新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）已于2006年2月15日正式發(fā)布，新準(zhǔn)則包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，基本準(zhǔn)則是在1992年頒布的基本準(zhǔn)則基礎(chǔ)上修訂的，38項(xiàng)具體準(zhǔn)則中，16項(xiàng)是在原有準(zhǔn)則基礎(chǔ)上修訂的，22項(xiàng)準(zhǔn)則是新制訂的。與現(xiàn)行的相關(guān)規(guī)定相比，新準(zhǔn)則變化較大，對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表有較大的影響，現(xiàn)就部分變化較大并對企業(yè)可能造成較大影響的具體準(zhǔn)則簡要解析如下。
1.《存貨》主要變化：①取消了后進(jìn)先出法；②部分存貨項(xiàng)目的財(cái)務(wù)費(fèi)用可以資本化。
對企業(yè)影響：①對于采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨實(shí)際成本的企業(yè)，如該企業(yè)存貨采購成本總體上是上升趨勢，則采用新準(zhǔn)則后會增加其當(dāng)期利潤，同時(shí)降低存貨賬面余額；如存貨采購成本總體上是下降趨勢，則采用新準(zhǔn)則后會減少其當(dāng)期利潤，同時(shí)增加存貨賬面余額；②對于存貨需要較長生產(chǎn)周期方可銷售的企業(yè)，如造船企業(yè)，采用新準(zhǔn)則將改變其成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)，即降低企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用，但相應(yīng)使企業(yè)銷售成本增加，銷售毛利率降低；在采用新準(zhǔn)則的第一年，如企業(yè)期初有存貨并當(dāng)年有銷售時(shí)，企業(yè)利潤總額會因財(cái)務(wù)費(fèi)用資本化有一個較明顯的增長。
2.《長期股權(quán)投資》主要變化：①縮減了權(quán)益法核算范圍，除合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)外，投資企業(yè)對子公司應(yīng)用成本法進(jìn)行核算，編制合并報(bào)表時(shí)，按權(quán)益法調(diào)整；②以成本法核算且不能取得公允價(jià)值的，減值由22號具體準(zhǔn)則《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范，其它的由8號具體準(zhǔn)則《資產(chǎn)減值》規(guī)范，資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。
對企業(yè)影響：①對參股、控股型投資公司損益有較大影響，采用新準(zhǔn)則后，無論被投資公司盈利情況如何，投資公司持有股權(quán)時(shí)，僅在被投資企業(yè)宣告分配股利時(shí)才能確認(rèn)投資收益，當(dāng)投資出現(xiàn)減值時(shí)要計(jì)入損失，并且即使被投資企業(yè)經(jīng)營好轉(zhuǎn)，減值也不得轉(zhuǎn)回，這必然降低投資企業(yè)盈利；②被投資公司分紅壓力將顯著加大，由于只有分紅才能在賬面體現(xiàn)投資收益，投資企業(yè)必然會更多要求被投資企業(yè)分紅。
3.《投資性房地產(chǎn)》主要變化：①在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，不計(jì)提折舊或攤銷，應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，差額計(jì)入當(dāng)期損益；②計(jì)量由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式時(shí)，以轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值為賬面價(jià)值，公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，差額計(jì)入所有者權(quán)益，公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，差額計(jì)入當(dāng)期損益。
對企業(yè)影響：①由于近些年房地產(chǎn)持續(xù)上漲，但按照原有的規(guī)定，企業(yè)仍每年按一定比例對房地產(chǎn)提取折舊或攤銷，使得房地產(chǎn)賬面值與其公允價(jià)值間有很大差別，一旦企業(yè)選擇按公允價(jià)值計(jì)量，必然會使企業(yè)資產(chǎn)出現(xiàn)大幅增值；②在房地產(chǎn)價(jià)格保持穩(wěn)定的情況下，按公允價(jià)值計(jì)量會使企業(yè)賬面利潤顯著增加，但房地產(chǎn)市場固有的周期性變動會使企業(yè)利潤出現(xiàn)較大波動。
4.《無形資產(chǎn)》主要變化：①企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，符合一定條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)；②攤銷方法選擇應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)預(yù)期消耗該無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益的方式，無法可靠確定消耗方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法；③使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷；④減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。
對企業(yè)影響：①對無形資產(chǎn)的計(jì)量更為科學(xué)、客觀、公允，并減少利用減值損失調(diào)控利潤的可能；②對于科研投入比較大的科技企業(yè)的賬面損益及資產(chǎn)會有很大影響。一方面項(xiàng)目開發(fā)支出的資本化使企業(yè)賬面盈利顯著增長，尤其在采取新準(zhǔn)則的頭幾年，由于沒有無形資產(chǎn)攤銷或攤銷額相對較少，會明顯增加企業(yè)利潤，但隨著科研支出資本化的逐年增加，影響將逐步減小。另一方面使賬面無形資產(chǎn)顯著增加。③增加了企業(yè)操縱利潤的空間。企業(yè)經(jīng)營情況千差萬別，研究階段與開發(fā)階段的劃分、開發(fā)支出資本化的確認(rèn)、計(jì)量等需要會計(jì)人員具備較高的專業(yè)職能和職業(yè)素質(zhì)，在執(zhí)業(yè)環(huán)境及從業(yè)人員素質(zhì)沒有達(dá)到要求的情況下，企業(yè)很可能利用準(zhǔn)則，人為調(diào)控開發(fā)支出資本化的金額以達(dá)到操縱利潤的目的。
5.《非貨幣性資產(chǎn)交換》主要變化：引入了公允價(jià)值，當(dāng)非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足：①該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
對企業(yè)影響：①準(zhǔn)則的變化使企業(yè)會計(jì)處理能更為真實(shí)、客觀反映企業(yè)資產(chǎn)交易的情況，同時(shí)也使得企業(yè)可以通過資產(chǎn)重組提高賬面盈利；②準(zhǔn)則的實(shí)施將提高上市公司資產(chǎn)重組的積極性。準(zhǔn)則并沒有認(rèn)定關(guān)聯(lián)企業(yè)間的非貨幣性資產(chǎn)交換必然不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，因此，公司之間，尤其是上市公司與母公司通過非貨幣性資產(chǎn)交換，可以達(dá)到既實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)重組，又增加當(dāng)期盈利的雙重效果；③商業(yè)實(shí)質(zhì)及公允價(jià)值等的專業(yè)判斷對相關(guān)從業(yè)人員素質(zhì)提出了更高的要求，也增加了企業(yè)操縱利潤的可能性。
6.《債務(wù)重組》主要變化：①債務(wù)重組的結(jié)果均計(jì)入當(dāng)期損益，改變了原有的重組損失計(jì)入損益，重組收益計(jì)入資本公積做法；②在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)，采用公允價(jià)值計(jì)量，賬面價(jià)值與公允價(jià)值間差額確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計(jì)入當(dāng)期損益。
對企業(yè)影響：①重組收益計(jì)入當(dāng)期收益以及非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值間差額計(jì)入損益，使企業(yè)通過債務(wù)重組大幅增加當(dāng)期利潤成為可能；②對從業(yè)人員職業(yè)判斷提出了更高的要求，也一定程度上增加了企業(yè)操縱利潤的可能性。
7.《收入》主要變化：應(yīng)收賬款計(jì)量引入了公允價(jià)值，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值相差較大的，按公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額在協(xié)議期攤銷并計(jì)入當(dāng)期損益。
對企業(yè)影響：主要是對那些回款期限較長的企業(yè)影響較大。影響主要是兩個方面：①收益遞延，降低執(zhí)行準(zhǔn)則當(dāng)年的利潤。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額按原規(guī)定在當(dāng)期既可以作為收益實(shí)現(xiàn)，執(zhí)行新準(zhǔn)則后收益須在協(xié)議期逐年確認(rèn)；②收益的構(gòu)成發(fā)生變化，降低企業(yè)毛利率。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額按原規(guī)定作為主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)，直接影響的是主營業(yè)務(wù)利潤，執(zhí)行新準(zhǔn)則后作為利息收益確認(rèn)，體現(xiàn)的是財(cái)務(wù)費(fèi)用降低。
8.《所得稅》主要變化：所得稅核算一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，不再采取應(yīng)付稅款法或以收益表為基礎(chǔ)的納稅影響會計(jì)法。
對企業(yè)影響：①使企業(yè)利潤表中的當(dāng)期利潤與所得稅費(fèi)用相配比，減少由于稅法規(guī)定與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不一致所導(dǎo)致的稅后利潤的波動；②對涉稅會計(jì)人員的要求大大提高。目前，大部分企業(yè)核算所得稅時(shí)采用的簡單而又直觀的應(yīng)付稅款法，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法概念較多，計(jì)算復(fù)雜，比較難以理解和掌握，遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債確認(rèn)的準(zhǔn)確性、合理性對會計(jì)人員的職業(yè)判斷也提出了很高的要求。
9.《企業(yè)合并》主要變化：①分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并；②業(yè)務(wù)合并要比照準(zhǔn)則規(guī)定處理；③同一控制下的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債，按照原賬面價(jià)值確認(rèn)，合并方支付對價(jià)的賬面價(jià)值與合并中取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；④同一控制下的企業(yè)合并，合并利潤表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用、利潤；⑤非同一控制下的企業(yè)合并，合并成本以所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量；作為對價(jià)的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為合并當(dāng)期的損益；合并成本大于所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，確認(rèn)為商譽(yù)，反之計(jì)入合并當(dāng)期損益。
對企業(yè)影響：①同一控制下企業(yè)合并如果不是在期初進(jìn)行，由于合并利潤表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用、利潤，將可能使企業(yè)當(dāng)期利潤因合并發(fā)生大幅變動；②同一控制下，由于無論合并是否以公允價(jià)值交易均以賬面價(jià)值計(jì)量，使企業(yè)可能通過合并操縱利潤。當(dāng)企業(yè)合并以公允價(jià)值交易時(shí)，如合并方支付對價(jià)賬面價(jià)值或被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值間存在差異時(shí)，合并時(shí)扣除抵扣因素后的差異按準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)調(diào)整資本公積及留存收益，而這部分差異可以通過企業(yè)合并后產(chǎn)生的經(jīng)營利潤來攤銷。事實(shí)上通過這種合并處理企業(yè)可以將資本公積及留存收益轉(zhuǎn)化為以后經(jīng)營期間的利潤；③準(zhǔn)則規(guī)定業(yè)務(wù)合并比照本準(zhǔn)則規(guī)定處理，同時(shí)《非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并中發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換，適用《企業(yè)合并》準(zhǔn)則，由于業(yè)務(wù)合并與非貨幣性資產(chǎn)交換兩者的區(qū)分存在一定的模糊性，而同一控制下的企業(yè)合并，兩者會計(jì)處理差別很大，使企業(yè)可能利用兩種交易區(qū)分的模糊性，通過有意識操作選擇適用準(zhǔn)則，達(dá)到企業(yè)操縱利潤的目的；④同一控制下的企業(yè)合并，當(dāng)作為對價(jià)的非貨性資產(chǎn)與賬面價(jià)值存在差異時(shí)，合并交易將影響合并企業(yè)當(dāng)期損益；對于賬面價(jià)值低于公允價(jià)值且急于提高企業(yè)近期利潤的企業(yè)，新準(zhǔn)則將極大提高其對外合并的積極性；⑤同一控制下的企業(yè)合并，合并方支付對價(jià)大于所獲取的凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，作為商譽(yù)，而不再計(jì)入長期股權(quán)投資差額。
10.《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》主要變化：①以“財(cái)務(wù)報(bào)表”取代了原有的“會計(jì)報(bào)表”的概念；②財(cái)務(wù)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表、現(xiàn)金流量表、附注構(gòu)成，對利潤分配表未作要求；③資產(chǎn)及負(fù)債流動和非流動的界定標(biāo)準(zhǔn)與現(xiàn)行有所不同；④不再區(qū)分主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)；⑤原屬營業(yè)外收入、支出的項(xiàng)目按照大項(xiàng)列示。
對企業(yè)影響：①企業(yè)部分資產(chǎn)及負(fù)債要按新準(zhǔn)則對流動性與非流動性進(jìn)行重分類，對資產(chǎn)及負(fù)債的結(jié)構(gòu)會有一定影響，并對流動比例、速動比例等財(cái)務(wù)指標(biāo)有一定影響；②原利潤表中的主營業(yè)務(wù)收入、成本與其它業(yè)務(wù)收入、成本合并為營業(yè)收入、營業(yè)成本；③以公允價(jià)值變動損益、資產(chǎn)減值損失、非流動資產(chǎn)處置損益等取代營業(yè)外收支。
11.《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》主要變化：①修改后準(zhǔn)則按經(jīng)濟(jì)主體理論制定，原有規(guī)定是按照母公司理論制定；②規(guī)定以控制為基礎(chǔ)確定合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍；③母公司應(yīng)當(dāng)將其所有子公司納入合并范圍，但是有證據(jù)證明不能控制的除外；④公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下單獨(dú)列示；⑤子公司當(dāng)期凈損益中屬于非控制權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表“凈利潤”項(xiàng)目下單獨(dú)列示；⑥取消“未確認(rèn)投資損失”。
對企業(yè)影響：①新準(zhǔn)則下的合并報(bào)表能更真實(shí)、完整反映由母公司和子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定的控制原則，母公司控制的所有子公司無論規(guī)模大小，經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)是否特殊，均應(yīng)納入合并范圍；②對于擁有合營公司的企業(yè)有較大影響。由于新準(zhǔn)則要求不再按照比例合并法對合營企業(yè)進(jìn)行合并，而按權(quán)益法進(jìn)行核算，從而將對擁有合營公司的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果產(chǎn)生一定的影響；③減少了“垃圾公司”現(xiàn)象。按原有合并報(bào)表規(guī)定，資不抵債公司產(chǎn)生新的虧損時(shí)，“未確認(rèn)投資損失”作為加項(xiàng)，計(jì)入凈利潤。這使得部分企業(yè)將一些不良資產(chǎn)納入資不抵債公司，這樣使得企業(yè)即使在利潤總額不理想，甚至是負(fù)數(shù)的情況下，也可以產(chǎn)生較高的凈利潤，并形成未分配利潤。新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表遵循了經(jīng)濟(jì)主體理論，“未確認(rèn)投資損失”不再適用，已資不抵債公司的虧損應(yīng)按規(guī)定沖減股東權(quán)益，企業(yè)累計(jì)遺留的“未確認(rèn)投資損失”也須通過企業(yè)留存收益、資本公積消化。準(zhǔn)則的這種變化有效地改善了這一不良操縱現(xiàn)象。
