)行新準(zhǔn)則后的首份報(bào)表時(shí)，對(duì)于比較合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的"未確認(rèn)的投資損失"項(xiàng)目金額，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的列報(bào)要求進(jìn)行調(diào)整，相應(yīng)沖減合并資產(chǎn)負(fù)債表中的"未分配利潤(rùn)"項(xiàng)目和合并利潤(rùn)表中的"凈利潤(rùn)"及"歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)"項(xiàng)目。

　　執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》后，對(duì)于2007年以前產(chǎn)生的未在利潤(rùn)表內(nèi)確認(rèn)的超額虧損，按照有關(guān)規(guī)定調(diào)整2006年末未分配利潤(rùn)的，計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益時(shí)，應(yīng)直接增加未分配利潤(rùn)，不應(yīng)在合并利潤(rùn)表中作為轉(zhuǎn)讓收益。2007年1月1日以后產(chǎn)生的、已在合并利潤(rùn)表中確認(rèn)的超額虧損，公司在轉(zhuǎn)讓上述超額虧損子公司時(shí)，可以確認(rèn)相應(yīng)的轉(zhuǎn)讓收益。

　　問(wèn)題

　　上市公司是否可以采用《關(guān)于證券投資基金執(zhí)行[企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則]估值業(yè)務(wù)及份額凈值計(jì)價(jià)有關(guān)事項(xiàng)的通知》（證監(jiān)會(huì)計(jì)字[2007]21號(hào)）所規(guī)定的估值方法，對(duì)可供出售金融資產(chǎn)的期末公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量？

　　解答

　　上市公司可以采用包括證監(jiān)會(huì)計(jì)字（2007）21號(hào)文件所規(guī)定的估值方法在內(nèi)的、合理的估值方法，對(duì)可供出售金融資產(chǎn)的期末公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。同時(shí)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)其采用的估值方法和估值過(guò)程進(jìn)行詳細(xì)披露。根據(jù)一貫性原則，公司應(yīng)在以后的會(huì)計(jì)期間內(nèi)采用相同的估值方法對(duì)同類可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行估值。

　　解讀

　　企業(yè)對(duì)可供出售金融資產(chǎn)等金融資產(chǎn)的期末公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí)，有以下幾項(xiàng)基本原則：

　?。ㄒ唬?duì)存在活躍市場(chǎng)的投資品種，如估值日有市價(jià)的，采用市價(jià)確定公允價(jià)值。估值日無(wú)市價(jià)，但最近交易日后經(jīng)濟(jì)環(huán)境未發(fā)生重大變化的，采用最近交易市價(jià)確定公允價(jià)值。估值日無(wú)市價(jià)，且最近交易日后經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化的，參考類似投資品種的現(xiàn)行市價(jià)及重大變化因素，調(diào)整最近交易市價(jià)，確定公允價(jià)值。有充足證據(jù)表明最近交易市價(jià)不能真實(shí)反映公允價(jià)值的，對(duì)最近交易的市價(jià)進(jìn)行調(diào)整，確定公允價(jià)值。

　?。ǘ?duì)不存在活躍市場(chǎng)的投資品種，采用市場(chǎng)參與者普遍認(rèn)同且被以往市場(chǎng)實(shí)際交易價(jià)格驗(yàn)證具有可靠性的估值技術(shù)確定公允價(jià)值。運(yùn)用估值技術(shù)得出的結(jié)果，應(yīng)反映估值日在公平條件下進(jìn)行正常商業(yè)交易所采用的交易價(jià)格。采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值時(shí)，盡可能使用市場(chǎng)參與者在定價(jià)時(shí)考慮的所有市場(chǎng)參數(shù)，并通過(guò)定期校驗(yàn)，確保估值技術(shù)的有效性。

　?。ㄈ┯谐渥憷碛杀砻靼匆陨瞎乐翟瓌t仍不能客觀反映相關(guān)投資品種的公允價(jià)值的，公司應(yīng)根據(jù)具體情況與監(jiān)管部門或中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行商定，按最能恰當(dāng)反映公允價(jià)值的價(jià)格估值。

　　問(wèn)題

　　對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，如果合并成本小于被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，將差額（即負(fù)商譽(yù)）確認(rèn)收益時(shí)，應(yīng)關(guān)注哪些事項(xiàng)？

　　解答

　　對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)--企業(yè)合并》的要求，首先確定購(gòu)買日，然后再確定合并成本和收購(gòu)方在購(gòu)買日享有的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。

　　在出現(xiàn)負(fù)商譽(yù)的情況下，應(yīng)對(duì)合并成本及取得的被購(gòu)買方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債（包括或有負(fù)債）的公允價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)應(yīng)當(dāng)充分披露相關(guān)交易的背景情況。

　　解讀

　　非同一控制下企業(yè)合并，收購(gòu)企業(yè)、收購(gòu)被購(gòu)企業(yè)支付的價(jià)款中，可以分成兩大部分，即享有的被購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）份額的公允價(jià)值、以及支付價(jià)款超過(guò)或低于該公允價(jià)值而形成的正商譽(yù)或者負(fù)商譽(yù)。正商譽(yù)不攤銷，但應(yīng)作減值測(cè)試，負(fù)商譽(yù)在收購(gòu)時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，即"營(yíng)業(yè)外收入".

　　例：A公司以1000萬(wàn)元取得B公司30%的股權(quán)，取得投資時(shí)，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為3500萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本）10500000（35000000×30%）

　　　貸：銀行存款　10000000

　　　　　營(yíng)業(yè)外收入　500000

　　提醒企業(yè)注意的是，負(fù)商譽(yù)50萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益中。

　　例：接上例條件，假設(shè)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為3000萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本）10000000

　　　貸：銀行存款　10000000

　　提醒企業(yè)注意的是，正商譽(yù)100（1000-3000×30%）萬(wàn)元包含在長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本中。

　　為防止可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值過(guò)高而產(chǎn)生的負(fù)商譽(yù)對(duì)利潤(rùn)表的影響，對(duì)合并成本及取得的被購(gòu)買方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債（包括或有負(fù)債）的公允價(jià)值的復(fù)核和披露，至關(guān)重要。