[摘 要] 最優(yōu)稅收評價(jià)的基本方法就是借助現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)分析手段，運(yùn)用個(gè)人效用和社會(huì)福利的概念，在賦予各個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不同權(quán)重的基礎(chǔ)上，將這些標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一于唯一的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)中以可計(jì)量的形式來進(jìn)行經(jīng)濟(jì)分析。稅制設(shè)計(jì)就是尋找能在公平和效率間達(dá)到最佳平衡的稅收制度。社會(huì)福利取決于個(gè)人效用，但決不是個(gè)人效用的簡單累加，它還取決于個(gè)人效用的公平分配程度：當(dāng)個(gè)人效用不平等加劇時(shí)社會(huì)福利會(huì)減少，從而社會(huì)福利也反映了稅收制度的公平含義——最大化社會(huì)福利同樣蘊(yùn)涵了公平標(biāo)準(zhǔn)。

　　[關(guān)鍵詞]  效率 公平 最優(yōu)稅收

　　從現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)理論來看，稅收原則可以歸納為三個(gè)主要方面：一是公平原則，稅收應(yīng)由所有社會(huì)成員共同承擔(dān)，并有助于縮小貧富差距；二是效率原則，稅收應(yīng)能促進(jìn)資源的有效配置；三是經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定和增長的原則，即稅收應(yīng)能促進(jìn)生產(chǎn)水平、價(jià)格水平的穩(wěn)定以及生產(chǎn)力的發(fā)展。真正對于指導(dǎo)稅制設(shè)計(jì)有幫助的，最優(yōu)稅收所體現(xiàn)的還是公平和效率兩個(gè)因素，所謂最優(yōu)稅收也就是兼顧了效率和公平的稅收。

　　一、稅收效率和公平的統(tǒng)合性按照一般的稅收理論，要使稅收達(dá)到最優(yōu)，從效率原則考慮就要使稅收造成的超額負(fù)擔(dān)最??；而從公平原則考慮應(yīng)當(dāng)使稅收有助于實(shí)現(xiàn)社會(huì)所要求的收入分配公平。稅收遵循效率原則，目的是為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，讓社會(huì)資源得到有效利用。稅收遵循公平原則，目的是讓稅收負(fù)擔(dān)能盡可能合理地分?jǐn)偟缴鐣?huì)每個(gè)成員身上，使納稅人稅后的邊際效用相同。只有經(jīng)濟(jì)發(fā)展才能培育稅源，只有豐厚的稅源，才談得上稅收如何公平負(fù)擔(dān)。同樣如果稅收不能比較公平地分擔(dān)，產(chǎn)生較大的替代效應(yīng)，則勢必影響納稅人的工作積極性，從而影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展。因此效率是公平的前提，公平是效率的保證。效率原則中的社會(huì)效率，強(qiáng)調(diào)的是通過稅收調(diào)節(jié)，維持社會(huì)分配格局的基本平等，核心思想就是維持社會(huì)公平；公平原則中的量能負(fù)擔(dān)標(biāo)準(zhǔn)，就是要使稅收具有盡可能小的社會(huì)成本，強(qiáng)調(diào)的是稅收本身的效率。因此稅收的效率和公平原則，從縱向看目標(biāo)是統(tǒng)一的；從橫向看效果是互補(bǔ)的，也就是說稅收的效率和公平原則并非互斥，相反具有一定統(tǒng)合性。效率和公平兩大原則正是最優(yōu)稅制理論研究的重要出發(fā)點(diǎn)，如何兼顧效率與公平成為最優(yōu)商品稅和最優(yōu)所得稅研究的核心內(nèi)容。

　　二、兼顧效率與公平的米爾利斯最優(yōu)稅收理論1.米爾利斯最優(yōu)稅收理論模型兼顧效率與公平的最優(yōu)稅收理論最早是由美國經(jīng)濟(jì)家米爾利斯提出的。他用數(shù)理推導(dǎo)得出了關(guān)于最優(yōu)累進(jìn)所得稅的一般結(jié)構(gòu)，即在政府目標(biāo)是使社會(huì)福利函數(shù)最大化的前提下，以及政府在必須籌集一定數(shù)量的稅收收入條件下，社會(huì)完全可以采用低累進(jìn)的所得稅來實(shí)現(xiàn)收入分配，過高的邊際稅率不僅會(huì)導(dǎo)致效率損失，而且對于公平收入分配目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)也是無益的。這種推導(dǎo)事實(shí)上是依賴于社會(huì)福利函數(shù)的，這種社會(huì)福利函數(shù)對低收入者的效用賦予了較高權(quán)重。米爾利斯的模型有如下結(jié)論：（1）邊際稅率應(yīng)在0與1之間；（2）對最高所得的個(gè)人邊際稅率應(yīng)該為零；（3）對于最低收入所得的個(gè)人邊際稅率也應(yīng)該是零；（4）中等收入者邊際稅率應(yīng)該較高。應(yīng)該說這種形式的稅率設(shè)計(jì)結(jié)論就是要求削減所得稅累進(jìn)稅率表最高所得部分的稅率，來減少對所得最高者工作積極性的抑制性效應(yīng)。同時(shí)這種結(jié)論的重要性還在于表明了最優(yōu)稅收函數(shù)不可能是累進(jìn)性的，這就促使人們必須重新審視利用累進(jìn)所得稅制來實(shí)現(xiàn)收入再分配的觀念，并不是一定要通過對高收入者課重稅才能使關(guān)注低收入者的社會(huì)福利函數(shù)達(dá)到最大。事實(shí)上，讓高收入者承擔(dān)過重的稅負(fù)，其結(jié)果可能使得總的社會(huì)福利水平下降。

　　2.米爾利斯的模型對稅收的啟示（1）最優(yōu)平均稅率結(jié)構(gòu)近似于線性，即邊際稅率變化幅度很小，其所得低于免稅水平的人可以從政府獲得一筆轉(zhuǎn)移支付，即上圖中低于橫軸以下的曲線部分，實(shí)際稅率為負(fù)意味著獲得政府補(bǔ)貼，如貧窮保險(xiǎn)、失業(yè)救濟(jì)等；（2）邊際稅率雖然為倒U型，但依然相當(dāng)?shù)?；?）這種所得稅稅率設(shè)計(jì)實(shí)際上并不是一個(gè)很有效地縮小不平等的工具。這些結(jié)論有重要的現(xiàn)實(shí)意義，它們表明近似線性的所得稅同樣也有助于實(shí)現(xiàn)收入再分配公平目標(biāo)。由此可見，所得稅征收首要考慮的是社會(huì)收入分配公平的問題，這主要取決于人們對社會(huì)公平確定了什么樣的目標(biāo)。在人們工作積極性受到了所得稅影響的情況下，還要考慮效率損失問題，即工作與閑暇之間的替代關(guān)系。從一般意義上說，經(jīng)濟(jì)增長有賴于勞動(dòng)力、儲(chǔ)蓄和投資的增加，高所得稅率會(huì)抑制高收入者增加勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄和投資的積極性，不利于經(jīng)濟(jì)增長。所以在社會(huì)公平目標(biāo)一定的情況下，所得稅率的設(shè)計(jì)要考慮到稅率高低對勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄和投資的影響，使得社會(huì)保證適度的勞動(dòng)投入，保持合理的儲(chǔ)蓄和投資規(guī)模。另外所得稅過高的邊際稅率也會(huì)刺激納稅人偷逃稅動(dòng)機(jī)，反而降低了實(shí)際的平均稅負(fù)，高稅率并不一定就能帶來高稅收收入。故而在普遍征稅的前提下，為保證社會(huì)收入分配的公平，低收入者適用低邊際稅率；同時(shí)為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率，對達(dá)到一定收入規(guī)模的高收入者也應(yīng)適用低邊際稅率。

　　三、最優(yōu)稅收理論對我國的啟示效率、公平原則是現(xiàn)代稅收的兩個(gè)重要原則，理論上的最優(yōu)稅制既要體現(xiàn)效率原則，也要保證公平原則的實(shí)現(xiàn)。只有同時(shí)兼顧公平與效率兩個(gè)方面才是最好的稅制。但就具體的稅種來說，往往不是低效率、高公平，就是高效率、低公平。高效率、高公平的最優(yōu)結(jié)合是少有的，就某一具體的稅收政策來說，往往不是以效率為主導(dǎo)，就是以公平為核心，二者并重，并不一定是理想狀態(tài)。因此，對稅收公平與效率的研究，必須跳出具體的稅種或稅收政策的圈子，而要從整個(gè)稅制或稅收總政策來思考。商品稅和所得稅“雙主體”并重已成為大勢所趨，完善各稅種的內(nèi)部結(jié)構(gòu)、突出重點(diǎn)稅種的主體地位也已成為新一輪稅制改革的當(dāng)務(wù)之急。無論是商品稅還是所得稅，在稅率設(shè)計(jì)和課稅范圍等方面都存在很多不足，有些甚至嚴(yán)重背離了稅收的公平效率原則，成為阻礙稅制優(yōu)化的瓶頸。西方優(yōu)化稅制中的某些內(nèi)容完全可以為我所用，尤其是最優(yōu)商品稅和所得稅理論將為我們帶來很多借鑒意義。西方發(fā)達(dá)國家以個(gè)人所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)在調(diào)節(jié)收入分配、穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)運(yùn)行等方面發(fā)揮了重要作用。我國仍然是一個(gè)發(fā)展中大國，依然關(guān)注提高效率、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長的問題；但是在市場經(jīng)濟(jì)越發(fā)成熟的今天，所得稅的功能急需強(qiáng)化，其主體地位也會(huì)在未來得到確立，這種轉(zhuǎn)變在稅制設(shè)計(jì)時(shí)需要考慮。有些國家從本國國情出發(fā)或?yàn)榱藢?shí)現(xiàn)特定的政治、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，在建設(shè)本國稅制時(shí)，實(shí)行以公平或效率某一方面作為側(cè)重點(diǎn)的稅收政策，從而形成效率型稅制或公平型稅制。這樣的稅制往往更具實(shí)踐價(jià)值，如發(fā)展中國家實(shí)行“效率型”稅制比之實(shí)行“兼顧型”稅制更能促進(jìn)本國經(jīng)濟(jì)騰飛；發(fā)達(dá)國家實(shí)行“公平型”稅制更有益于社會(huì)安定：總之，把稅制的設(shè)計(jì)同本國的實(shí)際情況和長遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略結(jié)合起來，顯然是對公平與效率二者更深層次和更高層次的兼顧。

　　總之，我國稅收分配中公平與效率原則的組合方式有一個(gè)層層遞進(jìn)的過程，即“效率優(yōu)先，兼顧公平”-“效率與公平并重”-“公平優(yōu)先，兼顧效率”，這一過程是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制建立、發(fā)展和完善的過程，也是中華民族走上“共同富裕”的過程。這是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，國家宏觀調(diào)控方式的發(fā)展演變過程，它體現(xiàn)了社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制下稅收最優(yōu)理論的規(guī)律性。認(rèn)識我國稅收最優(yōu)理論的應(yīng)用有利于我們立足現(xiàn)實(shí)、著眼未來，搞好我們的稅制建設(shè)，促進(jìn)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的更加健康的發(fā)展！

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