1.在現(xiàn)代企業(yè)制度下，經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離，以財務(wù)報表為主體的會計信息的提供者是公司的經(jīng)營者，財務(wù)報表所反映的不僅是公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，同時也是公司經(jīng)營者的工作業(yè)績。在權(quán)、責(zé)、利相結(jié)合的情況下，它與經(jīng)營者的個人利益密切相關(guān)。因此，當(dāng)公司的經(jīng)營狀況較好時，為了保證以后年度的經(jīng)營業(yè)績，公司經(jīng)營者常常會較保守地反映公司的經(jīng)營成果；反之，當(dāng)公司的經(jīng)營狀況較差時，為了保證自己的切身利益，公司經(jīng)營者則常常會夸大、甚至虛報經(jīng)營成果。除此之外，出于種種不同的目的，公司經(jīng)營者也常常會編制一些有利于達(dá)到其目的的不實財務(wù)報表。
2.在市場經(jīng)濟(jì)條件下，市場經(jīng)營主體面臨日益激烈的市場競爭，如處于不利的位置，或者面臨市場競爭對手的壓力，假如經(jīng)營者不具有駕馭市場的能力，這時就可能通過造假來補充其競爭實力之不濟(jì)，通過造假爭取本來不利的利益。
3.在我國以公有制為主體，多種所有制共同發(fā)展的經(jīng)濟(jì)制度下，不同的企業(yè)所有制結(jié)構(gòu)中，由于企業(yè)的產(chǎn)權(quán)組織模式存在差異，企業(yè)利益關(guān)系人的分布狀況、目標(biāo)取向和對會計信息的相關(guān)度都有所不同，因此，造假的形式和動機(jī)也存在很大差異。以私營企業(yè)為例，私營企業(yè)大都表現(xiàn)為虛減利潤，以達(dá)到減少稅負(fù)的目的，這一方面說明，造假具有普遍性和愈演愈烈的趨勢，另一方面也說明造假有低成本、高回報的利益因素，而這種利益因素的結(jié)構(gòu)與企業(yè)的產(chǎn)權(quán)組織模式密切相關(guān)。
4.對國有企業(yè)，造假動機(jī)的產(chǎn)生原因主要有兩個方面：
(1)國有企業(yè)各行為主體的利益矛盾。國有企業(yè)各行為主體主要包括中央、地方政府、企業(yè)法人和個人，他們具有不同的行為目標(biāo)和經(jīng)濟(jì)要求，存在著不同的利益驅(qū)動，所以不可避免地會發(fā)生各種利益矛盾和利益沖突。當(dāng)國有資產(chǎn)管理當(dāng)局的目標(biāo)取向是最大限度地增值國有資產(chǎn)，不斷擴(kuò)大再生產(chǎn)時，地方政府和企業(yè)卻可能以其自身的集團(tuán)利益最大化為行為目標(biāo)。這種利益矛盾和沖突的必然結(jié)果就是財務(wù)造假。這就是為什么國務(wù)院三令五申要嚴(yán)肅財經(jīng)紀(jì)律，而地方和企業(yè)的造假卻難以制止，由此可見一斑。
(2)激勵與約束機(jī)制政治化。激勵與約束機(jī)制是代理關(guān)系中最為重要的制度機(jī)制。長期以來，我國國有企業(yè)所采用的是政府部門所采用的行政激勵手段，即根據(jù)企業(yè)的利潤指標(biāo)和產(chǎn)值指標(biāo)評價領(lǐng)導(dǎo)的是非功過，決定領(lǐng)導(dǎo)者的去留升遷。在企業(yè)的管理中做出了成績(主要是利潤、產(chǎn)量)就取得了政績，取得了政績就可以被提升，從而帶來更多的貨幣和非貨幣收入�！肮俪鰯�(shù)字，數(shù)字出官”反映的就是這種現(xiàn)象。只要我們不跳出“激勵與約束政治化”的誤區(qū)，造假就不可避免。
二、打假的對策
1.建立完善的法人治理結(jié)構(gòu)。在我國的國有企業(yè)股份制改組熱潮中，所有改組后成立的“國有公司”都無一例外地建立起了“現(xiàn)代企業(yè)制度”和“法人治理結(jié)構(gòu)”。這些國有企業(yè)在改組后，內(nèi)部形成了六套組織機(jī)構(gòu)，即：黨委會、職工代表大會、工會(老三會)和股東會、董事會、監(jiān)事會(新三會)。人馬依舊，機(jī)制依舊。股東是國有資產(chǎn)管理當(dāng)局，董事會成員是政府派出的“官員企業(yè)家”，經(jīng)理人與董事會基本重合，監(jiān)事會形同虛設(shè)，董事會和經(jīng)理人凌駕于股東之上。當(dāng)董事長、經(jīng)理人發(fā)現(xiàn)自己大權(quán)獨攬，而外部的約束(股東的約束)又十分弱化，他們就會按照自己的利益行事。當(dāng)企業(yè)會計行為的價值取向直接受制于經(jīng)理人的利益偏好時，會計就不再為投資者、債權(quán)人等提供正確反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息系統(tǒng)，而是成為經(jīng)理人直接操縱、反映其意圖的工具。
在我國，國有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)歸全體人民所有，權(quán)力由國務(wù)院行使，具體由國有資產(chǎn)管理當(dāng)局監(jiān)管。不得不承認(rèn)，這是產(chǎn)權(quán)的虛位。國有產(chǎn)權(quán)虛位，股東必然虛位。相對于真正的股東——全體人民而言，國有資產(chǎn)管理當(dāng)局只是代理人，他們所關(guān)心的是自己的“政績”和“仕途”。根據(jù)美國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家布坎南的公共選擇理論，國有資產(chǎn)管理當(dāng)局的公務(wù)員，一方面代表的是神圣不可侵犯的國家，或者全體人民，而另一方面，又都是理性的、有著自身利益的經(jīng)濟(jì)人，當(dāng)面臨誘惑必須在若干取舍面前作出選擇時，將毫無例外地選擇那種能為自己帶來較多好處的方法。因此，應(yīng)完善公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，建立有效的委托——代理關(guān)系和激勵——約束機(jī)制，并建立所有權(quán)、決策權(quán)和經(jīng)營權(quán)的三級制衡體制。
2.提高造假風(fēng)險和成本，使造假不劃算�！安樘帯币辉~我們大家耳熟能詳，但是很少人對這兩個字追問�！安椤笔鞘裁�，“查”是造假者被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，“查”讓造假者無處遁形；“處”是什么，“處”是對造假者的懲罰，是造假的成本，“處”讓造假者“吃不了兜著走”。造假者為什么造假，因為其造假風(fēng)險和造假收益不成比例。他們在比較了風(fēng)險、成本與收益之后認(rèn)為造假是“義無反顧”的事。筆者認(rèn)為，“查”和“處”是會計信息控制過程中最為有效的兩個約束機(jī)制。
3.建立完善的國家、社會、企業(yè)三位一體的監(jiān)督體系，可以設(shè)想由國家審計機(jī)關(guān)實行“會審制度”，并改革現(xiàn)有的審計機(jī)關(guān)隸屬體制，改為國務(wù)院直屬。由國家審計機(jī)關(guān)行使國外通常由注冊會計師行使的驗資和年度會計報表審計的部分職能，這個設(shè)想的基點是監(jiān)督必須由權(quán)力機(jī)關(guān)實施。新聞監(jiān)督是社會監(jiān)督的一方面，我們要開放新聞、出版、電視、電臺等媒體，給造假者曝光。
這樣，在企業(yè)內(nèi)部建立完善的法人治理結(jié)構(gòu)，在企業(yè)外部形成有效的監(jiān)督機(jī)制，“內(nèi)”和“外”兩方面進(jìn)行有效的結(jié)合，必將根治會計信息失真這一“痼疾”。
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